Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Zestiende Enkelvoudige Belastingkamer
PROCES-VERBAAL
van de mondelinge uitspraak in het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
de uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Particulieren te P, de inspecteur, gedagtekend 28 juni 2001, betreffende de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1997.
Het beroep is behandeld ter zitting van 1 mei 2002.
Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de bestreden uitspraak;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ¦ 81.473;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 9,20 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen; en
- gelast de inspecteur het betaalde griffierecht ad ¦ 60 (= € 27,23) aan belanghebbende te vergoeden.
Gronden
1. Voor het jaar 1997 heeft belanghebbende, gepensioneerd, aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen gedaan van een belastbaar inkomen van ¦ 69.918.
2. Bij het opleggen van de aanslag heeft de inspecteur de onderstaande correcties aangebracht en het belastbare inkomen vastgesteld op ƒ 81.739.
Aangegeven belastbaar inkomen ¦ 69.918
Bij: - niet-geaccepteerde giftenaftrek ¦ 1.636
- niet geaccepteerde aftrekposten die door belanghebbende met
een beroep op het gelijkheidsbeginsel zijn geclaimd:
- feestdagenregeling ¦ 300
- koffiegeldregeling ¦ 350
- onbelast vakantiegeld ¦ 1.463
- onbelast loon over vakantietijd ¦ 2.378
- stijging arbeidskostenforfait voor werkenden ¦ 944
- vrijstelling werknemersspaarregelingen ¦ 2.750
- rentevrijstelling werknemersspaarregelingen ¦ 2.000
Vastgesteld belastbaar inkomen ¦ 81.739.
Bij de bestreden uitspraak heeft de inspecteur het bezwaar tegen de opgelegde aanslag afgewezen.
3. Belanghebbende heeft, nadat hij het verweerschrift van de inspecteur heeft ontvangen, een schriftelijke reactie met dagtekening 23 december 2001 ingediend. Bij deze schriftelijke reactie is een aantal betalingsbewijzen gevoegd met betrekking tot de door belanghebbende geclaimde giftenaftrek. In zijn schriftelijke reactie hierop van 5 maart 2002 heeft de inspecteur bericht dat naar aanleiding van deze overgelegde betalingsbewijzen naar zijn mening alsnog recht bestaat op aftrek van giften voor een bedrag van (¦ 1.083 verminderd met de voor belanghebbende geldende drempel van ¦ 817 =) ƒ 266. De inspecteur verzoekt het Hof hiermee in zijn uitspraak rekening te houden. Voor een hoger bedrag aan giftenaftrek, zoals door belanghebbende voorgestaan, ziet de inspecteur geen aanleiding.
4. Voorts heeft belanghebbende in zijn schriftelijke reactie alsnog aftrek geclaimd voor de volgende bedragen ter zake van bijzondere ziektekosten:
- premies Nuts ziektekostenverzekering ¦ 7.318,20
- premies Dela begrafenisverzekering ¦ 218,40
- premie Thuiszorg ¦ 70,00
- bril echtgenote ¦ 1.188,00
- tandtechnisch laboratorium ¦ 78,00
- hometrainer ¦ 999,00
- pedicure echtgenote ¦ 40,50
Totaal: ƒ 9.912,10
Dit bedrag moet volgens belanghebbende nog worden vermeerderd met de forfaitaire aftrek voor uitgaven ter zake van ouderdom en worden verminderd met de ter zake geldende aftrekdrempel, welke volgens belanghebbende ƒ 8.732,15 bedraagt. Tevens merkt belanghebbende op dat de door hem ontvangen uitkering van de Dienst Ziektekostenvoorziening Overheidspersoneel (hierna: ZVO-uitkering) van ƒ 2.711,85 niet in mindering dient te worden gebracht op de door hem opgevoerde ziektekosten, omdat deze uitkering op grond van artikel 10, tweede lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) reeds voorwerp van belastingheffing is geweest.
