Uitspraak
uitspraak
COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN
Zaaknummers: 17/1878, 18/853 en 18/854
27000
uitspraak van de meervoudige kamer van 6 november 2018 in de zaken tussen
Conclusion Digital B.V. te Utrecht, appellante
(gemachtigden: mr. F.A. Mulder en mr. R.J.Th. Vos),
en
de minister van Economische Zaken en Klimaat, verweerder
(gemachtigde: mr. J. van Essen en O. Zijlstra)
Procesverloop
Bij besluit van 13 juni 2017 (primair besluit 1) heeft verweerder de aanvraag van appellante om een verklaring in het kader van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (Wva) voor de periode januari tot en met juni 2017 afgewezen.
Bij besluit van 13 november 2017 (het bestreden besluit 1) heeft verweerder het bezwaar van appellante, gericht tegen primair besluit 1, ongegrond verklaard.
Appellante heeft tegen het bestreden besluit 1 beroep ingesteld. Dit beroep is bij het College geregistreerd onder zaaknummer 17/1878.
Bij besluit van 29 november 2017 (primair besluit 2) heeft verweerder de aanvraag van appellante om een verklaring in het kader van de Wva voor de periode juli tot en met september 2017 afgewezen.
Bij besluit van 30 november 2017 (primair besluit 3) heeft verweerder de aanvraag van appellante om een verklaring in het kader van de Wva voor de periode oktober tot en met december 2017 afgewezen.
Bij besluiten van 12 april 2018 (de bestreden besluiten 2 en 3) heeft verweerder de bezwaren van appellante, gericht tegen primaire besluiten 2 en 3 ongegrond verklaard.
Appellante heeft tegen de bestreden besluiten 2 en 3 beroep ingesteld. Deze beroepen zijn bij het College geregistreerd onder zaaknummers 18/853 en 18/854.
Verweerder heeft in de zaak met nummer 17/1878 een verweerschrift ingediend.
Appellante heeft een nader stuk ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 augustus 2018.
Appellante heeft zich laten vertegenwoordigen door haar gemachtigden. Voor appellante zijn tevens verschenen [naam 1] en [naam 2] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigden.
Overwegingen
1.1
Het College gaat uit van de volgende, in dit geding van belang zijnde, feiten en omstandigheden.
1.2
Appellante is een onderneming die zich bezig houdt met het ontwikkelen, produceren en uitgeven van software, alsmede met advisering en overige dienstverlenende activiteiten op het gebied van informatietechnologie. Appellante heeft op 30 november 2016 een verklaring voor het verrichten van speur- en ontwikkelingswerk in de zin van de Wva (S&O-verklaring) aangevraagd voor een aantal projecten, waaronder de thans in geding zijnde projecten EOS Next, CVS 2.0 en Ontwikkelstraat as a Service voor de periode januari tot en met juni 2017.
1.3
Op 26 mei 2017 en op 30 augustus 2017 heeft appellante S&O-verklaringen aangevraagd voor de projecten EOS Next en Ontwikkelstraat as a Service voor de periode van juli tot en met september 2017 en van oktober tot en met december 2017.
1.4
Bij de primaire besluiten heeft verweerder alle onder 1.2 en 1.3 genoemde aanvragen afgewezen. Appellante heeft tegen de primaire besluiten bezwaar gemaakt.
2. Bij de bestreden besluiten heeft verweerder de bezwaren van appellante ongegrond verklaard. Hieraan is ten grondslag gelegd dat niet aannemelijk is gemaakt dat binnen de projecten speur- en ontwikkelingswerk als bedoeld in de Wva wordt verricht.
3. Appellante betoogt dat verweerder ten onrechte heeft geconcludeerd dat niet aannemelijk is gemaakt dat sprake is van speur- en ontwikkelingswerk. Appellante stelt dat zij voldoende duidelijk heeft omschreven wat de programmeertechnische knelpunten en de mogelijke oplossingsrichtingen binnen de projecten zijn. Verder stelt appellante dat de projecten en de wijze van omschrijving van de knelpunten en oplossingsrichtingen niet verschillen van andere aanvragen van appellante, die wel zijn toegekend. Appellante acht de bestreden besluiten daarom ondeugdelijk gemotiveerd.
4. Verweerder stelt zich op het standpunt dat appellante de programmeertechnische knelpunten en mogelijke oplossingsrichtingen op een te functioneel niveau heeft beschreven. Volgens verweerder heeft appellante niet concreet beschreven wat de programmeertechnische knelpunten zijn waar de programmeurs mee geconfronteerd worden in de realisatiefase van het project en heeft appellante daarmee niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van speur- en ontwikkelingswerk als bedoeld in de Wva.
5. Ingevolge artikel 1, eerste lid, aanhef en onder p, aanhef en ten 2e, van de Wva, voor zover thans van belang, wordt onder S&O verstaan: door een S&O-inhoudingsplichtige of een S&O-belastingplichtige systematisch georganiseerde en in een lidstaat van de Europese Unie verrichte werkzaamheden, direct en uitsluitend gericht op: de ontwikkeling van voor de S&O-inhoudingsplichtige, onderscheidenlijk de S&O-belastingplichtige, technisch nieuwe (onderdelen van) programmatuur.
Op grond van artikel 1, derde lid, van de Wva wordt voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel p, niet tot speur- en ontwikkelingswerk gerekend:
a.marktonderzoek;
b.organisatorische en administratieve werkzaamheden;
c.door Onze Minister van Economische Zaken bij ministeriële regeling aangewezen andere werkzaamheden.
Ingevolge artikel 2, aanhef en onder s van de op artikel 1, derde lid, onderdeel c gebaseerde Regeling S&O-afdrachtvermindering (verder: de Regeling) wordt niet tot S&O gerekend de volgende activiteiten in relatie tot programmatuur:
1°.onderhoud van programmatuur;
2°.het beschrijven van architectuur;
3°.het ontwerpen of bouwen van een nieuw systeem;
4°.het geschikt maken van bestaande programmatuur voor een ander hardware- of softwareplatform waarbij onder platform wordt verstaan het geheel van hardware en besturingsprogrammatuur waarop informatiesystemen worden ontwikkeld (ontwikkelplatform) of in productie worden genomen (doelplatform);
5°.het ontwikkelen van programmatuur die bestaande programmatuur op een voor de S&O-inhoudingsplichtige of S&O-belastingplichtige technisch nieuwe wijze integreert of laat samenwerken, tenzij de bestaande programmatuur hoofdzakelijk binnen de onderneming van de S&O-inhoudingsplichtige, binnen de fiscale eenheid waarvan de S&O-inhoudingsplichtige deel uitmaakt, of binnen de onderneming van de S&O-belastingplichtige, is ontwikkeld en wordt toegepast.
6. Aan de orde is de vraag of verweerder terecht en op goede gronden heeft geweigerd om aan appellante op haar aanvragen voor de in geding zijnde projecten en de in geding zijnde periodes een S&O-verklaring te verlenen, omdat niet is gebleken dat de werkzaamheden van appellante direct en uitsluitend zijn gericht op de ontwikkeling van voor haar technisch nieuwe (onderdelen van) programmatuur en daardoor geen S&O zijn in de zin van artikel 1 van Pro de Wva en artikel 2 van Pro de Regeling.
7. In dit verband stelt het College het volgende voorop. Uit het wettelijk systeem blijkt dat een aanvrager vooraf in voldoende mate moet specificeren op welke werkzaamheden de aanvraag betrekking heeft (zie de uitspraak van 21 december 2004, ECLI:NL:CBB:2004:AS2016). Om te kunnen beoordelen of de werkzaamheden waarvoor een verklaring wordt aangevraagd al dan niet onder de werkingssfeer van de Wva vallen, is het voor verweerder dan ook noodzakelijk om van de aanvrager voldoende gegevens te verkrijgen met betrekking tot deze werkzaamheden. Zoals het College al eerder heeft overwogen (zie bijvoorbeeld de uitspraken van 16 juni 2015, ECLI:NL:CBB:2015:213 en van 8 februari 2018, ECLI:NL:CBB:2018:62) is bij de beoordeling van een aanvraag allereerst beslissend of uit hetgeen in de aanvraag is beschreven, kan worden afgeleid welke speur- en ontwikkelingswerkzaamheden de aanvrager voornemens is te gaan verrichten. Het is vervolgens aan verweerder om, mocht hij de aanvraag niet of niet ten volle inwilligen, een passende reactie te geven op hetgeen betrokkene in de aanvraag heeft uiteengezet. Wanneer verweerder naar aanleiding van de aanvraag aanleiding ziet nadere informatie bij de aanvrager in te winnen zal hij de aldus verkregen informatie in zijn beschouwingen en bij zijn besluitvorming moeten betrekken.
8. Tussen partijen is niet in geschil, en ook het College gaat daarvan uit, dat de in geding zijnde projecten complexe technische werkzaamheden betreffen. Uit het van toepassing zijnde wettelijk kader en de bewijslastverdeling, als hiervoor vermeld, volgt dat dit op zichzelf niet voldoende is voor het verkrijgen van een S&O-verklaring. Daarvoor is vereist dat appellante aannemelijk maakt dat zij, in een traject met technische risico’s, werkt aan het oplossen van programmeertechnische knelpunten en door middel van het zelf zoeken en bewijzen aantoont in hoeverre het informatietechnologisch werkingsprincipe van de oplossing in technische zin voldoet (zie de uitspraak van 30 oktober 2018, ECLI:NL:CBB:2018:557). Zoals het College al eerder heeft overwogen (zie de uitspraak van 22 oktober 2003, ECLI:NL:CBB:2003:AN8144) is een algemene beschrijving van werkzaamheden waaruit slechts valt op te maken, dat deze technisch ingewikkeld van aard zijn en dat men bij de uitvoering daarvan waarschijnlijk wel problemen zal ontmoeten die slechts met behulp van speur- en ontwikkelingswerk vallen op te lossen, niet voldoende. Het ligt op de weg van appellante om concreet te beschrijven wat de (programmeer)technische knelpunten zijn waar de ontwikkelaars of programmeurs mee geconfronteerd worden in de realisatiefase van de projecten. Dit geldt te meer nu sprake is van al langer lopende projecten, zodat van appellante verwacht mag worden dat zij concreet kan beschrijven met welke technische knelpunten zij in de loop van het project is geconfronteerd en aan welke oplossingsrichtingen wordt gewerkt. Het College constateert dat appellante weliswaar heeft beschreven voor welke functionele problemen binnen de in geding zijnde projecten een oplossing wordt gezocht, maar appellante heeft niet concreet beschreven wat de programmeertechnische knelpunten zijn waar de ontwikkelaars of programmeurs mee geconfronteerd zijn. Daarmee heeft appellante niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van speur- en ontwikkelingswerk.
9.1
Ten aanzien van het betoog van appellante dat voor de in geding zijnde projecten
in 2016 en in 2018 wel S&O-verklaringen zijn afgegeven en dat er geen kenbare reden is waarom de werkzaamheden in 2017 niet (meer) als speur- en ontwikkelingswerkzaamheden worden aangemerkt, hoewel de knelpunten – volgens appellante – op vergelijkbare wijze zijn beschreven, overweegt het College het navolgende. Het College stelt het uitgangspunt voorop dat iedere S&O-aanvraag zelfstandig wordt beoordeeld, zodat voor elke nieuwe aanvraagperiode opnieuw moet worden beoordeeld of de voorgenomen activiteiten kunnen worden aangemerkt als speur- en ontwikkelingswerkzaamheden in de zin van de Wva (zie bijvoorbeeld de uitspraak van 28 december 2015, ECLI:NL:CBB:2015:437). Dit laat onverlet dat ingevolge artikel 7:12 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) een besluit op een deugdelijke motivering dient te berusten en dat dit vereiste met zich mee kan brengen dat verweerder gehouden is om te motiveren waarom in het ene geval een aanvraag wel wordt toegekend en in het andere (vergelijkbare) geval niet.
9.2
Het College constateert dat appellante heeft gesteld dat voor de in geding zijnde projecten in 2016 en in 2018 wel S&O-verklaringen zijn afgegeven. Verweerder heeft deze stelling niet bestreden, maar heeft ter zitting toegelicht dat een werkwijze wordt gehanteerd, waarbij naar aanleiding van een aanvraag om een S&O-verklaring in sommige gevallen nadere vragen worden gesteld over de technische knelpunten, mogelijke oplossingsrichtingen en technische nieuwheid, en in andere gevallen niet. Factoren die een rol spelen bij het al dan niet stellen van nadere vragen zijn onder meer het aantal aangevraagde uren en de vraag of er sprake is van een nieuw project of een voortzetting van een bestaand project. Verweerder heeft toegelicht dat niet is uitgesloten dat voor de in geding zijnde projecten in andere periodes wel S&O-verklaringen zijn afgegeven, omdat er geen nadere vragen zijn gesteld. In dit geval gaat het om de voortzetting van bestaande projecten, waarbij de beschrijving van wat als knelpunten is bedoeld min of meer gelijk is gebleven. Dat is in dit geval de aanleiding geweest om nadere vragen te stellen, mede omdat de einddatum van deze projecten naar een latere datum is verplaatst en op de aanvraagformulieren in het onderdeel ‘Wijzigingen in de projectopzet en/of planning’ de technische knelpunten, mogelijke oplossingsrichtingen en de technische nieuwheid onvoldoende naar voren kwamen. Nu sprake is van voortgezette projecten werd van appellante verwacht dat zij, mede gelet op de in de eerdere periode uitgevoerde werkzaamheden, een nadere toelichting kon geven waarom en in welk opzicht sprake is van programmeertechnische knelpunten, aldus verweerder. Appellante is derhalve in de gelegenheid gesteld om alsnog aannemelijk te maken dat in de onderhavige projecten sprake is van S&O, doch hierin is zij volgens verweerder niet geslaagd. Het College acht de door verweerder gehanteerde werkwijze niet onredelijk en de ter zitting gegeven toelichting afdoende. Gelet op de motivering in het bestreden besluit en de op de zitting gegeven toelichting door verweerder ziet het College geen aanleiding voor het oordeel dat de bestreden besluiten in strijd zijn met artikel 7:12 van Pro de Awb (motiveringsbeginsel).
10. Voor zover appellante heeft gesteld dat verweerder bij het bestreden besluit niet had mogen betrekken dat nog geen werkzaamheden binnen het project CVS 2.0 zijn verricht overweegt het College het navolgende. Verweerder heeft uiteengezet dat alleen als projecten en uren al zijn goedgekeurd er later kan worden geschoven met uren in het kader van een afgegeven S&O-verklaring. Verweerder houdt geen rekening met uren van andere –nog niet goedgekeurde - projecten waarmee de aanvrager zou willen schuiven. Er bestaan geen aanknopingspunten om te oordelen dat appellante ook buiten de reikwijdte van de door verweerder gehanteerde praktijk aanspraak kan maken op schuiven met uren (vergelijk de uitspraak van 18 december 2014, ECLI:NL:CBB:2014:503).
11. Het College ziet geen aanleiding voor het benoemen van een deskundige als bedoeld in artikel 8:47 van Pro de Awb voor het instellen van een onderzoek.
12. Het College beantwoordt de onder 6. vermelde vraag bevestigend voor alle in het geding zijnde projecten. De beroepen slagen niet en zullen ongegrond worden verklaard.
13. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
Het College verklaart de beroepen ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. M.M. Smorenburg, mr. J.L. Verbeek en mr. T.L. de Vries in aanwezigheid van E. van Kampen griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 6 november 2018.
w.g. M.M. Smorenburg w.g/ E. van Kampen
Tegen deze uitspraak kunnen de belanghebbende en het bestuursorgaan beroep in cassatie instellen ter zake van schending van de artikelen 1 en 2 van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen met betrekking tot het bepaalde omtrent de begrippen 'inhoudingsplichtige', 'aangiftetijdvak', 'loon', 'onderneming', 'fiscale eenheid' en 'werknemer' (artikel 30, vierde lid, Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen).