Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Zittingsplaats Breda
Belastingrecht
zaaknummer: BRE 19/5392
uitspraak van de meervoudige kamer van 10 juli 2023 in de zaak tussen
[belanghebbende], uit [plaats], belanghebbende,
(gemachtigde: [gemachtigde]),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur,
en
de Staat der Nederlanden (de Minister van Justitie en Veiligheid), de minister.
Inleiding
1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 13 september 2019.
1.1.
De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2016 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 54.334 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 81.340 (de aanslag). Gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag heeft de inspecteur € 1.641 belastingrente in rekening gebracht (de belastingrentebeschikking).
1.2.
De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de aanslag en de belastingrentebeschikking gehandhaafd.
1.3.
De rechtbank heeft het beroep op 14 april 2023 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: belanghebbende, de gemachtigde van belanghebbende en namens de inspecteur [inspecteur] en [inspecteur]. De rechtbank heeft aan het einde van de zitting de behandeling geschorst. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgesteld waarvan een afschrift gelijktijdig met deze uitspraak aan partijen zal worden toegezonden.
1.4.
De inspecteur heeft als vervolg op de behandeling ter zitting nadere stukken ingediend. Belanghebbende is vervolgens in de gelegenheid gesteld om op die nadere stukken te reageren. Een afschrift van de reactie van belanghebbende is naar de inspecteur doorgestuurd. De rechtbank heeft bij brieven van 5 juni 2023 het onderzoek gesloten en een uitspraak aangekondigd.
Feiten
2. Belanghebbende dreef tot 1 januari 2012 een onderneming in de vorm van een eenmanszaak onder de naam ‘[eenmanszaak]’. De ondernemingsactiviteiten bestonden uit de handel in dames- en herenkleding (de onderneming). Tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende behoorde een winkelpand gelegen aan de [straatnaam] te [plaats] (het pand).
2.1.
Op 26 maart 2013 heeft belanghebbende [B.V.]. (de BV) opgericht. Als storting op de aan hem uit te reiken aandelen heeft belanghebbende de onderneming fiscaal geruisloos [1] ingebracht (de inbreng). In de akte van oprichting is onder meer vermeld dat de onderneming wordt geacht vanaf 1 januari 2012 voor rekening en risico van de BV te zijn gedreven. De inspecteur heeft bij beschikking vastgesteld dat de onderneming geruisloos is ingebracht. [2] De hoogte van de verkrijgingsprijs van de aandelen in de BV is niet bij beschikking vastgesteld. [3]
2.2.
In de akte van oprichting van de BV is onder meer vermeld dat bij de oprichting 1.920 aandelen zijn geplaatst die in totaal een geplaatst kapitaal van € 192.000 vertegenwoordigen.
2.3.
De BV is op 30 september 2016 opgehouden te bestaan.
2.4.
Namens de inspecteur is bij brief van 27 januari 2016 een boekenonderzoek aangekondigd voor onder meer de aangiften vennootschapsbelasting van de BV over de jaren 2012 en 2013 en de aangiften IB/PVV van belanghebbende over de jaren 2011 tot en met 2013 (het boekenonderzoek). Bij brief van 11 maart 2016 heeft de controleambtenaar vragen aan de toenmalige gemachtigde van belanghebbende gesteld. In deze brief staat onder meer:
“4. Onroerend goed
Ik heb van uw collega, (…), de vaste activa staten over 2012 en 2013 ontvangen. Hierbij valt mij op dat er geen aansluiting is bij de waardering van het onroerend goed. Ultimo 2012 is het onroerend goed gewaardeerd op € 255.469 terwijl dit per 1 januari 2013 € 500.000 is. Volgens mevrouw (…) komt dit doordat de IB-onderneming van de heer [belanghebbende] ruisend in [B.V.] is ingebracht. Met betrekking tot dit pand heb ik de volgende vragen:
- Wat is er precies geactiveerd per 31 december 2012. Is in de balanswaarde ook de ondergrond begrepen? En zo ja, voor welk bedrag?
- In het elektronisch dossier van uw cliënt tref ik een verzoek aan om toepassing van artikel 3.65 Wet op de inkomstenbelasting 2001. Het betreft dan een geruisloze inbreng. Ik tref echter geen ondertekende vaststellingsovereenkomst aan. Op welke wijze heeft de inbreng van de eenmanszaak in de vennootschap nu plaatsgevonden (ruisend of geruisloos)? Graag ontvang ik een afschrift van de door partijen ondertekende vaststellingsovereenkomst indien er sprake is van geruisloze inbreng.