5. In geschil is de vraag of belanghebbende op grond van het gelijkheidsbeginsel recht heeft op de onder 2 genoemde aftrekposten, of belanghebbende recht heeft op aftrek van giften ter zake van een bedrag van ƒ 1.636 in plaats van ƒ 266 en of belanghebbende de onder 4 genoemde kosten als buitengewone lasten op zijn belastbare inkomen in mindering kan brengen, hetgeen belanghebbende stelt en de inspecteur betwist.
6. Met betrekking tot de bestreden uitspraak op bezwaar oordeelt het Hof dat, zoals in beroep tussen partijen ook niet meer in geschil is, belanghebbende ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard in zijn bezwaar. Reeds op deze grond moet de bestreden uitspraak worden vernietigd. Met betrekking tot de vraag of het beroep tevens leidt tot een vermindering van de opgelegde aanslag overweegt het Hof als volgt.
6.1. Inzake belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel, waarbij belanghebbende stelt dat sprake is van strijdigheid met de ter zake geldende internationale verdragen, heeft het volgende te gelden. In zijn arrest van 12 mei 1999, nr. 33.320 (BNB 1999/271) oordeelt de Hoge Raad dat de per 1 januari 1992 en 1 januari 1994 ingevoerde verhogingen van het arbeidskostenforfait voor werkenden een niet gerechtvaardigde ongelijke behandeling binnen de groep werkenden opleveren, namelijk tussen hen die kosten hebben gemaakt tot aan het bedrag van het forfait minus de verhoging en hen die hogere kosten hebben gemaakt. Niet gezegd kan worden dat deze verhoging tevens leidt tot een niet gerechtvaardigde ongelijke behandeling van werkenden en niet-werkenden, nu deze groepen niet als gelijke gevallen kunnen worden aangemerkt; zij verkeren immers niet in dezelfde omstandigheden. Nu belanghebbende behoort tot een groep van niet-werkenden, faalt zijn beroep op het gelijkheidsbeginsel reeds hierom. In verband met de door belanghebbende gevraagde aftrek ter zake van de feestdagenregeling overweegt het Hof dat de in artikel 11, eerste lid, onderdeel r, van de Wet LB opgenomen vrijstelling slechts van toepassing is wanneer in enig jaar geschenken zijn ontvangen bij een of meer van de daar genoemde gelegenheden voor zover de waarde daarvan het bedrag van ¦ 300 niet overtreft. Daar niet gebleken is dat belanghebbende dergelijke geschenken heeft ontvangen, moet worden aangenomen dat belanghebbende niet in dezelfde situatie verkeert als een belastingplichtige die dergelijke geschenken wel ontvangt. Strijd met het gelijkheidsbeginsel kan zich dan niet voordoen. Met betrekking tot de aftrek ter zake van koffiegeld overweegt het Hof dat belanghebbende geen uitgaven heeft gedaan ter zake van consumpties tijdens werktijd. Aangenomen moet daarom worden dat belanghebbende niet in dezelfde situatie verkeert als een belastingplichtige die zodanige uitgaven wel moet doen. Er is dan ook geen sprake van gelijke gevallen zodat hierbij evenmin strijd is met het gelijkheidsbeginsel. Ook met betrekking tot de faciliteiten inzake werknemersspaarregelingen (spaarloon- en premiespaarregeling) geldt dat belanghebbende als niet-werkende niet deelneemt aan een dergelijke regeling, waardoor niet gesproken kan worden van ongelijke behandeling van gelijke gevallen en een beroep op het gelijkheidsbeginsel eveneens faalt.
6.2. Ter zake van belanghebbendes stelling dat op grond van het gelijkheidsbeginsel het aan de vakantieperiode toe te rekenen deel van het jaarloon alsmede het ontvangen vakantiegeld slechts voor 75% belast kunnen worden, overweegt het Hof als volgt. Uit belanghebbendes standpunt ter zitting dat hij persisteert bij al zijn eerder ingenomen standpunten inzake het gelijkheidsbeginsel leidt het Hof af dat hij daarmee alsnog een beroep doet op aftrek van ƒ 2.378 onbelast vakantiegeld, waarover hij in zijn brief aan de inspecteur van 24 september 1999 had medegedeeld: 'Mijn aftrekpost van ƒ 2.378 trek ik hierbij in.' Belanghebbendes stelling dat 25% van het door hem ontvangen vakantiegeld alsmede 25% van het aan de verlofdagen toe te rekenen deel van het jaarloon onbelast dient te blijven, faalt. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 16 juni 1999, nr. 33.928 (BNB 1999/286) overwogen - kort weergegeven - dat het verschil tussen vakantiegeld als loon in geld en vakantiebonnen en dergelijke als aanspraken enig verschil in behandeling rechtvaardigt en dat voor deze verschillende behandeling een objectieve en redelijke rechtvaardiging aanwezig is, waardoor het de toets aan de antidiscriminatiebepalingen in de Grondwet en internationale verdragen kan doorstaan. De Hoge Raad overweegt daarbij dat de regelgever op zwaarwegende gronden van sociaal-economisch-politieke aard in redelijkheid heeft kunnen besluiten de ongelijke behandeling tijdelijk in stand te laten en deze slechts geleidelijk op te heffen.
6.3. Ter zake van de in aanmerking te nemen aftrek buitengewone lasten wegens ziektekosten is het gelijk aan de inspecteur. Volgens de berekening van de inspecteur - waarin tevens de forfaitaire aftrek in verband met ouderdom voor belanghebbende is meegenomen - kan in totaal een bedrag van ¦ 10.737,10 aan ziektekosten in aanmerking worden genomen. Dit bedrag dient te worden verminderd met het niet voor aftrek in aanmerking komende drempelbedrag, dat in casu ¦ 11.562 bedraagt, waardoor per saldo een aftrek van nihil resteert. Anders dan belanghebbende stelt, dient op grond van artikel 46, achtste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB) bij de berekening van dit drempelbedrag tevens het onzuivere inkomen van belanghebbendes echtgenote te worden meegerekend, nu belanghebbende gedurende het onderhavige jaar het gehele jaar gehuwd is geweest en niet duurzaam gescheiden van zijn echtgenote heeft geleefd. De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat het daarbij in aanmerking te nemen onzuivere inkomen van belanghebbendes echtgenote ƒ 13.016 bedraagt. Aangezien het gecorrigeerde belastbare inkomen van belanghebbende ƒ 81.760 bedraagt, heeft de inspecteur het in aanmerking te nemen drempelbedrag met juistheid berekend op 12,2% x (ƒ 81.760 + ƒ 13.016 =) ƒ 94.776 = ƒ 11.562.
Terecht heeft de inspecteur in zijn berekening de door belanghebbende opgevoerde kosten voor een hometrainer (voor een bedrag van ƒ 999) niet in aftrek toegelaten, daar deze kosten - mede gelet op hetgeen partijen hierover hebben gesteld - niet kunnen worden begrepen onder de uitgaven voor genees-, heel- en verloskundige hulp en evenmin kwalificeren als uitgaven voor farmaceutische en andere hulpmiddelen als bedoeld in artikel 46, derde lid, onderdeel a, van de Wet IB.
Overigens heeft de inspecteur tevens terecht gesteld dat de door belanghebbende opgevoerde ziektekosten voor een bedrag van ƒ 2.711 niet drukken, omdat belanghebbende een onbelaste ZVO-uitkering ter grootte van dit bedrag heeft ontvangen. Ook indien de opgevoerde kosten voor een hometrainer wel in aftrek zouden worden toegelaten, overschrijden de opgevoerde kosten in totaal derhalve niet het hiervoor genoemde drempelbedrag van ƒ 11.562. Hiertoe overweegt het Hof als volgt. Aanspraken op ZVO-uitkeringen behoren tot het loon. Dit bekent dat de aanspraak belast is en de uitkeringen kunnen worden gedaan zonder dat belasting is verschuldigd. Nu belanghebbende een dergelijke onbelaste uitkering heeft ontvangen, hebben de door hem betaalde ziektekosten in zoverre niet op hem gedrukt, zodat de ontvangen uitkering op de in aftrek gebrachte kosten in mindering moet worden gebracht. Voorts overweegt het Hof dat gesteld noch gebleken is dat in het onderhavige jaar enig bedrag bij belanghebbende als aanspraak op een ZVO-uitkering is belast, zodat op dit punt geen aanleiding bestaat tot het constateren van enig bedrag aan aftrekbare ziektekosten.
6.4. Met betrekking tot de door belanghebbende geclaimde aftrek van giften overweegt het Hof dat, wil er sprake zijn van een recht op aftrek, aan de voorwaarden van artikel 47 van Pro de Wet IB moet zijn voldaan. Artikel 47, eerste lid, onderdeel b, vereist ten aanzien van niet in de vorm van een lijfrentetermijn verstrekte giften dat deze met schriftelijke bescheiden worden gestaafd. Belanghebbende heeft slechts een bedrag van ¦ 1.083 met schriftelijke bescheiden onderbouwd, zodat reeds hierom de te verlenen giftenaftrek tot dit bedrag moet worden beperkt. Ter zitting heeft belanghebbende nog een verklaring overgelegd van de penningmeester van de B-bond. Uit deze verklaring blijkt echter niet dat sprake is van een situatie waarin belanghebbende kosten heeft gemaakt voor deze bond waarvoor een vergoeding mogelijk zou zijn, maar van welke vergoeding belanghebbende heeft afgezien. Ook heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat B weliswaar geen vergoedingsregeling kent, maar dat belanghebbende kosten heeft gemaakt welke naar algemeen aanvaarde maatschappelijke opvattingen door een dergelijke instelling zouden behoren te worden vergoed. Dit nog daargelaten de omstandigheid dat belanghebbende deze door hem opgevoerde kosten niet met schriftelijke bewijsstukken heeft onderbouwd en dat hierbij van de kant van belanghebbende sprake is van een stelpost.
6.5. Voor de giftenaftrek komt derhalve slechts in aanmerking het genoemde bedrag van ¦ 1.083, welk bedrag nog moet worden verlaagd met de op grond van artikel 47, derde lid, van de Wet IB geldende drempel. De inspecteur heeft deze drempel correct berekend op 1% van het gecorrigeerde onzuivere inkomen, hetgeen resulteert in een drempelbedrag van ƒ 817 en een alsnog te verlenen giftenaftrek van ƒ 266. Voor het achterwege laten van de in de wet voorziene drempel voor de aftrek van giften welke niet in de vorm van lijfrentetermijnen worden gedaan, bestaat - anders dan belanghebbende stelt - geen aanleiding. Blijkens de parlementaire geschiedenis van de totstandkoming van deze bepaling heeft de wetgever het aan de genoemde drempel ten grondslag liggende uitgangspunt - dat normale uitgaven zonder duidelijk offerkarakter niet voor aftrek in aanmerking dienen te komen - voor de categorie giften in de vorm van termijnen van lijfrenten op andere wijze uitgewerkt dan bij overige giften, namelijk door het stellen van het vereiste dat de desbetreffende geschonken termijnen van lijfrenten moeten worden toegezegd voor ten minste 5 jaren, waarbij tussen de vervaldata van de termijnen geen langer tijdvak mag zijn gelegen dan een jaar. Tevens komen, om deze aftrekmogelijkheid eenvoudig toepasbaar en controleerbaar te doen zijn, slechts termijnen van lijfrenten in aanmerking die voortvloeien uit een bij notariële akte van schenking aangegane verplichting (Nota naar aanleiding van het eindverslag, Wet van 30 december 1983, Stb. 689, Kamerstukken II 16 787, nr. 11, blz. 4-6).
Bij de categorie overige giften heeft de wetgever om redenen van doelmatigheid en uitvoerbaarheid het hiervoor vermelde uitgangspunt uitgewerkt door het opnemen van een benedengrens in de vorm van het reeds genoemde drempelbedrag (zie de memorie van toelichting, Hoofdstuk IX B 1968, Kamerstukken 1967/68, 9300, nr. 2, blz. 12/13). Het Hof overweegt daarbij dat bij de beantwoording van de vraag of sprake is van een door artikel 14 van Pro het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (juncto art. 1 van Pro het Eerste Protocol bij dat Verdrag) en artikel 26 van Pro het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten verboden ongelijke behandeling moet worden vooropgesteld dat deze bepalingen niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen verbieden, doch alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd omdat een objectieve en redelijke rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Hierbij komt aan de wetgever een zekere beoordelingsvrijheid toe bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van deze bepalingen als gelijke gevallen moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen.
In het onderhavige geval behoort het naar het oordeel van het Hof tot de aan de wetgever toekomende beoordelingsvrijheid om bij deze twee duidelijk onderscheiden categorieën giften (giften in de vorm van bij notariële akte vastgelegde termijnen van lijfrenten enerzijds en overige giften anderzijds) het hiervoor genoemde uitgangspunt - dat normale uitgaven zonder duidelijk offerkarakter niet voor aftrek in aanmerking dienen te komen - op verschillende wijze uit te werken en daaraan mede overwegingen van doelmatigheid en uitvoerbaarheid ten grondslag te leggen; met een dergelijke wettelijke regeling wordt geen inbreuk gemaakt op het gelijkheidsbeginsel. Er is derhalve geen aanleiding om ten aanzien van belanghebbendes giften, die niet in de vorm van termijnen van lijfrenten zijn geschied, toepassing van het drempelbedrag achterwege te laten.
6.6. Gezien het vorenoverwogene dient het bij de aanslagoplegging vastgestelde belastbare inkomen te worden verminderd met een bedrag van ƒ 266 tot een bedrag van ƒ 81.473. Hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd kan niet leiden tot een verdergaande vermindering van de opgelegde aanslag.
Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig voor het veroordelen van de inspecteur in de kosten van belanghebbende als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht komen hiervoor in aanmerking de reiskosten die belanghebbende heeft moeten maken om de zitting te kunnen bijwonen, welke met toepassing van dit Besluit worden vastgesteld op € 9,20. Overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn niet gesteld of aannemelijk geworden.
De uitspraak is gedaan op 15 mei 2002 door mr. Kostense lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. Kreijns-Mostermans als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Hiervan is opgemaakt dit proces-verbaal, ondertekend door genoemd lid van de belastingkamer en de griffier.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van het proces-verbaal in geanonimiseerde vorm.
U kunt binnen vier weken na de verzenddatum van dit proces-verbaal het gerechtshof schriftelijk verzoeken de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke. Voor het verkrijgen van een schriftelijke uitspraak is een griffierecht verschuldigd. Na het verzoek tot vervanging ontvangt U van de griffier een nota griffierecht.
De vervanging van een mondelinge uitspraak door een schriftelijke strekt ertoe de mondelinge uitspraak in een andere vorm vast te leggen. Het gerechtshof mag daarbij de gedane uitspraak niet aan een heroverweging onderwerpen.
Uitsluitend tegen een schriftelijke uitspraak van het gerechtshof staat beroep in cassatie open bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarvoor is eveneens een griffierecht verschuldigd. Het ter verkrijging van een schriftelijke uitspraak betaalde griffierecht wordt door de griffier van de Hoge Raad in mindering gebracht op het voor beroep in cassatie verschuldigde recht.