Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Zittingsplaats Breda
Belastingrecht
zaaknummer: BRE 25/37
uitspraak van de meervoudige kamer van 27 november 2025 in de zaak tussen
[belanghebbende] B.V., gevestigd in [plaats] , belanghebbende,
(gemachtigde: mr. dr. M.D.J. van der Wulp),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
Inleiding
1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 29 november 2024.
1.1.
Belanghebbende heeft € 55.548 omzetbelasting voldaan over het tijdvak 1 juli 2023 tot en met 30 september 2023. Tegen deze voldoening van omzetbelasting op aangifte heeft belanghebbende bezwaar gemaakt.
1.2.
De inspecteur heeft het bezwaar ongegrond verklaard.
1.3.
De rechtbank heeft het beroep op 4 september 2025 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: namens belanghebbende [naam 1] , [naam 2] en [naam 3] , de gemachtigde en namens de inspecteur [inspecteur 1] , mr. [inspecteur 2] en mr. [inspecteur 3] . Van hetgeen ter zitting is besproken is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met deze uitspraak wordt meegezonden.
Beoordeling door de rechtbank
2. De rechtbank beoordeelt of de door belanghebbende aangeboden stoppen-met-roken-programma’s (SMR-programma’s) in aanmerking komen voor de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB). Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
2.1.
Naar het oordeel van de rechtbank komen de door belanghebbende aangeboden SMR-programma’s niet in aanmerking voor de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
Feiten
3. Belanghebbende biedt – tegen vergoeding – SMR-programma’s aan. Deelnemers hebben de keuze tussen een groepscursus of een individueel programma.
3.1.
De groepscursus bestaat in beginsel uit zeven wekelijkse bijeenkomsten van 1,5 uur. De derde bijeenkomst is de daadwerkelijke stopdag. De begeleiding vindt plaats door een stoppen-met-roken-coach (SMR-coach). De groepscursus wordt zowel op locatie aangeboden als digitaal met behulp van videobellen.
3.2.
Het individuele programma bestaat uit zes individuele gesprekken met een SMR-coach van gemiddeld 20 minuten. Het individuele programma vindt plaats op locatie, telefonisch of digitaal met behulp van videobellen.
3.3.
De SMR-programma’s van belanghebbende vallen onder Zorgstandaard 3 (Zorgprofiel 4) als bedoeld in de Zorgstandaard Tabaksverslaving 2022:
“Afwegingskader Doelmatige zorg Tabaksverslaving: Juiste Zorg op Juiste Plek (JZOJP)
Type interventie
Doelgroep
Juiste zorg
Juiste plek
Zorgstandaard: niet beschreven NHG-Zorgprofiel: 1
Alle (ex-)rokers die zonder begeleiding van professionals willen of (lijken te) kunnen stoppen of als aanvulling op 1 t/m 4.
Zelfmanagement, geen zorg
Thuis, geen zorg
1
Zorgstandaard: Adviseren NHG-Zorgprofiel 2
Alle (ex-)rokers die in contact komen met een zorgprofessional
(Stop)advies op maat
Alle zorgorganisaties waar de (ex-)roker komt met een zorgvraag
2
Zorgstandaard: Motiverende interventie NHG-Zorgprofiel: 3
Alle (ex-)rokers die in contact komen met een zorgprofessional bij wie de motivatie om te stoppen verhoogd kan worden
Motivatieverhogende interventies
Alle zorgorganisaties waar de (ex-)roker komt met een zorgvraag
3
Zorgstandaard: Intensieve begeleiding NHG-Zorgprofiel: 4
Alle rokers die gemotiveerd zijn om te stoppen met roken en daar begeleiding bij willen, maar bij wie (nog) geen verslavingsgenees-kundige behandeling geïndiceerd is
SMR-begeleiding (monodisciplinair, gericht op stoppen met roken)
Alle zorgorganisaties waar geregistreerde stopcoaches werken (op doelmatige locatie; zie Kwaliteitsregister Stoppen met roken)
4
Zorgstandaard: Behandelen NHG-Zorgprofiel: 5
Bij ernstige, complexe verslavingsproblematiek en/of urgente noodzaak om te stoppen wat niet met begeleiding lukt
Verslavingsgenees-kundige behandeling (multidisciplinair, gericht op stoppen met roken, minderen en/of verhogen kwaliteit van leven)
Verslavingszorg-instellingen (op doelmatige locatie; zie Kwaliteitsregister Stoppen met roken)
”
3.4.
De SMR-coaches zijn ingeschreven in het Landelijk Register Zorgaanbieders (LRZA) en in het kwaliteitsregister Kwaliteitsregistratie en Accreditatie Beroepsbeoefenaren in de Zorg (KABIZ-register).
3.5.
In het document ‘Basisvereisten SMR-begeleiders Kwaliteitsregister’ van het KABIZ van 27 januari 2022 zijn de competenties die betrekking hebben op het basisprofiel voor SMR-coaches beschreven. In het document staat – voor zover hier van belang – het volgende vermeld:
“Geschat wordt dat de integrale basisopleiding zo'n 4 à 5 dagen in beslag neemt, verspreid over ca. 4 maanden. Voor basiscoaches volstaat een minimaal opleidingsniveau van MBO-4; voor EXTRA- coaches wordt dit nader bepaald door de betreffende werkgroepen en de Kwaliteitscommissie SMR.
De nieuwe eisen gelden per september 2022 voor nieuwe coaches. Reeds ingeschreven rookstopcoaches krijgen een overgangsregeling van 3 jaar om zich conform dit profiel te kwalificeren.”
3.6.
De SMR-coaches die in het onderhavige tijdvak betrokken waren bij de SMR-programma’s van belanghebbende hebben allen een meerdaagse cursus tot SMR-coach gevolgd.
Motivering
Juridisch kader
4. In artikel 132, eerste lid, onderdeel c, van de Btw-richtlijn [1] is opgenomen dat van de heffing van omzetbelasting vrijgesteld dient te worden medische verzorging in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen als omschreven door de betrokken lidstaat.
4.1.
De wetgever heeft aan deze richtlijnbepaling uitvoering gegeven in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB (de medische vrijstelling). Deze bepaling luidt – voor zover hier van belang – in het onderhavige tijdvak als volgt:
“1. Onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden zijn van de belasting vrijgesteld: (...)
g. 1°. De volgende leveringen en diensten:
a. de diensten op het vlak van de gezondheidskundige verzorging van de mens door beoefenaren van een medisch of paramedisch beroep die een op dit beroep gerichte opleiding hebben voltooid waarvoor regels zijn gesteld bij of krachtens de Wet op de beroepen in de individuele gezondheidszorg, voor zover deze diensten tot het gebied van deskundigheid van dit beroep behoren en onderdeel vormen van bedoelde opleiding;”
4.2.
In dit geval doet belanghebbende een beroep op toepassing van de medische vrijstelling ter zake van de door haar aangeboden SMR-programma’s. Dat betekent dat belanghebbende de feiten en omstandigheden moet stellen, en zo nodig bewijzen, op grond waarvan aannemelijk kan worden geacht dat de desbetreffende handelingen onder het bereik van de medische vrijstelling vallen. [2]
Gezondheidskundige verzorging van de mens
4.3.
De rechtbank ziet zich in eerste plaats voor de vraag gesteld of de door belanghebbende aangeboden SMR-programma’s ‘gezondheidskundige verzorging van de mens’ in de zin van de medische vrijstelling vormen.
4.4.
Uit de rechtspraak van het Hof van Justitie volgt dat gezondheidskundige verzorging van de mens als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB een therapeutisch doel dient wanneer deze de diagnose, de behandeling en, voor zoveel mogelijk, de genezing van ziekten of gezondheidsproblemen als doel heeft. [3] Het therapeutisch doel hoeft niet bijzonder strikt te worden opgevat. [4] Behandelingen of ingrepen die worden verricht met als voornaamste doel de bescherming, daaronder het behoud of herstel, van de gezondheid van de mens (preventie), vallen ook daaronder wanneer daarmee een ziekte, een letsel of een gezondheidsprobleem wordt afgewend, tegengegaan of voorkomen, of daarmee een latent of in de kiem aanwezige ziekte wordt opgespoord. [5]
4.5.
Om een (be)handeling als zodanig aan te kunnen merken, moet, zo volgt uit de rechtspraak van het Hof van Justitie, een concreet risico van aantasting van de gezondheid bestaan. Deze aanscherping dient ertoe te voorkomen dat elke dienst verricht in het kader van de uitoefening van een medisch of een paramedisch beroep die, zelfs op zeer indirecte of vage wijze, tot gevolg heeft dat bepaalde ziekten worden voorkomen, onder de vrijstelling zou vallen. Elke andere uitleg zou, aldus het Hof van Justitie, tot gevolg hebben dat de werkingssfeer van de vrijstelling wordt uitgebreid tot buiten de ratio legis die in de bewoordingen van de bepaling ligt besloten. Dat strookt niet met de bedoeling van de Uniewetgever en met het vereiste dat een dergelijke vrijstelling strikt moet worden uitgelegd. [6]
4.6.
Om voor de heffing van omzetbelasting te bepalen of een verrichte dienst een therapeutische doelstelling heeft in de hiervoor bedoelde zin, moet worden uitgegaan van de aanleiding op basis waarvan tot de concrete (be)handeling is overgegaan. Die aanleiding moet de conclusie kunnen rechtvaardigen dat de (be)handeling is verricht met een therapeutisch doel. De louter subjectieve opvatting van de persoon die de (be)handeling ondergaat over het doel van die (be)handeling is niet beslissend voor het antwoord op de vraag of die dienst een therapeutisch doel heeft gediend. [7]
4.7.
Partijen zijn het over het volgende eens, wat daarom in deze procedure vaststaat: roken is een verslavingsziekte die de algehele gezondheid van de mens aantast en alle deelnemers aan de door belanghebbende aangeboden SMR-programma’s lijden aan die verslavingsziekte. De SMR-programma’s zijn erop gericht om die verslavingsziekte te beëindigen.
4.8.
Door de inspecteur is niet bestreden dat de daarbij door belanghebbende gehanteerde methodiek wetenschappelijk is onderbouwd, bewezen effectief is en een meetbaar positief effect heeft op de algehele gezondheid van de deelnemers. Ook van dat gegeven zal de rechtbank dus uitgaan. Gelet op de hiervoor genoemde vaststaande feiten, is naar het oordeel van de rechtbank het therapeutisch doel van de dienstverlening dan ook gegeven. De rechtbank acht, anders dan de inspecteur, van ondergeschikt belang dat de dienstverlening plaatsvindt in het kader van Zorgstandaard 3 (begeleiden) in plaats van Zorgstandaard 4 (behandelen). Doorslaggevend is dat de dienstverlening tot voornaamste doel heeft een bestaande (verslavings)ziekte te beëindigen en de algehele gezondheid van de deelnemers te verbeteren en dat doel – zo staat vast tussen partijen – wordt met de SMR-programma’s ook daadwerkelijk vaker bereikt dan zonder die programma’s.
4.9.
Het voorgaande betekent dat naar het oordeel van de rechtbank sprake is van gezondheidskundige verzorging van de mens als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB.
Vereiste beroepskwalificaties
4.10.
Uit artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB volgt dat diensten op het vlak van de gezondheidskundige verzorging van de mens alleen zijn vrijgesteld:
indien deze diensten worden verricht door beoefenaren van een medisch of paramedisch beroep,
die een op dit beroep gerichte opleiding hebben voltooid waarvoor regels zijn gesteld bij of krachtens de Wet op de beroepen in de individuele gezondheidszorg (hierna: Wet BIG),
voor zover deze diensten tot het gebied van deskundigheid van dit beroep behoren en onderdeel vormen van de onder ii. bedoelde opleiding.
4.11.
Belanghebbende heeft een aantal profielen geschetst van SMR-coaches die in het onderhavige tijdvak SMR-zorg hebben verleend, waaronder verpleegkundige in het ziekenhuis, radiotherapeutisch laborant, praktijkondersteuner bij de huisarts, SMR-coach met verpleegkundige achtergrond, diëtist en leefstijlcoach, alternatieve geneeskunde en coach met psychosociale achtergrond.
Een gedeelte van deze SMR-coaches heeft geen BIG-opleiding voltooid. Naar het oordeel van de rechtbank beschikken deze coaches in ieder geval niet over de vereiste beroepskwalificaties als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB. Voor wat betreft de SMR-coaches die wel een BIG-opleiding hebben voltooid, heeft belanghebbende – tegenover de betwisting door de inspecteur – niet nader onderbouwd dat de SMR-zorg die zij verlenen tot het specifieke deskundigheidsgebied van hun beroep behoort. De rechtbank is daarom van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat deze groep SMR-coaches beschikt over de vereiste beroepskwalificaties. Dat betekent dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat er SMR-coaches waren die in het onderhavige tijdvak SMR-zorg hebben verleend en aan alle vereisten van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB voldoen. De SMR-programma’s van belanghebbende vallen daarom als uitgangspunt niet onder het toepassingsbereik van de medische vrijstelling.
Een gedeelte van deze SMR-coaches heeft geen BIG-opleiding voltooid. Naar het oordeel van de rechtbank beschikken deze coaches in ieder geval niet over de vereiste beroepskwalificaties als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB. Voor wat betreft de SMR-coaches die wel een BIG-opleiding hebben voltooid, heeft belanghebbende – tegenover de betwisting door de inspecteur – niet nader onderbouwd dat de SMR-zorg die zij verlenen tot het specifieke deskundigheidsgebied van hun beroep behoort. De rechtbank is daarom van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat deze groep SMR-coaches beschikt over de vereiste beroepskwalificaties. Dat betekent dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat er SMR-coaches waren die in het onderhavige tijdvak SMR-zorg hebben verleend en aan alle vereisten van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB voldoen. De SMR-programma’s van belanghebbende vallen daarom als uitgangspunt niet onder het toepassingsbereik van de medische vrijstelling.
Richtlijnconforme uitleg
4.12.
Belanghebbende stelt dat een richtlijnconforme uitleg van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB meebrengt dat haar SMR-programma’s toch onder het toepassingsbereik van de medische vrijstelling vallen. Daarbij doet belanghebbende een rechtstreeks beroep op het arrest Solleveld en Van den Hout-van Eijnsbergen van het Hof van Justitie [8] .
4.13.
Uit voornoemd arrest volgt dat het beginsel van fiscale neutraliteit eraan in de weg staat dat soortgelijke diensten, die dus met elkaar in concurrentie staan, verschillend worden behandeld. Ook andere beroepsbeoefenaren die zich bezighouden met gezondheidskundige verzorging van de mens kunnen daarom onder omstandigheden in de vrijstelling delen. Dat is het geval indien zij aantonen dat ze daarvoor over beroepskwalificaties beschikken die waarborgen dat die diensten een kwaliteitsniveau hebben dat gelijkwaardig is aan het kwaliteitsniveau van een Wet BIG-beroepsbeoefenaar.
4.14.
Belanghebbende stelt dat de door haar verleende SMR-programma’s identiek zijn aan de SMR-zorg die de huisarts verleend. De inspecteur bestrijdt dit met het argument dat SMR-zorg op zichzelf nooit onder het toepassingsbereik van de medische vrijstelling kan vallen, ook niet als die wordt verleend door een (huis)arts. SMR-zorg behoort volgens de inspecteur namelijk niet tot het deskundigheidsgebied van een (huis)arts en vormt ook geen onderdeel van de opleiding tot (huis)arts. Een richtlijnconforme uitleg van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB gaat dus – zo begrijpt de rechtbank de inspecteur – niet op. De rechtbank zal daarom eerst beoordelen of SMR-zorg tot het deskundigheidsgebied van een (huis)arts behoort en daarmee of SMR-zorg op zichzelf onder het toepassingsbereik van de medische vrijstelling kan vallen.
4.15.
De wetgever is voor de beantwoording van de vraag wat het gebied van deskundigheid van een arts is aangesloten bij hetgeen is bepaald bij of krachtens de Wet BIG. In artikel 19 van de Wet BIG is bepaald dat tot het gebied van deskundigheid van de arts onder meer wordt gerekend het verrichten van handelingen op het gebied van de geneeskunst. In artikel 1 van de Wet BIG wordt onder de geneeskunst verstaan onder meer de verrichtingen die ertoe strekken een persoon van een ziekte te genezen en voor het ontstaan van een ziekte te behoeden. SMR-zorg is, zo is tussen partijen niet in geschil, gericht op de behandeling en de genezing van een verslavingsziekte en ziet daarom naar het oordeel van de rechtbank op de geneeskunst in de van Wet BIG (zie ook 4.7).
4.16.
