Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Zittingsplaats Breda
Belastingrecht
zaaknummers: BRE 24/3143 tot en met 24/3145
uitspraak van de enkelvoudige kamer van 16 mei 2025 in de zaak tussen
[belanghebbende] , uit [plaats 1] , belanghebbende,
(gemachtigde: mr. M.W.F.G. Vervoort)
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
Inleiding
1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de (in één geschrift vervatte) uitspraken op bezwaar van 31 januari 2024.
1.1.
De inspecteur heeft aan belanghebbende over de jaren 2018 tot en met 2020 de volgende navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd en de volgende belastingrentebeschikkingen gegeven.
Belastbaar inkomen uit werk en woning
Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen
Belastingrente
2018
€ 324.843
€ 5.897
€ 21.707
2019
€ 366.106
€ 6.136
€ 16.064
2020
€ 209.745
€ 6.048
€ 5.855
1.2.
De inspecteur heeft de bezwaren tegen de navorderingsaanslagen (deels) toegewezen. De aanslagen en de belastingrentebeschikkingen zijn bij uitspraken op bezwaar verminderd naar de volgende bedragen:
Belastbaar inkomen uit werk en woning
Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen
Belastingrente
2018
€ 319.687
€ 5.897
€ 21.315
2019
€ 359.585
€ 6.136
€ 15.721
2020
€ 207.747
€ 6.048
€ 5.786
Het belastbaar inkomen uit werk en woning is in de verminderingsbeschikkingen als volgt samengesteld:
2018
2019
2020
Turkish Airlines
€ 117.769
€ 152.625
€ 33.050
Stichting Pensioenfonds Vliegend Personeel KLM
€ 202.713
€ 206.990
€ 173.254
Lijfrente-uitkering Aegon
€ 1.443
€ 1.443
€ 1.443
1.3.
De rechtbank heeft het beroep op 4 april 2025 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: belanghebbende, bijgestaan door [echtgenote] (echtgenote), de gemachtigde van belanghebbende en namens de inspecteur, [inspecteur 1] , mr. [inspecteur 2] en [inspecteur 3] . Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgesteld waarvan een afschrift gelijktijdig met de uitspraak naar partijen wordt verzonden.
Beoordeling door de rechtbank
2. De rechtbank beoordeelt of de navorderingsaanslagen en de belastingrentebeschikkingen, zoals die luiden na de uitspraken op bezwaar, terecht en niet naar te hoge bedragen zijn vastgesteld. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
2.1.
Tussen partijen is niet in geschil dat het heffingsrecht over belanghebbendes pensioen van KLM en lijfrente-uitkering van Aegon op basis van artikel 18 van het Verdrag [1] is toegewezen aan de woonstaat. Verder is niet in geschil dat aan belanghebbende in de onderhavige jaren in beide staten een duurzaam tehuis ter beschikking stond in de zin van artikel 4, tweede lid, onderdeel a, van het Verdrag. De rechtbank zal partijen daarin volgen.
2.2.
Wat partijen verdeeld houdt is het antwoord op de vraag of belanghebbende in de onderhavige jaren op basis van artikel 4 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) en voor de toepassing van het Verdrag inwoner van Nederland was. Daarnaast is in geschil of het vertrouwensbeginsel in de onderhavige jaren aan navordering in de weg stond.
2.3.
De rechtbank is van oordeel dat de beroepen op het vertrouwensbeginsel ten aanzien van de navorderingsaanslagen IB/PVV 2018 en 2019 slagen. Dit betekent dat de voorgenoemde navorderingsaanslagen en de bijbehorende belastingrentebeschikkingen moeten worden verminderd. Verder is de rechtbank van oordeel dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2020 en de bijbehorende belastingrentebeschikking, zoals die luiden na uitspraak op bezwaar, terecht en niet te hoog zijn vastgesteld. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot deze oordelen komt.
Feiten
3. Belanghebbende is geboren op [datum] 1957 en heeft de Nederlandse nationaliteit. In de onderhavige jaren was belanghebbende gehuwd met [echtgenote] (de echtgenote).
3.1.
Belanghebbende was werkzaam als piloot en was tot en met 2015 als zodanig werkzaam voor KLM. Met ingang van die datum moest belanghebbende vanwege de vaste pensioensleeftijd stoppen met werken voor KLM. Belanghebbende is per november 2015 in dienst getreden bij Turkish Airlines. Zijn standplaats was in Istanbul, Turkije. Belanghebbende heeft in de onderhavige jaren loon genoten waarop door Turkish Airlines Turkse belasting is ingehouden. Daarnaast ontving belanghebbende in de onderhavige jaren een pensioenuitkering van Stichting Pensioenfonds Vliegend Personeel KLM (de pensioenuitkering of het KLM-pensioen) en een lijfrente-uitkering van Aegon (de lijfrente-uitkering of de Aegon-uitkering).
3.2.
Belanghebbende stond volgens de basisregistratie personen (BRP) tot 20 augustus 2015 ingeschreven op een Nederlands adres, [adres 1] . De echtgenote stond tot 1 januari 2016 ingeschreven op het Nederlandse adres aan [adres 2] .
3.3.
Vanaf 5 januari 2016 stond belanghebbende volgens de Wet Basisregistratie Personen (WBP) ingeschreven op het [adres 3] (het appartement). Zijn echtgenote stond per 1 januari 2016 ingeschreven op het voorgenoemde adres.
3.4.
Vanaf 29 maart 2021 stonden belanghebbende en zijn echtgenote (weer) ingeschreven op een Nederlands adres.
3.5.
Belanghebbende en zijn echtgenote waren in de onderhavige jaren (al dan niet tezamen) eigenaar van de woningen aan [adres 1] en [adres 2] . Beide woningen werden niet verhuurd en zijn volgens belanghebbende eind 2021 verkocht.
3.6.
Belanghebbende heeft voor de onderhavige jaren als buitenlandse belastingplichtige aangifte IB/PVV gedaan. De inspecteur heeft de primitieve aanslagen voor de belastingjaren 2019 en 2020 conform de aangiften opgelegd. Voor de door belanghebbende in 2018 ontvangen lijfrente-uitkering heeft de inspecteur – in afwijking van de aangifte – een objectvrijstelling verleend. Het verzamelinkomen is voor ieder jaar als volgt samengesteld:
2018
2019
2020
KLM-pensioen
€ 202.713
€ 206.990
€ 173.254
Aegon-uitkering
€ 1.443
€ 1.443
€ 1.443
Aftrek eigen woning
-/- € 6.600
Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen
€ 11.958
€ 16.806
Elders belast (box 1)
€ 204.156
€ 208.433
€ 174.697
Verzamelinkomen
- € 6.600
€ 11.958
€ 16.806
3.7.
Met dagtekening 28 september 2022 heeft de inspecteur aan belanghebbende en zijn echtgenote een informatieverzoek gestuurd ten aanzien van de fiscale woonplaats in de onderhavige jaren. In de brief staat (onder meer) het volgende:
“In de door u ingediende aangifte inkomstenbelasting 2021, d.d. 8 juli 2022, vermeldt u dat u een deel van het jaar 2021 woonachtig was in Turkije. In de aangiften inkomstenbelasting over voorgaande jaren (2018, 2019 en 2020) is vermeld dat u het gehele jaar woonachtig was in Turkije. Om na te gaan of de aanslagen voor de betreffende belastingjaren naar het juiste bedrag zijn opgelegd, verzoek ik u om onderstaande vragen die betrekking hebben op uw woonplaats te beantwoorden.”
3.8.
Bij brief van 10 oktober 2022 heeft belanghebbende gereageerd op het informatieverzoek van de inspecteur. In de brief staat – voor zover relevant – het volgende:
“Vanaf het moment dat de dienstbetrekking startte heeft Turkish Airlines mij gehuisvest. Per 1 januari 2016 hebben we een groot gemeubileerd appartement in Istanbul, waar wij tot ons vertrek in maart 2021 hebben gewoond. (…)
In de gezamenlijke vrije tijd die wij hadden maakten we gebruik van de mogelijkheid om tegen gereduceerd tarief met Turkish Airlines te reizen. Wij zijn veel in Turkije op vakantie geweest, maar ook naar andere verdere bestemmingen.
Ook hebben wij soms Nederland bezocht, waar mijn nu 98-jarige vader woont en mijn 86-jarige schoonmoeder. Mijn kinderen (en één kleinkind) wonen in Friesland en hebben drukke banen. Het contact met hen is niet frequent. Mijn echtgenote heeft geen kinderen.(…)
Wij zijn gedurende de jaren in Turkije niet lid geweest van een vereniging in Nederland, behalve de golfclub in [plaats 2] . We zijn bij emigratie naar Turkije ‘buitenlid’ geworden. Dit lidmaatschap, tegen een sterk gereduceerd tarief, is alleen mogelijk indien je daadwerkelijk op grotere afstand van de golfbaan woont.
(…)
Wij zijn tijdens ons verblijf in Turkije medisch behandeld in Turkije. Aangezien we in Nederland geen verzekering meer konden afsluiten hebben wij een expat verzekering moeten nemen. Die stond overigens ook behandeling in Nederland toe.
We zijn in januari 2020 naar Nieuwe Zeeland vertrokken voor een vakantie van 8 weken (…) Tijdens onze terugreis half maart belde mijn chef van Turkish Airlines al op dat er weinig te vliegen viel. We zijn vanaf die tijd 4 maanden noodgedwongen in Nederland geweest, tot ik half juli weer volop ingezet kon worden voor de vliegoperatie. Omdat de werkomstandigheden verslechterden hebben wij in de tweede helft van 2020 besloten er een punt aan te breien (…) met alle huisraad naar Nederland gereden, waar we 27 maart weer zijn ingeschreven.
(…)
Mijn dagelijkse auto hebben wij aangehouden om bij verblijf in Nederland niet een dure auto te hoeven huren. Onze ouders wonen in Zeeland en dat is vanuit [plaats 2] een behoorlijke afstand.
Verder heb ik twee oldtimers, waarvan 1 ouder dan 40 jaar (niet belastingplichtig) en 1 die in 2022 pas 40 jaar werd en dus wel belastingplichtig was. Deze auto heb ik bij vertrek naar Istanbul geschorst.”
3.9.
Belanghebbende heeft bij verschillende brieven en e-mails de door de inspecteur verzochte nadere informatie verstrekt:
- Rekeningafschriften van de Rabobank DirectRekening (en/of) over de periode 1 januari 2018 tot en met 31 maart 2021;
- Rekeningafschriften van de ING betaalrekening over de periode 1 januari 2018 tot en met 27 maart 2021;
- Rekeningafschriften van de Rabobank TotaalRekening over de periode 1 januari 2018 tot en met 27 maart 2021;
- Rekeningafschriften van de Rabobank TotaalRekening (echtgenote) over de periode van 1 januari 2018 tot en met 12 oktober 2022;
- Overzichten van de Rabobank Gold-Mastercard over 2018;
- Rekeningafschriften van de YapiKredi rekening over de periode van 1 januari 2018 tot en met 31 maart 2021;
- Overzichten van gas-, water- en lichtverbruik van de woning in [plaats 2] en de woning in [plaats 3] ;
- Vluchtindelingen van Turkish Airlines in zijn hoedanigheid van piloot over de periode van 2018 tot en met maart 2021;
- Overzichten ten aanzien van de belastingafdracht in Turkije in 2018, 2019 en 2020.
3.10.
Belanghebbende en zijn echtgenote maakten in de onderhavige jaren gebruik van de in Nederland ter beschikking staande woningen. Uit het door belanghebbende overgelegde overzicht volgt de aanwezigheid in Nederland volgens belanghebbende:
2018
2019
2020
Belanghebbende
83 dagen
97 dagen
160 (waarvan 97 in lockdown)
Echtgenote
120 dagen
115 dagen
209 (waarvan 119 in lockdown)
3.11.
Belanghebbende en zijn echtgenote beschikten over verschillende vermogensbestanddelen in Nederland. Uit het door belanghebbende overgelegde overzicht volgt:
2018
2019
2020
Effecten Rabobank
€ 24.685
€ 24.089
€ 22.254
Aandelen/saldi NPEX
€ 133
€ 133
€ 133
Blue Sky Eagle Fund
nihil
nihil
€ 305.204
[bedrijf]
€ 4.639
€ 5.055
€ 5.463
3.12.
Met dagtekening 4 april 2023 heeft de inspecteur de navorderingsaanslagen en de bijbehorende belastingrentebeschikkingen vastgesteld. De inspecteur heeft belanghebbende daarbij aangemerkt als binnenlandse belastingplichtige. Ten aanzien van het van Turkish Airlines genoten loon is verrekening van Turkse belasting verleend (€ 1.744 over 2018,
€ 13.809 over 2019 en € 2.182 over 2020).
3.13.
De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende (deels) toegewezen. Hij heeft geconstateerd dat de navorderingsaanslagen foutief zijn vastgesteld, vanwege een onjuiste berekening van het inkomen van Turkish Airlines.
3.14.
Op 14 oktober 2015 heeft belanghebbende met het formulier “verzoek vrijstelling inhouding loonbelasting/premie volksverzekering” van de Belastingdienst vrijstelling aangevraagd voor de inhouding van loonheffing voor de pensioenuitkering en lijfrente-uitkering. In het formulier heeft belanghebbende – voor zover relevant – als volgt beantwoord:
“Lees eerst deze informatie, voordat u de vragen beantwoordt.
Woont u niet in Nederland, maar ontvangt u wel bepaalde inkomsten vanuit Nederland? Dan bestaat de kans dat deze inkomsten zowel in Nederland als in uw woonland onderworpen zijn aan belasting-heffing. Dit heet dubbele belasting. Om te voorkomen dat u meer dan 1 keer belasting betaalt over uw inkomen of uw vermogen, heeft Nederland met een groot aantal landen belastingverdragen afgesloten. Een belastingverdrag is een afspraak tussen 2 landen over wie het recht heeft belasting te heffen over bepaalde inkomsten.
(…)
U kunt uw verzoek om vrijstelling van belastingheffing voor de uit Nederland afkomstige inkomsten alleen baseren op een belasting-verdrag tussen Nederland en uw woonland. Om een beroep te kunnen doen op het belastingverdrag, moet u in uw woonland voor de belastingheffing als inwoner worden aangemerkt. (…)
AAlgemeen
Dit zijn vragen van algemene aard. Zonder deze gegevens kunnen wij uw verzoek niet behandelen. Dit onderdeel moet u altijd invullen. (…)
A.3 Uw (fiscale) woonplaats
Uw (fiscale) woonplaats is van belang bij de beoordeling van uw verzoek. Informatie vindt u op de voorkant van dit formulier.
A.3a Hebt u ooit in Nederland gewoond? Nee (…)
X Ja
Wanneer hebt u Nederland metterwoon verlaten? 20 - 08 - 2015
Ben u uitgeschreven uit het Nederlandse X Ja (…)
bevolkingsregister? Nee (…)
Is het volledige gezin gelijktijdig naar het Ja (…)
buitenland vertrokken? X Nee >
Wanneer zijn de overige gezinsleden vertrokken? 01 - 01 - 2016
Zijn er leden van uw gezin achtergebleven X Ja
in Nederland? Nee echtgenote
Beschikt u, uw echtgeno(o)t(e) of gezinsleden over Nee
woonruimte in Nederland? X Ja >
Wilt u dan hieronder de volledige adressen vermelden. Iedere soort woonruimte vermelden (bijvoorbeeld: huur huis of eigendom flat).
Volledig adres in Nederland Soort woonruimte
[adres 2] Woning
A.3b Vanaf welke datum wordt u aangemerkt als fiscaal inwoner van het woonland dat u hebt opgegeven? 24 - 08 - 2015
Stuur (kopieën van) brieven of formulieren mee waaruit blijkt dat u fiscaal inwoner bent. Deze mogen niet ouder zijn dan 1 jaar.Let op! Uw verzoek wordt niet in behandeling genomen als de gegevens van de fiscale woonplaats niet zijn bijgevoegd.(…)
A.3d Wordt uw verzoek voor vrijstelling van inhouding van loonbelasting/ Nee
premieheffing gedaan door een vertegenwoordiger? Ja
(…)”
3.15.
Met dagtekening 30 oktober 2015 heeft de inspecteur naar aanleiding van het verzoek een vrijstellingsverklaring afgegeven voor de pensioenuitkering en lijfrente-uitkering. In de vrijstellingsverklaring ten aanzien van de pensioenuitkering is (onder meer) het volgende opgenomen:
“Op 22 oktober 2015 heb ik uw verzoek om vrijstelling van loonbelasting ontvangen.
Samenvatting van uw verzoek
U heeft verzocht om een verklaring waarbij op grond van een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting de inhouding van loonbelasting is vrijgesteld. Het gaat om de te ontvangen lijfrente uitkeringen van Aegon Levensverzekering N.V. te Leeuwarden.
(…)
Beslissing op uw verzoek
Ik kom tegemoet aan uw verzoek.
Ik verklaar hierbij dat Aegon Levensverzekering N.V. vanaf 1 januari 2015 mag afzien van de inhouding van loonbelasting op de door hen uit te betalen lijfrente uitkeringen met polis nummer [nummer] .
(…)
Eventuele wets- en verdragswijzigingen en/of wijzigingen van feiten en omstandigheden kunnen gevolgen hebben voor deze verklaring.”
In de vrijstellingsverklaring ten aanzien van de lijfrente-uitkering staat (onder meer) het volgende:
“Op 22 oktober 2015 heb ik uw verzoek om vrijstelling van loonbelasting ontvangen.
Samenvatting van uw verzoek
U heeft verzocht om een verklaring waarbij op grond van een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting de inhouding van loonbelasting is vrijgesteld. Het gaat om de te ontvangen pensioenuitkeringen van Stichting Pensioenfonds Vliegend Personeel KLM te Amstelveen.
(…)
Beslissing op uw verzoek
Ik kom tegemoet aan uw verzoek.
Ik verklaar hierbij dat Stichting Pensioenfonds Vliegend Personeel KLM. vanaf 1 november 2015 mag afzien van de inhouding van loonbelasting op de door hen uit te betalen pensioen uitkeringen.
(…)
Eventuele wets- en verdragswijzigingen en/of wijzigingen van feiten en omstandigheden kunnen gevolgen hebben voor deze verklaring.”
Overwegingen
De navorderingsaanslagen
4. Tussen partijen is niet in geschil dat de inspecteur beschikte over een nieuw feit op basis waarvan hij navorderingsaanslagen mocht opleggen. De rechtbank zal partijen daarin volgen.
Fiscaal inwonerschap naar nationaal recht
4.1.
Een binnenlandse belastingplichtige wordt in Nederland in de belastingheffing betrokken naar zijn wereldinkomen. Op basis van de wet [2] wordt als binnenlands belastingplichtige aangemerkt een natuurlijk persoon die in Nederland woont.
4.2.
Waar iemand woont wordt naar de omstandigheden beoordeeld. [3] Daarbij moet acht worden geslagen op alle in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Het komt er op aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en Nederland. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat voor een woonplaats hier te lande niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijke leven zich in Nederland bevindt. [4]
4.3.
De bewijslast van het fiscale inwonerschap in Nederland rust op de inspecteur. Hij heeft daartoe – kort en zakelijk weergegeven – de volgende feiten en omstandigheden aangevoerd:
- de (klein)kinderen, vader en schoonmoeder van belanghebbende woonden in de onderhavige jaren in Nederland;
- de woningen aan [adres 1] en [adres 2] stonden belanghebbende in de onderhavige jaren als duurzame tehuizen ter beschikking;
- bovengemiddeld gas, water en lichtverbruik in de Nederlandse woningen;
- belanghebbende en zijn echtgenote hadden twee oldtimers en één personenauto ter beschikking staan in Nederland. De personenauto was tussen 27 augustus 2020 en
29 maart 2021 geschorst;
- belanghebbende beschikte over zes Nederlandse bankrekeningen en een Rabobank Goldcard-Mastercard;
- belanghebbende en/of zijn echtgenote beschikten over effecten bij de Rabobank, aandelen NPEX en hadden een belang in [bedrijf];
- belanghebbende had in de onderhavige jaren een buitenlidmaatschap bij [golfclub] ;
- belanghebbende en zijn echtgenote hadden een erelidmaatschap bij een Nederlandse oldtimervereniging;
- belanghebbende verbleef regelmatig in Nederland. In 2018 minimaal 83 dagen, in 2019 minimaal 97 dagen en in 2020 minimaal 160 dagen. Er zijn doorlopend betalingen gedaan in de omgeving van de ter beschikking staande woningen;
- belanghebbende en zijn echtgenote hebben zich in 2021 weer ingeschreven op een Nederlands adres.
4.4.
Belanghebbende heeft hiertegen (onder meer) aangevoerd dat het enkel aanhouden van onroerende zaken en een financiële infrastructuur in Nederland niet tot de conclusie leidt dat hij een duurzame band heeft met Nederland. De omstandigheid dat zijn familie in Nederland woonachtig was, doet daar (ook) niet aan af. Verder heeft belanghebbende aangevoerd:
- belanghebbende kon zijn beroep (als piloot) in Nederland in verband met zijn leeftijd niet meer uitoefenen;
- de broers van belanghebbende zorgden voor zijn vader;
- belanghebbende heeft een onderkoelde relatie met zijn kinderen;
- de woonplaats van de (klein)kinderen en ouders is niet relevant. Als zij elders hadden gewoond, dan had belanghebbende aldaar op bezoek gegaan;
- de woningen in Nederland waren moeilijk te verkopen;
- belanghebbende verbleef regelmatig in Nederland (mede) voor het onderhoud van de woningen;
- de personenauto is in Nederland aangehouden, zodat hij geen auto hoefde te huren in Nederland;
- het sociale leven van een verkeersvlieger op intercontinentale vluchten speelt zich voornamelijk af in het land van de standplaats;
- belanghebbende heeft vrienden in Turkije.
4.5.
De door de inspecteur gestelde feiten en omstandigheden, welke belanghebbende als zodanig niet heeft bestreden, acht de rechtbank van voldoende gewicht voor het oordeel dat tussen belanghebbende en Nederland in de onderhavige jaren een duurzame band van persoonlijke aard heeft bestaan. Alle door belanghebbende genoemde omstandigheden en ook hetgeen belanghebbende overigens nog met betrekking tot zijn verblijf in en zijn banden met Turkije heeft aangevoerd, doet niet aan het oordeel van de rechtbank af. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat de duurzame band met Nederland niet sterker hoeft te zijn dan met een ander land (Turkije). Het voorgaande betekent dat belanghebbende in de onderhavige jaren in Nederland woonde. [5] De inspecteur heeft belanghebbende dan ook terecht als binnenlandse belastingplichtige aangemerkt.
Beroep op het Verdrag
4.6.
Vervolgens moet worden beoordeeld, nu belanghebbende daar voor dat geval een beroep op doet, of belanghebbende ook op grond van het Verdrag als inwoner van Nederland dient te worden aangemerkt. Op basis van artikel 4, eerste lid, van het Verdrag, betekent de uitdrukking “inwoner van een Verdragsluitende Staat”, voor zover hier van belang, iedere persoon die, ingevolge de wetgeving van die staat, aldaar aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf of enige andere soortgelijke omstandigheid. Wanneer ingevolge de nationale wetgeving van beide staten een natuurlijk persoon inwoner van beide staten is, wordt zijn woonplaats voor de toepassing van het Verdrag bepaald volgens de regels van artikel 4, tweede lid, van het Verdrag wat inhoudt dat de woonplaats is daar waar het middelpunt van de levensbelangen is.
4.7.
Belanghebbende beschikt in beide staten over een duurzaam tehuis (zie 2.1). In dat geval bepaalt het tweede lid, onderdeel a, van het Verdrag dat hij geacht wordt inwoner te zijn van de staat waarmee zijn persoonlijke en economische betrekkingen het nauwst zijn. De bewijslast in dit kader rust op belanghebbende nu hij degene is die een beroep doet op het Verdrag.
4.8.
Weging van alle feiten en omstandigheden leidt de rechtbank tot het oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat zijn middelpunt van levensbelangen in Turkije zou liggen. Uit de feiten volgt dat belanghebbende in de onderhavige jaren een substantieel aantal dagen (met zijn echtgenote) in Nederland heeft doorgebracht (zie 3.10) waarbij de woningen in [plaats 2] en in [plaats 3] aan hem ter beschikking stonden. Dat belanghebbende in 2020 langdurig in Nederland moest verblijven (met zijn echtgenote) vanwege de COVID-19 lockdown, is van onvoldoende gewicht om tot een ander oordeel op dat punt te leiden. Ook de sociale betrekking(en) van belanghebbende in Turkije acht de rechtbank, mede gelet op dat wat de inspecteur heeft aangevoerd (zie 4.3) van onvoldoende gewicht om tot een ander oordeel te komen. De rechtbank is gelet op het voorgaande van oordeel dat – bij deze stand van zaken – de persoonlijke betrekkingen van belanghebbende in de onderhavige jaren het nauwst met Nederland waren.
4.9.
Verder heeft de rechtbank de economische betrekkingen in aanmerking genomen. Belanghebbende heeft twee koopwoningen in Nederland ter beschikking gehad. In Turkije beschikte belanghebbende over een gemeubileerd gehuurd appartement. Verder ontving belanghebbende pensioeninkomsten en lijfrente-uitkeringen uit Nederland en heeft hij bij zijn vertrek naar Turkije zijn overige bezittingen (bankrekeningen, drie auto’s, aandelen en effecten) in Nederland behouden. Daar staat tegenover dat belanghebbende niet meer als piloot bij KLM kon werken en wel in Turkije bij Turkish Airlines, zodat hij inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking in Turkije genoot. Naar het oordeel van de rechtbank zijn de economische betrekking het sterkst met Nederland.
4.10.
De rechtbank is daarom van oordeel dat het middelpunt van de levensbelangen van belanghebbende in Nederland lag. De rechtbank merkt daarbij op dat met hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd en onderbouwd, de rechtbank betrekkelijk weinig zicht heeft verkregen in de feitelijke situatie van belanghebbende in Turkije. Dit betekent dat bij deze stand van zaken belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het middelpunt van zijn levensbelangen in de onderhavige jaren in Turkije lag.
Voorkoming van dubbele belasting
4.11.
In geval belanghebbende in Nederland en Turkije belasting heeft betaald over de pensioenuitkeringen en de lijfrente-uitkeringen, dan is er sprake van dubbele belasting ten aanzien van die inkomensbestanddelen. Niet in geschil is dat ten aanzien van het van Turkish Airlines genoten loon verrekening van Turkse bronbelasting is verleend (€ 1.744 over 2018, € 13.809 over 2019 en € 2.182 over 2020). Belanghebbende verzoekt onder verwijzing naar de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 16 juli 2024 [6] om toepassing van de vrijstellingsmethode in plaats van de verrekeningsmethode.
4.12.
De rechtbank stelt voorop dat Nederland op grond van het Verdrag een aftrek op de aldus berekende Nederlandse belasting verleent voor de bestanddelen van het inkomen die in Turkije mogen worden belast. [7] De rechtbank ziet in de feiten en omstandigheden van dit geval alsook zonder nadere onderbouwing van belanghebbende op dit punt, niet dat de inspecteur ten onrechte de verrekeningsmethode heeft toegepast nu hij conform het Verdrag heeft gehandeld.
Vertrouwensbeginsel en de vrijstellingsverklaring
4.13.
Belanghebbende voert voor dat geval aan dat de navorderingsaanslagen in strijd met het vertrouwensbeginsel zijn opgelegd. Daartoe verwijst hij naar de vrijstellingsverklaringen loonbelasting ten aanzien van het KLM-pensioen en de Aegon-uitkering van 30 oktober 2015 (zie 3.15). Belanghebbende stelt dat hij de formulieren bij de vrijstellingsverzoeken zelf en volledig naar waarheid heeft ingevuld. Daarom kon belanghebbende vertrouwen ontlenen aan de vrijstellingsverklaringen en mocht hij ervan uitgaan dat de inspecteur geen navorderingsaanslagen zou opleggen, althans zo begrijpt de rechtbank de stelling van belanghebbende.
4.14.
De inspecteur stelt dat aan de beoordeling van het vrijstellingsverzoek – en dus aan de vrijstellingsverklaringen – de veronderstelling ten grondslag lag dat Turkije in de onderhavige jaren de enige (fiscale) woonplaats van belanghebbende was. De inspecteur mocht bij het verlenen van de vrijstellingen uitgaan van de door belanghebbende verstrekte informatie en belanghebbende heeft dus kort gezegd de vraag van de woonplaats onjuist ingevuld. Het is niet mogelijk om bij ieder vrijstellingsverzoek een woonplaatsonderzoek te doen waardoor niet alle feitelijke (woon)omstandigheden van belanghebbende bekend waren, aldus de inspecteur. Ook ziet de vrijstellingsverklaring alleen op de loonbelasting en alleen op het KLM-pensioen en de Aegon-uitkering.
4.15.
In een geval als dit is voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel vereist dat belanghebbende aannemelijk maakt dat van de zijde van de overheid toezeggingen of andere uitlatingen zijn gedaan of gedragingen zijn verricht, waaruit hij in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs kon en mocht afleiden dat de inspecteur de pensioenuitkeringen en lijfrente-uitkeringen niet in de heffing van inkomstenbelasting zou betrekken. [8] Daarbij is van belang dat de belanghebbende alle relevante en juiste gegevens aan de inspecteur heeft verstrekt. [9]
4.16.
Dit geschilpunt valt uiteen in deelvragen die in geschil zijn tussen partijen:
- Waarop ziet de vrijstellingsverklaring?
- Kan aan een vrijstellingsverklaring vertrouwen worden ontleend?
- En zo ja, heeft belanghebbende in dit geval het verzoek tot de verklaring goed ingevuld?
- En zo ja, tot wanneer geldt dat gewekt vertrouwen?
Waarop ziet de vrijstellingsverklaring?
4.17.
Belanghebbende betoogt dat hij uit de vrijstellingsverklaringen mocht opmaken dat hij überhaupt geen inkomstenbelasting verschuldigd zou zijn in Nederland. Naar het oordeel van de rechtbank valt dat niet op te maken uit de verklaringen. De verklaringen zien expliciet en alleen op twee bepaalde inkomstenstromen: het KLM-pensioen en de Aegon-uitkering. Naar het oordeel van de rechtbank kan enig gewekt vertrouwen – als dat er zou zijn en zie hierna – alleen zien op die twee elementen en heeft de verklaring dus sowieso niet de door belanghebbende voorgestane reikwijdte, in de zin dat er integraal geen inkomstenbelasting in Nederland zou worden geheven, ook niet ten aanzien van andere inkomensbestanddelen.
Kan aan een vrijstellingsverklaring vertrouwen worden ontleend?
4.18.
Naar het oordeel van de rechtbank is het antwoord: ja, dat kan. Een dergelijke vrijstellingsverklaring is namelijk te beschouwen als een als toezegging op te vatten expliciete uitlating van de inspecteur die onder omstandigheden bij belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen kan wekken dat – in dit geval - het inkomen uit het KLM-pensioen en de Aegon-uitkering niet in Nederland in de heffing zullen worden betrokken. [10]
Is het sjabloon van het verzoek waarop vervolgens de verklaring is gebaseerd, goed of fout ingevuld?
4.19.
Voor dat geval is tussen partijen in geschil of het sjabloon van het verzoek goed is ingevuld. Dit spitst zich toe op de vraag of belanghebbende de vraag in het formulier
“Wanneer hebt u Nederland metterwoon verlaten?”goed of fout heeft beantwoord.
“Wanneer hebt u Nederland metterwoon verlaten?”goed of fout heeft beantwoord.
4.20.
De inspecteur is van mening dat belanghebbende niet had mogen aangeven dat hij Nederland ‘metterwoon’ had verlaten. Dat is volgens de inspecteur fout. Belanghebbende stelt deze vraag toentertijd in oktober 2015 goed te hebben beantwoord.
4.21.
De rechtbank stelt voorop dat de vrijstellingsverklaringen zijn afgegeven nadat belanghebbende het vrijstellingsverzoek aan de hand van een sjabloon van de inspecteur heeft ingevuld. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende het sjabloon van de inspecteur met daarin opgenomen ‘vaste’ vragen volledig en te goeder trouw ingevuld.
4.22.
De rechtbank hecht daarbij waarde aan het gegeven dat belanghebbende toentertijd niet werd bijgestaan door een belastingadviseur en geen bijzondere fiscale kennis heeft.
De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende het vrijstellingsverzoek zelf zo goed als van hem verwacht mag worden heeft ingevuld. Daartoe overweegt de rechtbank als volgt.
4.23.
Belanghebbende is piloot en hoefde zich naar het oordeel van de rechtbank niet te realiseren dat er een wereld van complexiteit schuil gaat achter ‘de fiscale woonplaats’ welk vraagstuk de inspecteur – kennelijk - heeft proberen te vatten in een enkele voorgedrukte vraag. Daarbij merkt de rechtbank op dat het door de inspecteur gebruikte begrip ‘metterwoon’ betekent ‘om te wonen’ [11] en het is aannemelijk gemaakt dat dat zo was op dat moment – oktober 2015 - vanuit de visie van belanghebbende.
4.24.
Van belanghebbende kan naar het oordeel van de rechtbank in redelijkheid gelet op deze feiten en omstandigheden niet verwacht worden dat hij voorafgaand aan het invullen van deze vraag zich realiseert dat de inspecteur met het begrip ‘metterwoon’ de fiscale woonplaats bedoeld heeft, zich voorts realiseert of verdiept in hoe de Nederlandse belastingwet ten aanzien van het fiscale woonplaatsbegrip werkt én ook hoe de werking van het belastingverdrag met Turkije zal zijn. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende gedaan wat van hem verwacht mag worden en heeft hij de vragen te goeder trouw beantwoord. Ook heeft belanghebbende op het formulier aangegeven dat zijn echtgenote nog een periode in Nederland zal verblijven en dat hij een woning in Nederland heeft. Het lag op de weg van de inspecteur om als hij – zoals de stelling nu is – (te) beperkt zicht had op de feiten voorafgaand aan het afgeven van de verklaring, hij toentertijd geen verklaring had moeten afgeven en eerst nadere vragen had dienen te stellen.
4.25.
Dat de rechtbank hiervoor tot het oordeel is gekomen dat belanghebbende kort gezegd zijn fiscale woonplaats in Nederland had, maakt de beoordeling van het beroep op het vertrouwensbeginsel niet anders. Met de kennis van achteraf en zicht op hoe de jaren zijn verlopen is dat ook beter te beoordelen. Het gaat erom dat belanghebbende op het moment van ondertekenen van de aanvraag in oktober 2015 naar het oordeel van de rechtbank mocht menen deze vraag – en ook de andere vragen opgenomen in het aanvraagsjabloon – juist te hebben beantwoord.
4.26.
Naar het oordeel van de rechtbank mocht belanghebbende bij dergelijke feiten en omstandigheden aan de vrijstellingsverklaringen het vertrouwen ontlenen dat, zolang de feiten en omstandigheden niet zouden wijzigen, het KLM-pensioen en de Aegon-uitkering niet in Nederland zouden worden belast.
Tot wanneer geldt dat gewekt vertrouwen?
4.27.
Dan komt de rechtbank bij de beantwoording van de vraag of op enig moment de feiten en omstandigheden zodanig zijn gewijzigd dat belanghebbende zich had moeten realiseren dat er geen vertrouwen meer aan de verklaring mocht worden ontleend. Dat bij wijzigende feiten en omstandigheden dit gevolgen kan hebben voor de verklaring, staat ook in de verklaring (zie 3.15).
4.28.
Deze beoordeling wordt bemoeilijkt omdat de rechtbank geen volledig zicht heeft op de feiten en omstandigheden op het moment van het doen van het verzoek, nu dat jaar niet ter beoordeling voorligt. Dit terwijl een vergelijk moet worden gemaakt met de feiten en omstandigheden ‘toen versus later’ om te kunnen beoordelen of de feiten en omstandigheden zijn veranderd.
4.29.
Wel valt uit het dossier op te maken dat belanghebbende en zijn echtgenote de intentie hadden om langdurig in Turkije te blijven, dat belanghebbende daar voltijds zou werken, van plan was daar een huis te kopen en de huizen in Nederland te verkopen. Het komt op de rechtbank over dat de praktijk weerbarstig is gebleken en dat belanghebbende in de jaren nadat de verklaring is afgegeven – de rechtbank heeft pas meeromvattend zicht op de jaren vanaf 2018 – telkens meer en meer terug naar Nederland gaat of tijdelijk moest wegens privéomstandigheden. Ook heeft belanghebbende aangegeven dat op enig moment definitief is afgezien van de koop van een huis in Turkije gelet op de zijns inziens instabiele situatie aldaar. Het verkopen van de huizen in Nederland is voorts pas doorgegaan in de jaren waarover geen geschil bestaat dat belanghebbende toen in Nederland woonde en gedurende de jaren daaraan voorafgaand – ook de onderhavige jaren – werden de woningen door belanghebbende en zijn echtgenote gebruikt wanneer zij in Nederland waren.
De rechtbank constateert dat belanghebbende in 2020 aanzienlijk meer dagen (160) in Nederland heeft doorgebracht in vergelijking met de voorgaande jaren (83 dagen in 2018 en 97 dagen in 2019) en voorts dat de hoeveelheid dagen in Nederland aan het oplopen was.
4.30.
Alles afwegend moest belanghebbende zich naar het oordeel van de rechtbank in 2020 realiseren dat inmiddels de feitelijke situatie zodanig anders was dan ten opzichte van de situatie op het moment van het afgeven van de verklaring dat daaraan geen vertrouwen meer te ontlenen viel. Belanghebbende had redelijkerwijs moeten begrijpen dat zijn langdurig verblijf in Nederland in het jaar 2020, gecombineerd met de oplopende verblijven in de jaren daaraan voorafgaand en alle overige omstandigheden genoemd onder 4.3, zodanig zijn gaan afwijken van de situatie van belanghebbende eind 2015 – het jaar waarin hij de beweging naar Turkije om daar te gaan wonen en werken – dat van voortdurend vertrouwen geen sprake meer was.
4.31.
De rechtbank is aldus van oordeel dat belanghebbende voor wat betreft het jaar 2020 er niet op mocht vertrouwen dat de inspecteur zou afzien van belastingheffing over het KLM-pensioen en de Aegon-uitkering.
4.32.
Het voorgaande betekent ook dat het beroep op het vertrouwensbeginsel wél voor de jaren 2018 en 2019 slaagt ten aanzien van het KLM-pensioen en de Aegon-uitkering. Daaruit volgt dat navordering over die inkomensbestanddelen in die jaren onterecht is – maar dus wel terecht voor het overige genoten inkomen – omdat een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel daaraan in de weg staat. De rechtbank zal de navorderingsaanslagen IB/PVV over de jaren 2018 en 2019 dan ook verminderen in de zin dat het inkomen uit het KLM-pensioen en het inkomen uit de Aegon-uitkering niet langer in de navorderingsaanslag is opgenomen. Het beroep op het vertrouwensbeginsel slaagt niet ten aanzien van het jaar 2020. Dit betekent dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2020 integraal in stand blijft. Cijfermatig werkt dit als volgt uit:
2018
2019
2020
Turkish Airlines
€ 117.769
€ 152.625
€ 33.050
Stichting Pensioenfonds Vliegend Personeel KLM
€ 202.713
€ 206.990
€ 173.254
Lijfrente-uitkering Aegon
€ 1.443
€ 1.443
€ 1.443
4.33.
Voor dat geval is niet in geschil dat het belastbaar inkomen uit werk en woning dan als gevolg van deze uitspraak te worden vastgesteld op € 117.769 (2018) en € 152.625 (2019), met handhaving van de overige elementen van de aanslagen zoals de verrekening van de Turkse belasting (€ 1.744 over 2018 en € 13.809 over 2019) en de box 3-heffing. De navorderingsaanslag over 2020 blijft in stand.
Belastingrente
4.34.
De beroepen worden geacht mede betrekking te hebben op de belastingrentebeschikkingen. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding om af te wijken van de belastingrentebeschikking over het jaar 2020. Wel zal de rechtbank de belastingrentebeschikkingen over de jaren 2018 en 2019 overeenkomstig de navorderingsaanslagen verminderen.
Conclusie en gevolgen
5. De beroepen voor de jaren 2018 en 2019 zijn gegrond. De rechtbank vernietigt daarom de uitspraken op bezwaar en vermindert de op die jaren betrekking hebbende navorderingsaanslagen en bijbehorende belastingrentebeschikkingen zoals hiervoor onder 4.31 uitgewerkt. Het beroep voor het jaar 2020 is ongegrond. Dat betekent dat die navorderingsaanslag en de bijbehorende belastingrentebeschikking integraal in stand blijven.
5.1.
Omdat de beroepen voor de jaren 2018 en 2019 gegrond zijn, moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoeden. Belanghebbende krijgt ook een vergoeding van zijn proceskosten die hij in verband met de behandeling van het beroep heeft moeten maken. De inspecteur moet deze vergoeding betalen. De vergoeding wordt op basis van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) vastgesteld. Bij het vaststellen van de proceskostenvergoeding gaat de rechtbank ervan uit dat de zaken van belanghebbende samenhangen. De zaken zijn immers nagenoeg gelijktijdig door de inspecteur en door de rechtbank behandeld, waarbij de werkzaamheden van de gemachtigde in elk van deze zaken betrekking hadden op dezelfde materie en casuïstiek. De vergoeding is met toepassing van het Besluit als volgt berekend. Voor de rechtsbijstand door een gemachtigde krijgt belanghebbende een vast bedrag per proceshandeling. In de bezwaarfase worden de kosten van rechtsbijstand vastgesteld op basis van 2 punten (bezwaarschrift en het verschijnen ter hoorzitting), met een waarde van € 647 per punt. [12] Ook heeft belanghebbende recht op 1 punt voor het beroepschrift en 1 punt voor het bijwonen van de zitting, met een waarde van € 907 per punt. De rechtbank hanteert een wegingsfactor van 1. De vergoeding bedraagt dan in totaal € 3.108.
Beslissing
De rechtbank:
verklaart de beroepen met zaaknummers 23/3143 en 23/3144 (de jaren 2018 en 2019) gegrond;
verklaart het beroep met zaaknummer 23/3145 (het jaar 2020) ongegrond;
vernietigt de uitspraken op bezwaar betreffende de navorderingsaanslagen IB/PVV 2018 en 2019;
vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2018 naar een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 117.769 met handhaving van de overige elementen van de aanslag en vermindert de daarbij in rekening gebrachte belastingrente dienovereenkomstig;
vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2019 naar aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 152.625 met handhaving van de overige elementen van de aanslag en vermindert de daarbij in rekening gebrachte belastingrente dienovereenkomstig;
veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van
€ 3.108;
bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50 aan belanghebbende moet vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. V.A. Burgers, rechter, in aanwezigheid van
mr. D. Damen, griffier, op 16 mei 2025 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
griffier
rechter
Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist. [13]
Informatie over hoger beroep
Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden.
Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch.