Uitspraak
99/1545
29 mei 2000
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Tweede Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen te P, verweerder.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 17 mei 1999, ingediend door A te Q als gemachtigde en aangevuld bij brief van 2 juli 1999.
Het beroep is gericht tegen de uitspraak van verweerder, gedagtekend 19 april 1999, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1994.
De aanslag is opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 303.895. Na bezwaar is de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 295.699.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van, primair, -/- f 43.079, subsidiair, -/- f 46.491.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak.
Ter zitting van 10 april 2000 zijn verschenen de gemachtigde, alsmede verweerder.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, geboren in 1937 en gehuwd, exploiteerde tot 30 april 1994 een landbouwbedrijf in het verband van een maatschap met zijn zoon, B. Tot belanghebbendes buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen behoorde 12.83.10 hectare grond nabij de A-laan te R (R-Oost), gemeente S.
2.2. In het Streekplan ‘C’, vastgesteld in april 1991 door Provinciale Staten van F, is ten aanzien van de hoofdkern Nieuwe S/R onder meer het volgende bepaald:
"Het gebied bij de T kan worden uitgebreid met enige aanvullende woningbouw en (boven)-lokale voorzieningen. Omdat de bestaande bouwmogelijkheden niet voldoende zijn om in de woningbehoefte te voorzien, kan worden ingestemd met een aanvullende bouwlocatie. Hiervoor kan het gebied tussen de bestaande bebouwing van S en de U4 worden benut."
2.3. In een ambtelijke notitie "Onderzoek/invulling nieuwe woningbouw-uitleggebieden R e.o." van 20 januari 1994 gericht aan het College van Burgemeester en Wethouders van de gemeente S is onder meer het volgende opgenomen:
"Nu bestemmingsplan D haar afronding gaat krijgen (afronding D III over maximaal 2 jaar) is het noodzakelijk dat het traject wordt opgestart om te komen tot de invulling van nieuwe uitleggebieden, teneinde ook enige continuïteit te kunnen houden in de voortgang van bouwplannen in deze gemeente.
Bekend is dat het provinciaal bestuur de ruimtelijke mogelijkheden voor verdere nieuwbouw in het streekplan heeft aangegeven in de omgeving van R.
(...)
er zal een ruimtelijke en stedebouwkundige visie moeten worden ontwikkeld voor het gebied R-Oost, (...)
Ik stel u voor:
het E B.V. te verzoeken voor hun rekening een woningbehoefteonderzoek te doen binnen de gemeente S (uitgangspunt: streekplanperiode) en een stedebouwkundige structuurschets te laten maken voor het gebied R-Oost onder de uitdrukkelijke voorwaarde dat de gemeente zich niet op voorhand verbindt tot het aangaan van een exploitatie-overeenkomst met E B.V.;
op zo kort mogelijke termijn oriënterende gesprekken te voeren met de grondeigenaren (Gemeente/E B.V.);
een begeleidingsgroepje in het leven te roepen onder leiding van de portefeuillehouder ruimtelijke ordening c.a., waarbij in de startfase het college nauw betrokken is vanwege diverse - de portefeuilles in brede zin rakende - elementen (grondzaken, verkeer, milieu, economie e.d.)."
2.4. In een brief van 7 maart 1994 van E B.V. gericht aan het College van Burgemeester en Wethouders van de gemeente S is het volgende vermeld:
"In de afgelopen maanden hebben wij verschillende malen gesproken over de ontwikkeling en grondaankoop van een nieuwe woningbouwlocatie achter de B-baan/A-laan. Na overleg met uw College is besloten voorzichtig gesprekken over grondaankoop te gaan voeren. Tot ieders verbazing bleek een bekende grondspeculant inmiddels vele hectaren te hebben gekocht. Vervolgens is getracht om zo snel als mogelijk de grond langs de B-baan te verwerven.
Een ander heeft geresulteerd in het voornemen de grond langs de B-baan te verwerven. Deze aankoop zal passen in het stedebouwkundig beleid van de gemeente S. Met twee aangrenzende eigenaren wordt nog overleg gevoerd. Na afronding van deze aankopen verzoeken wij uw College een voorbereidingsbesluit te nemen.
(...)
Het lijkt ons zinvol om de verdere ontwikkeling van deze locatie te laten plaatsvinden via een in te stellen projectgroep onder leiding van de verantwoordelijke wethouder.
(...)