De rechtbank is van oordeel dat het verrichten van handelingen op het gebied van de geneeskunst in de zin van de Wet BIG niet is beperkt tot het gebied waarvoor de arts de BIG-opleiding heeft genoten, althans niet in de, door de inspecteur verdedigde, strikte zin dat handelingen die geen deel uitmaken van de initiële opleiding, geen handelingen op het gebied van de geneeskunst zouden (kunnen) zijn. Zoals belanghebbende betoogt, is – kort samengevat – de opleiding tot arts een basisopleiding en verricht de arts na de opleiding in zijn werkzame leven als arts vele handelingen, die lang niet alle precies tijdens zijn opleiding zijn aangeleerd. De rechtbank vindt voor haar oordeel steun in het in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB voor de medische vrijstelling opgenomen vereiste dat diensten alleen zijn vrijgesteld indien de hiermee gepaard gaande handelingen onderdeel vormen van de BIG-opleiding. Dit voor de omzetbelasting – in aanvulling op de Wet BIG – extra gestelde vereiste zou overbodig zijn, als reeds uit de Wet BIG zou volgen, dat onder handelingen op het gebied van de geneeskunst in de zin van de Wet BIG alleen zou worden verstaan handelingen die tijdens de opleiding als arts zijn aangeleerd.
4.17.
Het voorgaande betekent dat SMR-zorg die door een (huis)arts wordt verleend als uitgangspunt onder het toepassingsbereik van de medische vrijstelling kan vallen. Belanghebbende kan dus een beroep doen op richtlijnconforme uitleg van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB.
4.18.
Belanghebbende stelt dat de door haar aangeboden SMR-programma’s gelijkwaardig zijn aan de SMR-zorg die (huis)artsen verlenen. De handelingen die haar SMR-coaches verrichten, zijn volgens haar niet wezenlijk anders dan de handelingen die een (huis)arts in het kader van de SMR-zorg uitvoert. Daarbij wijst belanghebbende erop dat de kwaliteit van haar SMR-coaches wordt gewaarborgd doordat zij allemaal minimaal een hbo-diploma hebben, zijn geregistreerd in het KABIZ-register en zij steeds actief toeziet op het kwaliteitsniveau van haar coaches.
4.19.
De rechtbank stelt vast dat een mbo-diploma en een meerdaagse cursus als uitgangspunt volstaat om in het KABIZ-register te worden opgenomen en als coach SMR-zorg te verlenen. Dat duidt naar het oordeel van de rechtbank op een wezenlijk ander kwaliteitsniveau dan het niveau dat van een (huis)arts mag worden verwacht bij verslavingszorg. Een (huis)arts stelt immers zijn diagnose en behandelt vanuit zijn of haar medische deskundigheid. Ook al zou het kunnen dat een (huis)arts dezelfde cursus volgt als de SMR-coaches van belanghebbende is het relevante verschil dat de zorg die de (huis)arts vervolgens verleent, van een ander niveau is door de voorgaande opleiding. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende daarom niet aannemelijk gemaakt dat de door haar verleende SMR-zorg op een gelijkwaardig kwaliteitsniveau staat als de zorg die door (huis)artsen wordt verleend. Daarbij weegt mee dat belanghebbende betrekkelijk weinig concreet inzicht heeft gegeven in de opleiding, ervaring en achtergrond van alle door haar in het onderhavige tijdvak ingezette SMR-coaches. Dat betekent dat de door belanghebbende aangeboden SMR-programma’s ook niet op basis van een richtlijnconforme uitleg van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB delen in de vrijstelling van dat artikel.
4.20.
De slotsom is dat de door belanghebbende aangeboden SMR-programma’s niet in aanmerking komen voor de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, ten eerste, onder a, van de Wet OB. Alle overige geschilpunten behoeven daarom geen behandeling meer.
Conclusie en gevolgen
5. Het beroep is ongegrond. Dat betekent dat belanghebbende het juiste bedrag aan omzetbelasting op aangifte heeft voldaan. Omdat het beroep ongegrond is krijgt belanghebbende het griffierecht niet terug en krijgt zij ook geen vergoeding van haar proceskosten.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. S.A.J. Bastiaansen, voorzitter, mr. V.A. Burgers en prof. dr. G. van Norden, rechters, in aanwezigheid van mr. F.E.M. Houben, griffier, op 27 november 2025 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
griffier
voorzitter
De griffier is verhinderd deze uitspraak te ondertekenen.
Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst.
Informatie over hoger beroep
Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden.
Digitaal hoger beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch.