Uitspraak
98/04902
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Tweede meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van de besloten vennootschap X B.V. te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Particulieren/ Ondernemingen P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 11 november 1998, ingediend door A te Q als gemachtigde. Het beroepschrift is aangevuld bij brief van 24 februari 1999. Het beroep is gericht tegen de uitspraak op het bezwaarschrift betreffende de naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen over het tijdvak 1 januari 1995 tot en met 31 december 1995. De naheffingsaanslag is vastgesteld op een bedrag van f 379.407 aan enkelvoudige loonbelasting/premie volksverzekeringen, zonder verhoging. Na bezwaar is de naheffingsaanslag bij het bestreden besluit gehandhaafd. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en de naheffingsaanslag.
De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend. Hij concludeert tot bevestiging van de uitspraak.
Ter zitting van 14 oktober 1999 zijn verschenen en gehoord de inspecteur, tot bijstand vergezeld van B. Belanghebbende, voor de zitting opgeroepen per aangetekende brief aan het in het beroepschrift vermelde adres van de gemachtigde, is niet verschenen.
Ter zitting heeft de inspecteur een pleitnota voorgedragen en overgelegd, welke als hier ingelast geldt. Met de pleitnota heeft de inspecteur als bijlage een aantal pensioenberekeningen overgelegd.
Tussen partijen vaststaande feiten
2.1 Belanghebbende is op 24 maart 1970 opgericht onder de naam X Handelsonderneming N.V. Per 26 september 1972 is de rechtsvorm van belanghebbende gewijzigd van een naamloze vennootschap in een besloten vennootschap. Bij akte van 15 september 1980 zijn de statuten van belanghebbende gewijzigd. De naam van belanghebbende luidt vanaf deze datum X Holding B.V. De doelstelling van belanghebbende luidt vanaf deze datum als volgt: "De vennootschap heeft ten doel het verwerven, exploiteren en beheren van vermogenswaarden en het als uitvloeisel daarvan oprichten en mede-oprichten van -, deelnemen in - en voeren van het bestuur over andere ondernemingen, alles in de ruimste zin, met al hetgeen daartoe behoort of daarmede maar enigzins in verband staat".
2.2 C, geboren op 27 maart 1931, is sinds de oprichting van belanghebbende directeur en enig aandeelhouder van belanghebbende. C-D, de echtgenote van C, is geboren op 14 mei 1932.
2.3 X Handelsonderneming B.V. i.o. en X Holding B.V. zijn bij overeenkomst van 19 november 1979 overeengekomen dat alle activa en passiva van de onderneming die voorheen gedreven werd door X Handelsonderneming B.V. (sinds de statutenwijziging van 15 september 1990 X Holding B.V. geheten) per 1 januari 1980 tegen boekwaarde over te dragen aan de nieuw op te richten X Handelsonderneming B.V. In deze overname zijn niet begrepen de depositorekening, de effectenportefeuille, de garage en het rekening-courant saldo C. Met de materiële onderneming gaat ook de dienstbetrekking van C mee over van X Handelsonderneming B.V. (vanaf 15 september 1980 X Holding B.V. geheten) naar de nieuw op te richten X Handelsonderneming B.V.
2.4 Bij akte van 15 september 1980 is door belanghebbende X Handelsonderneming B.V. opgericht, waarvan zij enig aandeelhoudster is. Belanghebbende heeft haar onderneming ingebracht in X Handelsonderneming B.V. Bij akte van 19 juni 1984 is de naam van X Handelsonderneming B.V. gewijzigd in X V-techniek B.V. (hierna: V-techniek).
2.5 Op 2 oktober 1984 heeft belanghebbende 50% van de aandelen van V-techniek verkocht aan de niet aan belanghebbende gelieerde vennootschap R B.V. Op 12 september 1988 verkocht belanghebbende de resterende 50% van de aandelen V-techniek aan R B.V.
2.6 Door de algemene vergadering van aandeelhouders van belanghebbende is op 25 maart 1971 het salaris van C vastgesteld op f 30.000 per jaar. Op 31 juli 1979 heeft de algemene vergadering van aandeelhouders van belanghebbende besloten het salaris van C vast te stellen op f 78.000 per jaar en dienovereenkomstig pensioen toe te kennen.
2.7 V-techniek en C hebben in mei 1985 de pensioenrechten van C vastgelegd in een vernieuwde pensioenbrief. De pensioenbrief, waarin V-techniek wordt aangeduid als werkgever en C als werknemer, luidt voor zover van belang:
VERNIEUWDE PENSIOENBRIEF
...
In aanmerking nemende:
dat de werkgever in verband met de dienstbetrekking waarin de werknemer voor de werkgever werkzaam is, met ingang van 1 januari 1970 een pensioenregeling treft ten behoeve van de werknemer en diens echtgenote.
Verklaren het volgende overeen te komen:
De werkgever verleent aan de werknemer recht op de navolgede pensioenen:
een levenslang uit te keren ouderdomspensioen, ingaande op 27 maart 1994, hierna te noemen de pensioendatum. ...
een na het overlijden van de werknemer levenslang aan diens echtgenote uit te keren weduwenpensioen dat gelijk is aan 70% van de volgens bovenstaande normen vastgestelde ouderdomspensioen. ...
Aldus overeengekomen en ondertekend d.d. mei 1985.
Op de in deze pensioenbrief genoemde pensioendatum van 27 maart 1994 zou C 63 jaar oud worden.
2.7 Bij overeenkomst van 24 februari 1994 waarin belanghebbende aangeduid wordt als "de vennootschap" en C als "ondergetekende sub 1", zijn belanghebbende en C onder meer het volgende overeengekomen:
Overwegende:
dat de ondergetekende sub 1 en de vennootschap bij akte van mei 1985 zijn overeengekomen, dat door de vennootschap met ingang van 27 maart 1994 aan de ondergetekende .. dan wel aan zijn weduwe vanaf het moment van zijn overlijden jaarlijk pensioentermijnen worden uitgekeerd;
dat de ondergetekende sub 1 en de vennootschap nader zijn overeengekomen de ingangsdatum van de termijnen te stellen op 1 april 1996;
dat als gevolg van het uitstel de hoogte van de jaarlijkse uitkeringen zullen worden aangepast;
dat voorzover niet hierna gewijzigd, de bepalingen van de akte getekend mei 1985 onverminderd van kracht blijven;
...
Artikel 1
Het in de considerans van deze akte bepaalde dient mede als tussen partijen overeengekomen te worden beschouwd, zodat het in de considerans bepaalde onderdeel van deze overeenkomst uitmaakt.
Artikel 2
De vennootschap verbindt zich jegens de ondergetekende sub 1 uit te keren termijnen van ouderdomspensioen ingaande 1 april 1996, indien de ondergetekende sub 1 dan in leven is, welke termijnen zullen worden uitgekeerd tot de dag van zijn overlijden.
Bij overlijden van de ondergetekende sub 1 zullen vanaf de dag van zijn overlijden, termijnen van weduwenpensioen, groot 70% van de hiervoor bedoelde termijnen van ouderdomspensioen, worden uitgekeerd ten gunste van zijn echtgenote, geboren 14 mei 1932, tot aan het tijdstip van haar overlijden...
Artikel 7
De vennootschap heeft ter uitvoering van de overeenkomst van mei 1985 een reserve gevormd waarvoor op de balans van de vennootschap een voorziening is getroffen. Aan deze reserve zal vanaf 27 maart 1994 tot de in artikel 2 genoemde Pro ingangsdatum van het pensioen jaarlijks worden toegevoegd een bedrag aan rente naar een percentage gelijk aan het gemiddelde in het betreffende jaar geldende TL rendement.
Op de in deze overeenkomst genoemde ingangsdatum van het pensioen van 1 april 1996 zou C 65 jaar oud worden.
2.8 Bij overeenkomst van 11 september 1995 waarin belanghebbende aangeduid wordt als "de vennootschap" en C als "ondergetekende sub 1", zijn belanghebbende en C onder meer het volgende overeengekomen:
Overwegende:
- dat de ondergetekende sub 1 en de vennootschap bij akte zijn overeengekomen, dat door de vennootschap met ingang van 1 april 1996 aan de ondergetekende sub 1 dan wel aan zijn weduwe vanaf het moment van zijn overlijden jaarlijks pensioentermijnen worden uitgekeerd;
- dat de ondergetekende sub 1 en de vennootschap nader zijn overeengekomen de ingangsdatum van de termijnen te stellen op 1 april 2001;
- dat als gevolg van het uitstel de hoogte van de jaarlijkse uitkeringen zal worden aangepast;
dat voorzover niet hierna gewijzigd, de bepalingen van de akte [Hof: getekend mei 1985] onverminderd van kracht blijven.
...
Artikel 1
Het in de considerans van deze akte bepaalde dient mede als tussen partijen overeengekomen te worden beschouwd, zodat het in de considerans bepaalde onderdeel van deze overeenkomst uitmaakt.
Artikel 2
De vennootschap verbindt zich jegens de ondergetekende sub 1 uit te keren termijnen van ouderdomspensioen ingaande 1 april 2001, indien de ondergetekende sub 1 dan in leven is, welke termijnen zullen worden uitgekeerd tot de dag van zijn overlijden.
Bij overlijden van de ondergetekende sub 1 zullen vanaf de dag van zijn overlijden, termijnen van weduwenpensioen, groot 70% van de hiervoor bedoelde termijnen van ouderdomspensioen, worden uitgekeerd ten gunste van zijn echtgenote, geboren 14 mei 1932, tot aan het tijdstip van haar overlijden. ...
Artikel 7
De vennootschap heeft ter uitvoering van de overeenkomst een reserve gevormd waarvoor op de balans van de vennootschap een voorziening is getroffen. Aan deze reserve zal jaarlijks een dotatie plaatsvinden met inachtneming van de fiscale voorschriften die in dat jaar van toepassing zijn.
Op de in deze overeenkomst genoemde ingangsdatum van het pensioen van 1 april 2001 zal C de 70-jarige leeftijd kunnen bereiken.
2.9 De in 2.6 genoemde pensioenbrief en de in 2.7 en 2.8 genoemde overeenkomsten bevatten een zogenoemde fiscale glijclausule.
2.10 Op de balans van belanghebbende is een pensioenvoorziening in eigen beheer opgenomen voor C. De hoogte hiervan bedraagt per 31 december 1990 f 632.346. In de periode van 1 januari 1990 tot en met 31 december 1996 heeft geen oprenting plaatsgevonden. Ook zijn er in deze periode geen dotaties aan de pensioenvoorziening gedaan. De hoogte van de pensioenvoorziening bedraagt derhalve ook op 31 december 1996 nog f 632.346.
2.11 Vanaf 1996 geniet C een gehuwden-AOW uitkering. Vanaf 1988 heeft C steeds een negatief belastbaar inkomen gehad. Uit de aangifte vermogensbelasting 1996 blijkt dat het vermogen van C f 7.803.127 bedraagt.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil of het uitstel van de pensioeningangsdatum van 1 april 1996 naar 1 april 2001, waarbij C de 70-jarige leeftijd zal kunnen hebben bereikt, in het onderhavige jaar bij belanghebbende leidt tot een voor de heffing van loonbelasting/premie volksverzekeringen in aanmerking te nemen aanspraak, zoals de inspecteur verdedigt en belanghebbende bestrijdt.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken.
Ter zitting heeft de inspecteur nog het volgende toegevoegd: met de bijlage bij de pleitnota wil ik aangeven dat uitstel van ingang van het pensioen in combinatie met een hogere sterftekans leidt tot onzuiverheid van het pensioen, gelet op de maatschappelijke norm. De dienstbetrekking tussen C en belanghebbende is in 1988 beëindigd. Toen bedroeg het loon van C f 100.000. De overeenkomst van 11 september 1995 zie ik als het belastbare feit. Het uitstel van pensioen tot de 65-jarige leeftijd was geen probleem; het probleem begint in dit geval pas bij uitstel van pensioen tot de 70-jarige leeftijd. Ik ken, behalve de pensioenregeling voor rechters, geen regeling die pas ingaat bij het bereiken van de 70-jarige leeftijd. De naam "vernieuwde pensioenbrief" op de overeenkomst van mei 1985 wijst er op dat er sprake is van een voorgeschiedenis. De regels van de Pensioen- en Spaarfondsenwet zijn in casu niet in het geding. Primair ben ik van mening dat artikel 11c, eerste lid, onderdeel a, van de Wet van toepassing is. Naar mijn mening is subsidiair artikel 11c, eerste lid, onder c, van de Wet van toepassing; door het uitstel van de pensioeningangsdatum gaat C niet langer leven, hij geeft dus een stuk van zijn pensioenaanspraak prijs. Artikel 11c, eerste lid, onderdeel c, van de Wet is naar mijn mening een alles of niets bepaling; de aanspraak zal ook bij de toepassing van artikel 11c, eerste lid, onderdeel c, in zijn geheel moeten worden belast. C is in 1988 afgetreden als directeur van V-techniek B.V. en er werd vanaf die datum geen loon meer genoten door C. De aandelen V-techniek B.V. zijn door belanghebbende verkocht aan een derde. Belanghebbende heeft na het aftreden van C als directeur geen management-functie gehad.
5. Beoordeling van het geschil
5.1 Tussen partijen is kennelijk uitsluitend in geschil of de overeenkomst van 11 september 1995 leidt tot enige heffing van loonbelasting. Partijen zijn beide van oordeel dat de tot en met 1994 verrichte handelingen met betrekking tot het pensioen van C niet tot enige verschuldigdheid van loonbelasting hebben geleid. Het Hof ziet geen reden terzake een ander standpunt in te nemen.
5.2. Blijkens het bepaalde in artikel 11, derde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 1995) (hierna: de Wet) wordt onder een pensioenregeling verstaan een regeling die "ten doel heeft de verzorging van werknemers en gewezen werknemers bij invaliditeit en ouderdom", waarbij het pensioen "niet uitgaat boven hetgeen naar maatschappelijke opvattingen, mede in verband met diensttijd en genoten beloning, redelijk moet worden geacht".
5.3 Artikel 11c, eerste lid, van de Wet luidt voor zover van belang: "Ingeval op enig tijdstip: a. een aanspraak ingevolge een pensioenregeling of een regeling voor vervroegde uittreding niet langer als zodanig is aan te merken; ... c. een aanspraak ingevolge een pensioenregeling ... wordt prijsgegeven ... wordt op het onmiddellijk daaraan voorafgaande tijdstip de aanspraak aangemerkt als loon uit een vroegere dienstbetrekking van de werknemer of gewezen werknemer ...".
5.4 Belanghebbende beroept zich op de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel a, juncto artikel 11, derde lid, van de Wet. Hij heeft hiertoe aangevoerd dat het, gezien de toenemende flexibilisering, naar maatschappelijke opvattingen redelijk moet worden geacht dat de ingangsdatum van het pensioen uitgesteld wordt totdat C de 70-jarige leeftijd heeft bereikt.
5.5 Tegenover het onder 5.3 verwoorde standpunt van belanghebbende betoogt de inspecteur primair dat de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel a, juncto artikel 11, derde lid, van de Wet door het uitstel van de pensioeningangsdatum tot 1 april 2001 niet langer van toepassing is, daar het in dit geval naar maatschappelijke opvattingen niet redelijk is de ingangsdatum van het pensioen uit te stellen tot het bereiken van de 70-jarige leeftijd te minder nu C in het onderhavige jaar niet (meer) in dienstbetrekking stond tot belanghebbende. De aanspraak dient derhalve ingevolge artikel 11c, eerste lid, van de Wet tot het loon gerekend dient te worden.
5.6 Naar ’s Hofs oordeel leiden de feiten en omstandigheden van het geval, met name het uitstel van de ingangsdatum van 65-jarige leeftijd naar 70-jarige leeftijd van C, terwijl C naar de inspecteur gemotiveerd heeft gesteld en belanghebbende niet, althans onvoldoende gemotiveerd, heeft betwist, op het moment van dat uitstel geen werkzaamheden meer verrichtte ten behoeve van belanghebbende, ertoe dat van het pensioen niet langer kan worden gezegd dat het niet uitgaat boven hetgeen naar maatschappelijke opvattingen redelijk moet worden geacht. Met de inspecteur is het Hof van oordeel dat de aanspraak in het onderhavige jaar tot het loon gerekend dient te worden.
5.7 Het enkele beroep van belanghebbende op een algemene tendens tot flexibilisering van pensioenen is onvoldoende om in het onderhavige geval het pensioen naar maatschappelijke opvattingen nog redelijk te achten. Belanghebbende heeft niet gesteld, laat staan op enige wijze onderbouwd, dat de aard van de functie van C zo bijzonder was dat zulks een afwijking rechtvaardigt van wat als regel heeft te gelden omtrent de aanvaardbare ingangsdatum van een ouderdomspensioen van een niet meer actieve (ex)werknemer.
5.8 De inspecteur heeft het bedrag dat als loon uit vroegere dienstbetrekking dient te worden aangemerkt gesteld op het bedrag, dat belanghebbende in haar balans onder het hoofd Pensioenen heeft opgevoerd. Belanghebbende heeft daartegenover geen andere berekening gesteld. Onder deze omstandigheden ziet het Hof geen aanleiding om van een ander bedrag dan door de inspecteur gehanteerd uit te gaan. Nu door belanghebbende evenmin is geklaagd over het toegepaste tarief, zal het Hof ook in zoverre de inspecteur volgen.
5.9 Gelet op het vorenoverwogene is het gelijk aan de zijde van de inspecteur.
6. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten op de voet van artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 6 januari 2000 door mrs. Boersma, voorzitter, Den Boer en Rijkels, leden, in tegenwoordigheid van mr. Rentenaar-Groot als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
de naam en het adres van de indiener;
de dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht van ƒ 630 verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
De voorzitter van de kamer heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.