Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Vijfde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X-Y te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen te P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 24 oktober 2002, ingediend door mr. A te Q als haar gemachtigde.
Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 14 oktober 2002, be-treffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen (IB/PVV) voor het jaar 2001.
De aanslag werd berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen, in casu gelijk aan het verzamelinkomen, van € 603 en resulteert in een te betalen bedrag van € 184, opge-bouwd als hierna onder 2.3 weergegeven. Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestre-den uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vernietiging van de aanslag.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de be-streden uitspraak.
Op verzoek van belanghebbende is de procedure versneld behandeld omdat een grote groep van belastingplichtigen met de onderhavige problematiek te maken krijgt.
De mondelinge behandeling heeft plaatsgevonden op 9 januari 2003. Voor het ter zitting ver-handelde wordt verwezen naar het aangehechte proces-verbaal.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, geboren (..), was in 2001 gehuwd met X (hierna: de partner). De partner is kostwinner.
2.2. In november 2000 heeft belanghebbende een haar toegezonden formulier 'Verzoek Voorlopige teruggaaf algemene heffingskorting' voor het jaar 2001 ingediend, waarop zij heeft vermeld dat zij in 2001 geen inkomen zou genieten. Naar aanleiding van dit verzoek is haar een in maandelijkse termijnen uit te betalen voorlopige teruggaaf toegekend van ƒ 3.473 (= € 1.576), gelijk aan het bedrag van de algemene heffingskorting (artikel 8.10 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) in de voor het jaar 2001 geldende tekst).
2.3. In april 2002 heeft belanghebbende haar aangifte IB/PVV 2001 ingediend. Met toepassing van artikel 2.17, tweede lid, Wet IB 2001 hebben belanghebbende en haar partner ervoor ge-kozen van de gemeenschappelijke bestanddelen van de rendementsgrondslag zoveel aan be-langhebbende toe te rekenen, dat bij haar € 603 belastbaar inkomen uit sparen en beleggen opkwam. Deze toerekening is gekozen vanuit de veronderstelling dat voor de daarover ver-schuldigde belasting ad € 180 op grond van artikel 9.4, eerste lid, aanhef en onderdeel a, Wet IB 2001 geen aanslag zou worden opgelegd. De gemachtigde heeft daartoe gebruik gemaakt van professionele software, volgens welke de onderlinge toedeling van gemeenschappelijke inkomensbestanddelen en bestanddelen van de rendementsgrondslag door fiscale partners wordt aangeduid als 'optimaliseren'.
2.4. De inspecteur heeft een aanslag opgelegd, berekend als volgt:
Inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen € 0
Uitbetaling heffingskorting(en) af € 1 396
Eerder verleende voorlopige teruggave(n) bij € 1 576
In rekening gebrachte heffingsrente bij € 4
Te betalen € 184
De inspecteur stelt zich op het standpunt dat ingevolge artikel 9.4, eerste lid, aanhef en onder-deel b, juncto vierde lid, Wet IB 2001 een aanslag moet worden vastgesteld.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil of terecht een aanslag is vastgesteld.
4. Standpunten van partijen
Voor de motivering van de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken.
Kort en zakelijk samengevat hebben partijen daarin het volgende gesteld:
4.1. belanghebbende:
a. Artikel 9.4 Wet IB 2001 is niet geschreven voor gevallen als het onderwerpelijke en door-kruist de uitdrukkelijk in de wet opgenomen mogelijkheid tot 'optimaliseren'. Bij het spon-taan toegezonden aanvraagformulier is onvoldoende op de consequenties gewezen.
b. Het standpunt van de inspecteur leidt tot een niet te rechtvaardigen ongelijke behandeling tussen:
1. hen die wel en hen die geen voorlopige teruggaaf wegens heffingskorting hebben gevraagd en gekregen;
2. tweerelaties die bestaan uit tweeverdieners en tweerelaties die bestaan uit een één-verdiener en een niet-verdiener;
3. 'drempelvolmakers' die wel en 'drempelvolmakers' die geen aangifte doen.
4.2. de inspecteur:
a. Belanghebbende heeft bij het invullen van het verzoek voorlopige teruggaaf ten onrechte ingevuld dat zij in 2001 geen inkomen zou genieten. Ingevolge artikel 9.4, eerste lid, aanhef en onderdeel b, Wet IB 2001 moet wel een aanslag worden vastgesteld nu belanghebbende een voorlopige teruggaaf heeft ontvangen. Omdat de voorlopige teruggaaf tot een te hoog be-drag is genoten - belanghebbende heeft volgens artikel 8.9 Wet IB 2001 slechts recht op een verhoging van de gecombineerde heffingskorting van (€ 1.576 minus € 180 =) € 1.396 - is de uitzondering van artikel 9.4, vierde lid, Wet IB 2001 niet van toepassing.
b. Er is geen sprake van een niet te rechtvaardigen ongelijke behandeling:
1. indien belanghebbende geen voorlopige teruggaaf had gevraagd, zou haar belas-tingdruk even hoog zijn geweest, omdat dan € 1.396 aan haar zou zijn uitbetaald;
2. tweerelaties van tweeverdieners zijn niet gelijk aan tweerelaties met een alleenver-diener;
3. indien wordt geconstateerd dat alsnog een aanslag moet worden opgelegd, gebeurt dat ook.
5. Beoordeling van het geschil
5.1.1. Belanghebbende is over het aan haar toegerekende belastbare inkomen uit sparen en beleggen, € 180 aan gecombineerde inkomensheffing verschuldigd. Daarop komt de gecom-bineerde heffingskorting (in casu alleen de algemene heffingskorting) in mindering tot maxi-maal het bedrag van de gecombineerde inkomensheffing (artikel 8.8 Wet IB 2001). De aldus berekende heffingskorting bedraagt derhalve € 180.
5.1.2. Nu de gecombineerde heffingskorting van belanghebbende aldus zou worden beperkt tot € 180 en haar partner voldoende inkomsten heeft genoten, wordt het bedrag van de alge-mene heffingskorting van belanghebbende ingevolge artikel 8.9, eerste lid, Wet IB 2001 ver-hoogd met € 1.396 (tot € 1.576).
5.1.3. Bij haar verzoek tot vaststelling van een voorlopige teruggaaf algemene heffingskorting heeft belanghebbende aangegeven in 2001 geen inkomsten te zullen genieten en is het bedrag van de teruggaaf algemene heffingskorting deswege vastgesteld op € 1.576.
5.1.4. In artikel 9.4, eerste lid, aanhef en onderdeel b, Wet IB 2001 is bepaald dat een aanslag wordt vastgesteld indien voor of in de loop van het kalenderjaar een voorlopige teruggaaf is vastgesteld. Ingevolge het vierde lid blijft voormelde bepaling buiten toepassing indien een voorlopige teruggaaf uitsluitend met het oog op de heffingskorting is vastgesteld, tenzij de verhoging van de gecombineerde heffingskorting volgens artikel 8.9 ten onrechte of tot een te hoog bedrag is genoten.
5.1.5. De memorie van toelichting bij de Wet IB 2001 (Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, blz. 287) luidt: "Artikel 9.4, vierde lid, in combinatie met eerste lid van artikel 9.4 bewerk-stelligt dat voorlopige teruggaven die uitsluitend met het oog op een of meer heffingskortin-gen zijn opgelegd niet tot een aanslag leiden. Indien de heffingskortingen ten onrechte of tot een te hoog bedrag zijn genoten wordt wel een aanslag vastgesteld."
5.1.6. Uit het vorenstaande blijkt dat de wetgever uitdrukkelijk heeft bedoeld, zoals ook in de wettekst is neergelegd, dat in een geval als het onderhavige, waarin de verhoging van de ge-combineerde heffingskorting volgens artikel 8.9, naar achteraf blijkt, tot een te hoog bedrag is genoten, steeds een aanslag wordt vastgesteld. Een beperking tot gevallen waarin de verschul-digde belasting meer dan € 196 bedraagt, is in artikel 9, vierde lid, Wet IB 2001 niet opgeno-men.
5.1.7. Belanghebbende heeft voorts gesteld dat de belastingdienst onvoldoende voorlichting heeft verstrekt bij de massale toezending van aanvraagformulieren voor voorlopige teruggaaf van heffingskortingen aan partners die volgens de administratie van de fiscus geen inkomen genoten. Het Hof verwerpt die stelling. In de toelichting bij het Verzoek Voorlopige teruggaaf algemene heffingskorting 2001 is bij vraag 1e vermeld: "Als u inkomsten uit (...) sparen en beleggen heeft, vul dan het formulier "Verzoek voorlopige teruggaaf" in." In laatstvermeld verzoek wordt opgave verlangd van het inkomen uit sparen en beleggen, hetgeen ertoe leidt dat met dat inkomen rekening kan worden gehouden bij de toekenning van een voorlopige teruggaaf.
Van een onvoldoende voorlichting - laat staan van een rechtens bescherming verdienend ver-trouwen - kan dan ook niet worden gesproken. Daaraan doet niet af dat het inkomen uit spa-ren en beleggen pas achteraf - bij het 'optimaliseren' - aan belanghebbende is toegerekend.
5.2. Indien belanghebbende geen voorlopige teruggaaf zou hebben ontvangen en zij bij haar aangifte om toepassing van artikel 8.9 Wet IB 2001 zou hebben verzocht, zou aan haar een aanslag met een terug te geven bedrag van € 1.396 (exclusief heffingsrente) zijn opgelegd. Van een ongelijke behandeling, afhankelijk van het al dan niet vragen om een voorlopige te-ruggaaf, is derhalve geen sprake.
5.3.1. Belanghebbende betoogt voorts dat van een niet te rechtvaardigen rechtsongelijkheid sprake is tussen relaties van tweeverdieners en relaties van een éénverdiener en een niet-verdiener. Dienaangaande overweegt het Hof als volgt.
Bij relaties van tweeverdieners wordt de gecombineerde heffingskorting bij beiden volledig in mindering gebracht op de door hen verschuldigde inkomensheffing. In die gevallen wordt aan hen geen aanslag opgelegd indien de verschuldigde belasting het voorheffingssaldo met niet meer dan € 196 te boven gaat (artikel 9.4, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001).
Bij relaties van een éénverdiener en een niet-verdiener kan alleen de verdienende partner de gecombineerde heffingskorting op de door hem verschuldigde inkomensheffing in mindering brengen.
Er is derhalve geen sprake van feitelijk en rechtens gelijke gevallen.
5.3.2. Voor zover in de vorenbedoelde situatie al gesproken zou kunnen worden van (gedeel-telijk) gelijke gevallen, heeft het volgende te gelden.
Ingevolge artikel 8.8 Wet IB 2001 bedraagt de gecombineerde heffingskorting van een belas-tingplichtige maximaal het bedrag van diens gecombineerde inkomensheffing. In artikel 8.9 is daarop een uitzondering gemaakt in die zin dat de minstverdienende partner onder omstandig-heden recht heeft op een verhoging van diens gecombineerde heffingskorting boven het maximale bedrag van artikel 8.8. Daartoe kan de minstverdienende partner verzoeken een aanslag op te leggen tot het bedrag van dat niet benutte deel. En in gevallen waarin een voor-lopige teruggaaf is genoten tot meer dan dat bedrag, wordt ingevolge artikel 9.4, vierde lid, steeds een aanslag opgelegd, zonder dat daarbij een doelmatigheidsdrempel wordt gehanteerd.
De wetgever heeft aldus kennelijk bedoeld aan de minstverdienende partner nooit meer uit te keren dan het bedrag van de verhoging van diens heffingskorting volgens artikel 8.9.
De omstandigheid dat in gevallen als bedoeld in artikel 9.4, eerste lid, onderdeel a, om doel-matigheidsredenen ervoor is gekozen om geen aanslagen tot geringe bedragen op te leggen, brengt naar 's Hofs oordeel niet mede dat de wetgever in gevallen als het onderhavige even-eens verplicht was een doelmatigheidsdrempel toe te passen bij de correctie van een te hoge voorlopige teruggaaf. Een en ander valt binnen de aan de wetgever toekomende beoordelings-vrijheid en leidt ook niet tot een overduidelijke onevenredigheid. Van een verboden discrimi-natie kan derhalve niet worden gesproken.
5.4. Belanghebbende heeft tenslotte nog gesteld dat de overheveling van 'box-3-inkomen' naar een niet-verdienende partner voor de belastingdienst niet zichtbaar is op het door de ver-dienende partner ingediende aangiftebiljet, waarin deze onder vraag 19 enkel de aan hemzelf toegerekende waarde van bezittingen en schulden behoeft te vermelden. Aan de niet-verdienende 'drempelvolmaker' die geen aangifte heeft gedaan, zal aldus, zo stelt belangheb-bende, in de praktijk geen aanslag worden opgelegd.
Met deze stelling beoogt belanghebbende kennelijk te stellen dat in de meerderheid van de met belanghebbende vergelijkbare gevallen geen aanslag wordt opgelegd, hoewel dat in de visie van de inspecteur wel zou moeten gebeuren, hetgeen in strijd komt met het gelijkheids-beginsel als beginsel van behoorlijk bestuur.
Dienaangaande overweegt het Hof als volgt.
De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat bij een geconstateerde onjuistheid van de voorlopige teruggaaf steeds een aanslag wordt opgelegd. De niet-verdienende partner die, na een toerekening van gemeenschappelijk bestanddelen van de rendementsgrondslag, een te hoge teruggaaf van de algemene heffingskorting is verleend en deswege voor een aanslag in aanmerking komt, dient daarvan aangifte te doen. Indien aan die partner geen aangiftebiljet is uitgereikt, is deze ingevolge artikel 6, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen juncto artikel 2 van Pro de Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen 1964 ge-houden om uitnodiging tot het doen van aangifte te verzoeken.
Gevallen waarin een belastingplichtige verzuimt om de wettelijke regels na te leven en dit voor de inspecteur verborgen houdt, kunnen naar 's Hofs oordeel niet worden gerekend tot de gevallen waarin de bevoegde inspecteur een juiste wetstoepassing achterwege heeft gelaten.
Voor toepassing van de zogenaamde meerderheidsregel bestaat dan ook geen grond.
5.5. De slotsom luidt dat het beroep ongegrond is.
6. Proceskosten
Nu belanghebbende in het ongelijk is gesteld en zich overigens geen bijzondere omstandighe-den hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig de inspecteur te veroordelen in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht..
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 16 januari 2003 door mrs. Boersma, Schaap en Goes, in tegen-woordigheid van mr. Brands als griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitge-sproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen een beroepschrift bij dit gerechts-hof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proces-kosten.