In het najaar zullen het volkshuisvestingsplan, de structuurschets en de haalbaarheidsstudie aan het College worden aangeboden.
(...)
Vervolgens zal de projectgroep op kosten van het E B.V.een ontwerp-bestemmingsplan laten vervaardigen. Het ontwerp zal voor de zomer door de raad kunnen worden vastgesteld. In het najaar van 1995 kan vervolgens met het bouwrijp maken van de eerste fase worden gestart."
2.5. Naar aanleiding van de in 2.4. bedoelde brief deelde het College van Burgemeester en Wethouders van de Gemeente S in een brief van 16 maart 1994 aan E B.V. onder meer het volgende mede:
"Aan de hand van uitkomsten van de haalbaarheidsstudie en de structuurschets zal onder voorbehoud van instemming door de gemeenteraad in de maand juli a.s. in overleg met u het volgende traject worden bepaald, waarbij in ieder geval de doelstelling erop gericht moet zijn direct aansluitend aan de realisering van plangebied D te Nieuwe S de nieuwe bouwlocatie ruimtelijk en technisch voor bebouwing gereed te hebben."
2.6. Gedagtekend 15 april 1994 is door E B.V. aan drie stedenbouwkundige bureaus verzocht een offerte uit te brengen voor de structuurvisie en voor het ontwerpbestemmingsplan. Hierin wordt onder meer het volgende vermeld:
"In het ontwerp streekplan F Noord is de lokatie B-baan-Oost aangewezen als toekomstige uitbreiding voor woningbouw. Het E B.V.is er inmiddels in geslaagd een groot deel van de benodigde 18 ha te verwerven. Met deze 18 ha is het mogelijk om aan de woningbehoefte voor de komende 10 jaar te voldoen (...)
In de komende twee maanden wil het gemeentebestuur komen tot een structuurvisie voor de locatie B-baan-Oost. (...) Bij de structuurvisie gaat het vooral om de verkeersontsluiting voor een woonwijk van circa 450 woningen (circa 25 won./ha) (...)".
2.7. In de aanvraag van E B.V. om een offerte aan twee milieutechnische bureaus, gedagtekend 15 april 1994, is onder andere het volgende opgenomen:
"In de gemeente S zijn wij voornemens enkele milieu-onderzoeken te laten verrichten. Het eerste en belangrijkste onderzoek betreft een stuk agrarisch land van 12.83.10 m2. De eigenaar is belanghebbende (...)"
2.8. Per 30 april 1994 heeft belanghebbende de tot zijn vennootschappelijk ondernemingsvermogen behorende vermogensbestanddelen met toepassing van artikel 17 Wet Pro op de inkomstenbelasting 1964 overgedragen aan zijn in 2.1. genoemde zoon.
2.9. Bij onderhandse akte van 20 mei 1994 (hierna: de koopovereenkomst) heeft belanghebbende de in 2.1. vermelde tot zijn buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen behorende cultuurgrond verkocht aan de gemeente S. De totale koopsom bedroeg f 1.668.000.
2.10. In de koopovereenkomst waarin belanghebbende als ‘verkoper’ is aangeduid en de gemeente S als ‘koper’, werd voorts onder meer het volgende bepaald:
"Artikel 1.
De voor de overdracht vereiste akte van levering zal worden verleden ten overstaan van notaris G ter standplaats S of zijn plaatsvervanger binnen 1 maand nadat uit het in artikel 14 vermelde Pro bodemonderzoek, dat door de Gemeente S is goedgekeurd, naar voren komt dat de grond en/of het grondwater niet verontreinigd is, doch uiterlijk op 26 augustus 1994 of zoveel later als partijen nader zullen overeenkomen.
(...)
Artikel 3.
(...)
2. Koper is verplicht het verschuldigde te voldoen bij het ondertekenen van de akte van levering door creditering van een bankrekening van de notaris, uiterlijk per de dag van het ondertekenen van akte van levering, per valuta van die dag.
(...)
Artikel 5.
De feitelijke levering (aflevering) van het verkochte aan koper zal geschieden in de staat waarin het zich bij het tot stand komen van deze overeenkomst bevindt.
(...)
4. De feitelijke levering van het verkochte zal geschieden onder voorbehoud van het recht van gebruik om niet, ten behoeve van de verkoper en diens zoon B, (...) met wie de verkoper een agrarisch bedrijf exploiteert, tot het moment waarop de koper het in dit lid omschreven registergoed nodig heeft voor werkzaamheden in het kader van de infrastructuur, alsmede voor het bouwrijp maken voor woningbouw, welk gebruik om niet voor eventuele heffing van overdrachtsbelasting dient te worden gesteld op een waarde ad zevenhonderd gulden (f. 700,00) per hectare.
Met betrekking tot dit gebruik zijn partijen overeengekomen:
dat elk jaar in de maand oktober zal worden overeengekomen of voortgezet gebruik voor het komende kalenderjaar geheel of gedeeltelijk mogelijk is;
dat ten aanzien van een gedeelte van 4 hectare van het verkochte, zoals dat gedeelte door partijen nader zal worden aangegeven op de aan de akte van levering te hechten situatie-tekening, de koper garandeert in afwijking van het vorenstaande het agrarisch gebruik om niet voor een periode van minimaal zes jaar en één maand aanvangende op de datum waarop de akte van levering zal worden gepasseerd;
indien het voormelde gebruiksrecht door toedoen van de koper tussentijds wordt beëindigd is de hieruit voortvloeiende aantoonbare door de verkoper verschuldigde Inkomstenbelasting voor rekening van de koper;
(...)
6. Koper is voornemens het registergoed te gebruiken als grond voor de bouw van woningen.
(...)"
2.11. In een op 29 augustus 1994 verzonden brief van het College van Burgemeester en Wethouders van de gemeente S worden omwonenden van de (toekomstige) woningbouwlocatie tussen de B-baan en de V uitgenodigd voor een (eerste) kennismaking met de nieuwe plannen voor deze locatie. Het gaat daarbij om een stedebouwkundige opzet voor het gebied tussen de W, X, B-baan en A-laan.
2.12. Blijkens het rapport ‘Woningbehoefte -onderzoek S 1994-1998’ van oktober 1994 zijn er jaarlijks tot circa 1998 65 woningen nodig.
Voorts wordt vermeld dat er in de periode 1990-1993 gemiddeld 65 woningen per jaar zijn voltooid.
2.13. Op 12 september 1994 is het Streekplan F-Noord vastgesteld, waarin het
Streekplan C van 1991 werd geïntegreerd.
In het kader van dit streekplan werd een herziene taakstelling opgesteld voor de periode 1992-2004, waarbij geen indicatieve gemeentelijke woningbouwcijfers werden genoemd. De gemeenten in de regio dienden zelf onderling bindende afspraken te maken over de woningbouw.
Eind 1994 hebben de gemeenten in de Kop van F, waaronder de gemeente S, aan de Provincie F om bijstelling van de woningbouwtaakstellingen verzocht.
2.14. In december 1996 heeft de gemeente S zich binnen het ‘gewestelijke overleg’ akkoord verklaard met onderling bindende woningbouwafspraken voor de regio als geheel voor de periode tot 2005.
3. Geschil
In geschil is of en zoja, in hoeverre, het bij de onder 2.9. vermelde transactie behaalde voordeel ter zake van 8.83.10 hectare landbouwgrond onder de landbouwvrijstelling valt.
Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat het gehele voordeel in het onderhavige jaar in aanmerking moet worden genomen en geheel onder de landbouwvrijstelling valt. Subsidiair stelt hij dat de helft van het voordeel onder de landbouwvrijstelling valt.
Verweerder stelt zich op het standpunt dat het gehele voordeel ter zake van de verkoop van evenvermelde 8.83.10 hectare in het onderhavige jaar als belaste bestemmingswinst in het belastbare inkomen dient te worden begrepen.
Niet in geschil is dat op de winst ter zake van de verkoop van de overige 4 hectare uit het totaal van 12.83.10 hectare, de landbouwvrijstelling toepassing vindt.
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken.
4.2. Ter zitting hebben partijen, zakelijk weergegeven, hieraan het volgende toegevoegd:
De gemachtigde:
De waarde in het economisch verkeer bij voortgezet agrarisch gebruik is niet in geschil.
Ik ben zelf bij de transactie betrokken geweest. We hadden toen stellig het gevoel dat de gemeente een deel van de grond binnen 73 maanden zou gaan gebruiken, vandaar dat er destijds voor een deel van de grond geen termijn van meer dan zes jaren voortgezet agrarisch gebruik is overeengekomen. De gemeente S bouwde meer dan het bouwbeleid van de Provincie F toestond, hetgeen door de provincie werd gedoogd. De gemeente S ging ervan uit dat overschrijding in de toekomst eveneens zou worden gedoogd door de Provincie F. Binnen het regiototaal van ten hoogste 5.750 te bouwen woningen in de periode 1995-2005 zou de gemeente S 380 woningen bouwen. In de jaren 1995 tot en met 1997 waren er hiervan reeds 370 voltooid.
Op dit moment is er op de grond nog steeds niet gebouwd. De reden hiervoor zijn allerlei ontwikkelingen die niet te combineren zijn; overal werd in vergelijking met de doelstellingen van de provincie teveel gebouwd.
Het bestemmingsplan voor de grond is nog niet gewijzigd; de verwachting is dat dit na 2005 zal geschieden.
Het politieke krachtenspel is niet goed inzichtelijk; er is sprake van informeel overleg waarbinnen afspraken over bouwvolume worden gemaakt; grijs gebied. Vandaar mijn subsidiaire stelling om de helft van de winst die in geschil is tot het belastbaar inkomen te rekenen. Overigens had ik de voorkeur gegeven aan een afspraak met de inspecteur op basis van de feitelijke ontwikkelingen in de periode van zes jaar.
Het geschil omtrent de stakingsvrijstelling is niet meer aan de orde. Hier is niet in geschil de toepassing van de stamrechtvrijstellling en het bijzonder tarief; daar kom ik met de inspecteur wel uit.
De inspecteur:
Mij is onbekend of er destijds, op het moment van de transactie, al eens eerder taakbijstellingen door de Provincie F hadden plaatsgevonden.
De gemeente S was wel in staat te bouwen; ze beschouwde zichzelf als een groeigemeente. De overschrijding van de taakstelling voor de woningbouw door de gemeente S werd gecompenseerd door andere gemeenten. De omslag kwam in de loop van 1994 toen de provincie het streekplan vaststelde; in dit plan van 12 september 1994 heeft de Provincie F normen gesteld en bepaald dat de gemeenten zelf het bouwvolume moesten verdelen.
Voor heel Nederland geldt de afspraak binnen de belastingdienst om ter zake van het onderhavige geschil geen overeenkomsten te sluiten; voor een compromis bestaat derhalve geen ruimte.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Ingevolge artikel 8, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (de Wet), voor zover hier van belang, behoren niet tot de winst voordelen uit landbouwbedrijf ter zake van waardeveranderingen van gronden, behoudens voor zover de waardeverandering in de uitoefening van het bedrijf is ontstaan of verband houdt met de omstandigheid dat de grond voortaan of waarschijnlijk binnenkort buiten het kader van de uitoefening van een landbouwbedrijf zal worden aangewend.
5.2. Blijkens de wetsgeschiedenis is de gekozen terminologie ‘waarschijnlijk binnenkort’ bewust ontleend aan artikel 31, derde lid, van de Wet, inzake vervreemding van aandelen in een vennootschap welke in liquidatie is getreden of waarschijnlijk binnenkort zal treden (Memorie van Toelichting, TK 1984-1985, 18915, nr. 3, blz. 8).
Met de term ‘waarschijnlijk’ is beoogd duidelijk te maken dat het niet alleen gaat om situaties waarbij op het moment van vervreemding van de grond door een agrariër al vaststaat dat deze binnenkort een andere bestemming zal krijgen, maar ook om situaties waarbij dat niet absoluut vaststaat, maar er wel een redelijke kans op is (Memorie van Antwoord, EK 1985-1986, 18915, nr. 82b, blz. 4).
5.3. In de Mededeling van de staatssecretaris van Financiën van 21 juni 1990, nr. DB89/821, onder meer gepubliceerd in V-N 1990, blz. 3628, is op vragen inzake de (gewijzigde) landbouwvrijstelling onder meer het volgende geantwoord:
"Antwoord 2. Het begrip ‘waarschijnlijk binnenkort’ heeft dezelfde inhoud als in art. 31, derde lid, Wet IB 1964 ... voorzover niet uit de aard van de bepaling een andere betekenis voortvloeit (...)
Antwoord 6. Uit de rechtspraak over art. 31, lid 3, van de wet blijkt dat de periode om nog van waarschijnlijk binnenkort te kunnen spreken korter dan zes jaren moet zijn. Voor de onderhavige vrijstelling betekent dit dat als de grond wordt vervreemd (bijv. aan een gemeente) en naar objectieve verwachtingen nog meer dan zes jaar in het kader van de onderneming van de verkoper wordt gebruikt de landbouwvrijstelling in beginsel van toepassing is, ook als op het moment van verkoop definitief vaststaat dat de grond over zes jaar een bestemmingswijziging zal ondergaan."
5.4. Nu in de stellingen van belanghebbende kennelijk een beroep ligt besloten op de in evenvermelde Mededeling genoemde termijn van zes jaar, komt het er, gelet op het hiervoor in 5.1. tot en met 5.3. overwogene, bij de beoordeling van de primaire stelling van belanghebbende op aan of verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat op het moment van verkoop, dat wil zeggen op 20 mei 1994, een redelijke kans bestond dat de verkochte 8.83.10 hectare binnen zes jaar buiten de agrarische sfeer zou worden aangewend. Het Hof overweegt hieromtrent het volgende.
5.5. Uit de onder 2.6. opgenomen brief van E B.V. van 15 april 1994 blijkt dat ten aanzien van de nieuwbouwlocatie wordt gedacht aan een gemiddelde woningdichtheid van circa 25 woningen per hectare. Uit de ambtelijke notitie van 20 januari 1994 opgenomen in 2.3., blijkt dat het bestemmingsplan D zijn afronding zou krijgen (afronding D III over maximaal 2 jaar). Het Hof leidt hieruit af dat de gemeente S ervan uitging dat begin 1996 met de woningbouw in de nieuwe woningbouwlocatie diende te worden begonnen teneinde de continuïteit te behouden. Indien wordt uitgegaan van de in het verleden gerealiseerde, en kennelijk door de Provincie F gedoogde, woningbouw in de gemeente S van gemiddeld 65 woningen per jaar, zou de door belanghebbende verkochte grond van 8.83.10 hectare bij een gemiddelde bezetting van 25 woningen per hectare, binnen ongeveer 3 jaar en 2 maanden zijn volgebouwd. Uitgaande van het voorgaande zou de evenbedoelde grond van belanghebbende rond maart 1999 zijn volgebouwd.
Naar het oordeel van het Hof is niet aannemelijk dat op het moment van de transactie reeds was te voorzien dat het regionale bouwvolume dusdanig door de Provincie F naar beneden zou worden bijgesteld dat de gemeente S het voorgenomen aantal woningen niet zou kunnen bouwen, althans dat van het verkochte perceel een gedeelte van 8.83.10 hectare niet binnen zes jaar zou zijn bebouwd. Hierbij kan in het midden blijven de vraag of Provincie F op het moment van de transactie reeds het voornemen had om het bouwvolume voor de toekomst dwingend naar beneden bij te stellen, nu belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat destijds reeds voldoende vaststond dat evenbedoeld voornemen van de Provincie F ook op korte termijn in een besluit zou worden omgezet.
5.6. In de onder 2.7. genoemde brieven van E B.V. van 15 april 1994 gericht aan milieutechnische bureaus wordt vermeld dat de gronden van belanghebbende het belangrijkste zijn voor het onderzoek. Hieruit leidt het Hof af dat de grond van belanghebbende als eerste in aanmerking kwam voor woningbouw in de op te zetten nieuwe wijk.
5.7. Uit het onder 5.5. en 5.6. overwogene volgt naar het oordeel van het Hof dat ten tijde van de verkoop, objectief bezien, een redelijke kans bestond dat het verkochte perceel van 8.83.10 hectare binnen zes jaar geheel of gedeeltelijk aan zijn agrarische bestemming zou worden onttrokken.
In dit verband acht het Hof mede van belang de verklaring van gemachtigde ter zitting dat de gemeente er tijdens de onderhandelingen aangaande evenbedoelde overeenkomst van uitging dat circa 8 hectare naar verwachting binnen zes jaar zou worden gebruikt voor de woningbouw, hetgeen in overeenstemming is met het bepaalde in de koopovereenkomst, met name artikel 5, vierde lid, zoals omschreven onder 2.10..
5.8. Uit al het vorenoverwogene volgt dat het beroep van belanghebbende ongegrond is.
6. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 29 mei 2000 door mrs. Bijl, voorzitter, Den Boer en Rijkels, leden, in tegenwoordigheid van mr. Trippert als griffier. De uitspraak is op die datum uitgesproken.
De voorzitter van de belastingkamer heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat tenminste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.