- Indien er sprake is van een ruisende inbreng, dan bedraagt de stille reserve op het geactiveerde deel van het onroerend goed kennelijk (€ 500.000 minus € 255.469 =) € 244.531. Kunt u aangeven op welke wijze u deze boekwinst heeft verwerkt? Graag ontvang ik dan ook een afschrift van de waardebepalingen van de overige vaste activa om te beoordelen of hier op overdrachtsmoment sprake is van stille reserves”.
2.5.
Op 3 februari 2017 is het conceptrapport van het boekenonderzoek uitgebracht.
2.6.
Belanghebbende heeft op 1 augustus 2017 de aangifte IB/PVV voor het jaar 2016 (de aangifte) ingediend. Daarin heeft hij een verlies uit aanmerkelijk belang aangegeven van € 192.000.
2.7.
De inspecteur is bij de aanslagregeling van de aangifte afgeweken. Hij heeft onder meer de winst uit aanmerkelijk belang vastgesteld op € 81.340.
2.8.
Na de ontbinding van de BV is namens de ontvanger van de Belastingdienst (de ontvanger) een onderzoek in het kader van bestuurdersaansprakelijkheid ex artikel 36 Invorderingswet 1990 (IW) gedaan. De bevindingen van de ontvanger zijn vastgelegd in een rapport van 19 december 2018 (het rapport). Daarin staat onder meer dat bij het onderzoek bleek dat de BV het pand in 2013 van belanghebbende heeft gekocht voor € 476.969, en dat belanghebbende het pand op 19 augustus 2016, kort voor de ontbinding van de BV, heeft teruggekocht voor € 350.000. Een taxateur van de Belastingdienst heeft de waarde van het pand op peildatum 19 augustus 2019 getaxeerd op € 435.000. In het rapport staat tevens vermeld:
“Volgens de akte van levering 19 augustus 2016 is de koopsom ad € 350.000 voldaan door verrekening: deels doordat de koper de schulden welke verkoper uit de voormelde hypotheken bij de [bank] heeft overneemt, (…) en het resterend gedeelte door verrekening van een gedeelte van de vordering van (…) € 53.000,00) welke koper op verkoper heeft uit hoofde van een rekeningcourant verhouding.”
In het rapport wordt geadviseerd om de op 19 augustus 2016 verrichte rechtshandeling, zijnde de verkoop van het onroerend goed van [B.V.] aan belanghebbende in privé, te vernietigen op grond van het bepaalde in artikel 36, lid 8, van de IW, indien blijkt dat de bestuurder van het lichaam niet in staat is tot betaling van het bedrag waarvoor hij aansprakelijk is gesteld.
2.9.
De ontvanger heeft op 8 november 2019 een ‘Kennisgeving voornemen aansprakelijkstelling’ naar belanghebbende verstuurd waarin is opgenomen dat de ontvanger van plan is belanghebbende als bestuurder van de BV aansprakelijk te stellen voor onbetaalde belastingschulden van de BV. In het in 2.8 vermelde rapport is het bedrag van die schulden berekend op € 59.844.
Beoordeling door de rechtbank
3. De rechtbank beoordeelt of de inspecteur terecht het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang op € 81.340 heeft vastgesteld. Tevens beoordeelt de rechtbank of het inkomen uit werk en woning moet worden verlaagd vanwege het teloorgaan van een rekening-courantvordering van belanghebbende op de BV. Daarnaast beoordeelt de rechtbank of belanghebbende in aanmerking komt voor een schadevergoeding en een vergoeding van de werkelijk gemaakte proceskosten. De rechtbank doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
Verkrijgingsprijs aandelen
Standpunten partijen
4. Belanghebbende heeft aangevoerd dat de hoogte van het aandelenkapitaal en daarmee ook de verkrijgingsprijs van € 192.000 tijdens het in 2016 uitgevoerde boekenonderzoek uitvoerig aan de orde is geweest. De inspecteur heeft over de jaren 2012 en 2013 een dermate zware controle uitgevoerd, dat niet alsnog bij de behandeling van de aangifte IB/PVV voor het jaar 2016 kan worden gesteld dat de verkrijgingsprijs van € 192.000 van de aandelen in de BV niet correct zou zijn. Belanghebbende mocht erop vertrouwen dat die verkrijgingsprijs na het uitgebreide onderzoek bij de BV was geaccepteerd. Vrijwel alle gegevens van de BV en die van hem in privé zijn immers gezien en gecontroleerd, aldus nog steeds belanghebbende.
Indien zijn standpunt niet wordt gevolgd, is belanghebbende de mening toegedaan dat de negatieve verkrijgingsprijs van € 81.430 moet worden gecorrigeerd met de winst die de onderneming heeft gemaakt in de periode tussen 1 januari 2012 en de oprichtingsdatum van de BV van € 43.811. Dat bedrag is als [X] op de inbrengbalans van de BV per 1 januari 2013 vermeld. Tot slot moet de negatieve verkrijgingsprijs ook worden gecorrigeerd met € 59.844 ter zake van de onbetaalde belastingschulden van de BV waarvoor belanghebbende aansprakelijk kan worden gesteld.
4.1.
De inspecteur is de mening toegedaan dat tijdens het boekenonderzoek de hoogte van de verkrijgingsprijs niet expliciet aan de orde geweest. Zou er een toezegging zijn gedaan, dan volgt uit de wet en de standaardvoorwaarden dat die toezegging zozeer in strijd is met de wet dat deze niet kan worden nagekomen.
Het standpunt van belanghebbende dat het [X] de negatieve verkrijgingsprijs wijzigt, kan niet worden gevolgd. Het [X] is weliswaar op de commerciële (inbreng)balans van 1 januari 2013 verantwoord, maar de winst van de onderneming komt met ingang van 1 januari 2012 toe aan de BV. De onbetaalde omzetbelastingschulden van de BV hebben geen invloed op de verkrijgingsprijs. Belanghebbende is voor die schulden nog niet aansprakelijk gesteld en hij heeft in 2016 niets betaald, aldus nog steeds de inspecteur.
Gewekt vertrouwen
4.2.
De rechtbank is van oordeel dat uit de gedingstukken niet is af te leiden dat de inspecteur tijdens en of na afloop van het boekenonderzoek uit 2016 een bewust en weloverwogen standpunt heeft ingenomen (expliciete uitlating) over de verkrijgingsprijs van de aandelen in de BV zoals belanghebbende die voorstaat. Uit de vragenbrief van de inspecteur van 11 maart 2016 volgt niet dat (ook) de verkrijgingsprijs van de aandelen is besproken en de inspecteur daarover een standpunt heeft ingenomen.
4.2.1.
Voor een in rechte te beschermen vertrouwen dat wordt ontleend aan een boekenonderzoek (impliciete uitlating) heeft de Hoge Raad in het zogenoemde Boekenclubarrest [4] voor zover relevant overwogen:
“3.5. (…) dat voor een in rechte te beschermen vertrouwen (…) niet vereist is dat de aangelegenheid bij een boekenonderzoek door de belastingadministratie daadwerkelijk op haar fiscale merites is beoordeeld, doch dat voldoende is dat de belastingplichtige in de gegeven omstandigheden mocht aannemen dat zulks het geval was. Dit zal zich in het algemeen voordoen, indien de betrokken aangelegenheid verhoudingsgewijs van zodanig belang is dat zij niet aan de aandacht van de met de controle belaste ambtenaren kan zijn ontsnapt, en bovendien de gevolgen voor de belastingheffing van dien aard zijn dat het voor de hand ligt om critische opmerkingen te maken, zo niet tot naheffing over te gaan. Alsdan zal de Inspecteur, door niettemin generlei opmerking te maken en naheffing achterwege te laten, in het algemeen bij de belastingplichtige het gerechtvaardigde vertrouwen wekken dat de wijze waarop deze de betrokken aangelegenheid in fiscaal opzicht heeft behandeld, zijn goedkeuring kan wegdragen.”
4.2.2.
Het boekenonderzoek waar belanghebbende aan refereert had betrekking op de vennootschapsbelasting en de omzetbelasting van de BV. De hoogte van het gestorte aandelenkapitaal van de BV is voor beide belastingen niet relevant. Er is dus geen sprake van een aangelegenheid die tot opmerkingen van de zijde van de met de controle belaste ambtenaren had moeten leiden. Reeds daarom mocht belanghebbende niet aannemen dat de hoogte van het gestorte kapitaal door de belastingadministratie bij dat onderzoek daadwerkelijk op zijn fiscale merites was beoordeeld.
Hoogte verkrijgingsprijs aandelen
4.3.
De inspecteur heeft na de zitting aan de rechtbank stukken gestuurd met een berekening van de verkrijgingsprijs van de aandelen. Belanghebbende heeft in reactie daarop aangegeven dat de stukken van de inspecteur geen reden geven tot het maken van inhoudelijke opmerkingen.
4.4.
De rechtbank ziet geen reden om de inspecteur niet te volgen in de door hem gerecapituleerde verkrijgingsprijs van negatief € 81.340 (€ 66.223 plus € 15.117). Volgens de (slot)balans van de eenmanszaak bedraagt het eigen vermogen negatief € 123.362. Vervolgens is dat eigen vermogen met € 57.103 gecorrigeerd tot negatief € 66.223 in verband met omzetbelastingschulden over de jaren 2005 en 2006 die wel op de balans stonden van de eenmanszaak maar al in 2011 waren verjaard. Daarnaast is blijkens de stukken rekening gehouden met een afrondingscreditering van € 15.117 bij de inbreng van de eenmanszaak in de BV, welk bedrag in de aangifte vennootschapsbelasting is vermeld als schuld aan belanghebbende. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur met de door hem overgelegde stukken en berekeningen de verkrijgingsprijs van negatief € 81.340 aannemelijk heeft gemaakt. Hierna beoordeelt de rechtbank of deze verkrijgingsprijs nader moet worden gecorrigeerd, zoals belanghebbende stelt.
4.5.
Vast staat dat de onderneming vanaf 1 januari 2012 geruisloos is ingebracht en voor rekening en risico door de BV wordt gedreven (zie 2.1). De tussen 1 januari 2012 en de oprichtingsdatum met de onderneming gerealiseerde winst komt dan toe aan de BV en niet aan belanghebbende. Omdat die winst niet toekomt aan belanghebbende is er ook geen grond voor het boeken van [X] tot het bedrag van die winst en behoort hetgeen als [X] is geboekt niet tot de verkrijgingsprijs van de aandelen van belanghebbende.
4.6.
Voor wat betreft de aansprakelijkheid voor de omzetbelastingschulden van de BV heeft het volgende te gelden. De aangekondigde aansprakelijkstelling is gebaseerd op artikel 36 IW en is het gevolg van de omstandigheid dat belanghebbende bestuurder was van de BV. Belanghebbende wordt dan dus – zo dat al gaat gebeuren – niet als aandeelhouder aansprakelijk gesteld. Daarom kan die aansprakelijkstelling geen gevolgen hebben voor de verkrijgingsprijs van de aandelen die hij houdt. Wel zou een eventuele aansprakelijkstelling kunnen leiden tot een aftrekpost wegens de terbeschikkingstelling van vermogen aan de BV (artikel 3.92 Wet IB 2001). Maar daarvoor bestaat in 2016 geen aanleiding, omdat belanghebbende nog niet aansprakelijk is gesteld en hij uit dien hoofde dus nog niets heeft betaald.
4.7.
De rechtbank is gelet op het voorgaande van oordeel dat de inspecteur de verkrijgingsprijs van de aandelen terecht heeft vastgesteld op negatief € 81.340. Tussen partijen is dan niet in geschil dat de inspecteur dat bedrag terecht heeft belast als winst uit aanmerkelijk belang.
Aftrek rekening-courant
4.8.
De rechtbank ziet geen reden voor een aftrekpost in verband met het mogelijk terugdraaien van de aankoop van het pand in 2016. Weliswaar is gesuggereerd om die verkoop terug te draaien (zie 2.9) maar ter zitting is komen vast te staan dat dat (nog) niet is gebeurd en dat de ontvanger ook nog geen stappen in die richting heeft ondernomen. Daarom is de situatie nog steeds zo dat belanghebbende hetgeen hij in rekening courant tegoed had van de BV heeft verrekend met de aankoopsom van het pand en dat belanghebbende ten tijde van de ontbinding van de BV niets meer van de BV te vorderen had. Van een verlies uit de terbeschikkingstelling van vermogen aan de BV is dus geen sprake.
Conclusie
4.9.
De rechtbank is van oordeel dat de aanslag juist is vastgesteld.
Belastingrentebeschikking
4.10.
Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikking.
Compensatie
5. Aangezien het beroep ongegrond is, is de rechtbank niet bevoegd om belanghebbende een compensatie of schadevergoeding toe te kennen. [5] Hierop geldt een uitzondering voor een verzoek om vergoeding van immateriële schade in verband met de overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank zal dit verzoek hierna apart behandelen.
Immateriëleschadevergoeding (ISV)
6. Belanghebbende maakt aanspraak op ISV vanwege de overschrijding van de redelijke termijn waarbinnen het onderhavige geschil beslecht had moeten zijn.
De redelijke termijn voor behandeling van bezwaar en beroep bedraagt in beginsel twee jaar, te rekenen vanaf de datum van ontvangst van het bezwaarschrift. De rechtbank stelt vast dat het bezwaarschrift op 26 februari 2019 bij de inspecteur is ontvangen. De rechtbank doet uitspraak op 10 juli 2023. Sinds de indiening van het bezwaarschrift tot de datum van deze uitspraak is een periode van bijna 53 maanden verstreken.
6.1.
Uit het voorgaande volgt dat de redelijke termijn met afgerond 29 maanden is overschreden. Belanghebbende heeft recht op een schadevergoeding van € 2.500. Omdat de bezwaarfase afgerond 7 maanden heeft geduurd en daarmee 1 maand te lang, komt 1/29 deel (afgerond € 86) voor rekening van de inspecteur, en de rest (€ 2.414) voor rekening van de minister. De rechtbank merkt de minister in zoverre mede aan als partij in dit geding.
Conclusie en gevolgen
7. Het beroep is ongegrond. Dat betekent dat de aanslag en de belastingrentebeschikking in stand blijven. Wel kent de rechtbank een ISV van € 2.500 toe. Voor het overige wijst de rechtbank het verzoek om compensatie / schadevergoeding af.
7.1.
Vanwege de toekenning van ISV bestaat recht op proceskostenvergoeding voor de beroepsfase en vergoeding van griffierecht. De rechtbank ziet geen reden voor een integrale proceskostenvergoeding. Zij zal de inspecteur en de minister (samen) veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 837 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 837 en een wegingsfactor 0,5). Voor de brief van de gemachtigde ná de zitting (zie ook 1.4 en 4.3) is geen forfaitaire kostenvergoeding toegekend, omdat de gemachtigde daarbij juist heeft afgezien van het geven van een (inhoudelijke) reactie. Omdat de vergoeding alleen plaatsvindt in verband met de toekenning van een vergoeding van immateriële schade, is de wegingsfactor voor het gewicht van de zaak gesteld op 0,5 (licht).
7.2.
De totale vergoeding van € 837 moet door de inspecteur en de minister ieder voor de helft worden vergoed. Ieder van hen zal daarom worden veroordeeld tot vergoeding van € 418,50.
7.3.
De inspecteur en de minister wordt voorts opgedragen om ieder de helft van het geheven griffierecht (€ 47) aan belanghebbende te vergoeden.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep ongegrond;
- veroordeelt de minister tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 2.414;
- veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 86;
- veroordeelt de minister tot het betalen van proceskosten aan belanghebbende van € 418,50;
- veroordeelt de inspecteur tot het betalen van proceskosten aan belanghebbende van € 418,50;
- bepaalt dat de minister van het griffierecht € 23,50 aan belanghebbende moet vergoeden.
- bepaalt dat de inspecteur van het griffierecht € 23,50 aan belanghebbende moet vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, en mr. drs. S.J. Willems-Ruesink en mr. D.A. Hage, leden, in aanwezigheid van mr. B.W. Liu, griffier op 10 juli 2023. De uitspraak is openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op rechtspraak.nl.
griffier
rechter
De voorzitter is verhinderd de uitspraak te ondertekenen. In verband daarmee is de uitspraak ondertekend door mr. drs. S.J. Willems-Ruesink.
Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
Informatie over hoger beroep
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer).
U kunt digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583,
5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van het hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
de datum van verzending;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
e redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).