Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van de besloten vennootschap X B.V. te Z (België), belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 9 mei 2003, ingediend door mr.dr. A (B Belastingadviseurs en Advocaten) te Q als haar gemachtigde. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur van 4 april 2003, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting voor het boekjaar 1 januari 1998 - 31 maart 1999. Het beroep is aangevuld bij brief van de gemachtigde van 10 juni 2003.
1.2. De met dagtekening 10 augustus 2002 opgelegde aanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 3.497.243. Bij de bestreden uitspraak heeft de inspecteur de aanslag gehandhaafd.
1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van ƒ 183.016.
1.4. De inspecteur van de Belastingdienst R, thans bevoegd voor belanghebbende, heeft een verweerschrift ingediend. Daarin concludeert hij tot ongegrondverklaring van het beroep. Zowel de inspecteur van de Belastingdienst P als de inspecteur van de Belastingdienst R zal hierna, behalve op plaatsen waar het maken van onderscheid geboden is, worden aangeduid als: de inspecteur
1.5. De zaak is behandeld ter zitting van 17 februari 2004. Van hetgeen ter zitting is voorgevallen is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende is op 27 april 1994 opgericht naar Nederlands recht met als naam Beleggingsmaatschappij C B.V. Enig aandeelhouder was D, woonachtig te S (België).
2.2. Op 18 december 1996 is de plaats van werkelijke leiding van belanghebbende overgegaan van Nederland naar het woonadres van D te België.
2.3. Belanghebbende bezat tot in 1998 in Nederland gelegen onroerende zaken. In de loop van 1998 heeft zij deze onroerende zaken verkocht, de laatste op 15 december 1998. Eén of meerdere van de onroerende zaken zijn verkocht aan een vennootschap waarvan de aandelen in handen waren van D.
2.4. Op 29 december 1998 heeft D de aandelen in belanghebbende verkocht aan E België NV, gevestigd te T (België). De koopprijs van de aandelen bedroeg ƒ 24.989.237. E België NV maakt deel uit van het Nederlandse E-concern, een groep van vennootschappen die werkzaam zijn op het gebied van het beleggen in onroerende zaken. Bij de bepaling van de koopprijs is de vennootschapsbelastinglatentie over de door partijen in aanmerking genomen vervangingsreserve gesteld op 17,5%.
2.5. Bij notariële akte van 29 december 1998 heeft D de aandelen in belanghebbende geleverd aan E België NV. In de akte is in artikel 4, onderdeel r, onder meer het volgende opgenomen:
"De voor heden bij de Vennootschap ontstane vervangingreserves zijn, bezien vanuit een fiscaal standpunt, op de juiste wijze toegepast; sedert het ontstaan van die vervangingsreserves is bij de directie der Vennootschap onafgebroken tot en met heden het voornemen tot vervanging aanwezig. De thans bij de vennootschap aanwezige vervangingsreserves zijn ontstaan ten gevolge van de verkoop van (een) registergoed(eren) welke niet bij de vennootschap zelf in gebruik was/waren en derhalve werd/werden aangewend als beleggingsobject".
Artikel 8 van Pro de akte luidt:
"Koper garandeert aan Verkoper dat ook de door Koper te benoemen directie van de Vennootschap het in artikel 14 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 genoemde vervangingsvoornemen -hetwelk bij de huidige directie aanwezig is- zal handhaven en dat de Vennootschap tijdig aan deze vervangingsverplichting zal voldoen, waartoe de Vennootschap verplicht is.
De vrijval van de per heden in de Vennootschap aanwezige vervangingsreserves als gevolg van het niet overgaan tot vervanging door de Vennootschap binnen de daarvoor wettelijk gestelde vervangingstermijn, komt geheel voor rekening en risico van de Koper. Bij niet nakoming van de in dit artikel door Koper casu quo de Vennootschap gegeven garanties zal Koper en/of de Vennootschap, het daardoor ontstane nadeel voor Verkoper (inclusief de op de Verkoper verhaalde belastingen uit dien hoofde) aan Verkoper vergoeden.".
2.6. Blijkens de tot gedingstukken behorende kopieën van bescheiden uit het handelsregister van V (België) is met ingang van 30 december 1998 F in de functie van zaakvoerder belast met de dagelijkse leiding van belanghebbende. Bij notariële akte van dezelfde dag werd de naam van belanghebbende gewijzigd in X B.V. en werd het boekjaar van belanghebbende, dat gelijk was aan het kalenderjaar, gewijzigd in een boekjaar van 1 april tot en met 31 maart, waarbij werd bepaald dat het lopende boekjaar eindigde op 31 maart 1999.
2.7. Belanghebbende heeft de middelen waarover zij na verkoop van de onroerende zaken kwam te beschikken na overdracht van de aandelen ter beschikking gesteld aan vennootschappen binnen het E-concern.
2.8. Op 15 november 2002 is belanghebbende een obligatoire overeenkomst aangegaan met betrekking tot de verwerving van een in Nederland gelegen onroerende zaak.
2.9. De aangifte van belanghebbende voor de vennootschapsbelasting voor het boekjaar 1 januari 1998 - 31 maart 1999 is bij de inspecteur binnengekomen op 10 april 2000. In de aangifte werd, onder dotatie van een bedrag van ƒ 3.314.227 aan de vervangingsreserve, een belastbare winst aangegeven van ƒ 183.016.
2.10. Bij de aanslagregeling heeft de inspecteur de dotatie aan de vervangingsreserve niet geaccepteerd en de belastbare winst vastgesteld op ƒ 3.497.243.
2.11. In het kader van de behandeling van het door belanghebbende tegen de aanslag ingediende bezwaarschrift heeft de inspecteur van de Belastingdienst P in een brief van 31 januari 2003 aan belanghebbende onder meer het volgende geschreven:
"Binnen de E Groep komen vele vennootschappen voor met een vervangingsreserve. Mede op uw verzoek heb ik contact gehad met mijn collega de heer G te R, de inspecteur voor de E Groep. De heer G van de Belastingdienst R heeft verklaard dat binnen de E Groep permanent onroerende zaken worden gekocht. Doorgaans is de heer H zowel (middellijk) bestuurder als (middellijk) aandeelhouder van de vennootschap met de vervangingsreserve. De aanwezigheid van een vervangingsvoornemen wordt door de Belastingdienst R slechts in de daartoe aanleiding gevende gevallen actief getoetst.".
3. Geschil en standpunten van partijen
Tussen partijen is in geschil of op 31 maart 1999 bij belanghebbende het voornemen aanwezig was de in 1998 vervreemde onroerende zaken te vervangen, welke vraag door belanghebbende bevestigend wordt beantwoord en door de inspecteur ontkennend. Indien de vraag bevestigend moet worden beantwoord is tussen partijen vervolgens in geschil of het bepaalde in artikel 16 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) ertoe leidt dat belanghebbende moet afrekenen over de bij haar aanwezige stille en fiscale reserves, waarbij belanghebbende zich op het standpunt stelt dat bij aanwezigheid van een voornemen tot vervanging in in Nederland gelegen onroerende zaken niet kan worden gezegd dat belanghebbende in het onderhavige boekjaar heeft opgehouden binnen het Rijk belastbare winst te genieten en voorts de in artikel 43 EG Pro neergelegde vrijheid van vestiging aan een afrekening op de voet van artikel 16 van Pro de Wet in de weg staat.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat zij de boekwinsten die zij in 1998 heeft behaald bij de verkoop van onroerende zaken kan reserveren op de voet van artikel 14 van Pro de Wet. Daartoe is vereist dat bij haar op balansdatum, zijnde 31 maart 1999, het voornemen tot vervanging van de vervreemde zaken aanwezig is. Op belanghebbende rust de last de aanwezigheid van een dergelijk voornemen aannemelijk te maken.
4.2. Belanghebbende bezat tot in 1998 onroerende zaken in Nederland die zij ter belegging aanhield. In de loop van 1998 heeft belanghebbende deze onroerende zaken vervreemd. Eén of meerdere onroerende zaken zijn middellijk in het bezit gebleven van de persoon die tot 28 december 1998 enig aandeelhouder van belanghebbende was. Ten tijde van de overdracht van de aandelen aan het E-concern was belanghebbende geheel ontdaan van lichamelijke bezittingen.
4.3. Belanghebbende stelt dat zij op balansdatum, 31 maart 1999, voornemens was wederom in Nederland gelegen onroerende zaken als beleggingsobject aan te kopen. Zij beroept zich daarbij op hetgeen bij de overdracht van de aandelen in belanghebbende op 29 december 1998 in de akte is neergelegd (zie onder 2.5 hiervóór) en op de omstandigheid dat belanghebbende onderdeel is van het E-concern en dit concern stelselmatig aan, zoals belanghebbende stelt, haar vervangingsverplichting voldoet.
4.4. Bij zowel de inhoud van de akte van 29 december 1998 als de praktijk van het E-concern, waarop belanghebbende zich beroept, gaat het om aanwijzingen die zijn gelegen in de sfeer van de aandeelhouder van belanghebbende. Daarmee is nog niets komen vast te staan over de voornemens van de directie van belanghebbende op 31 maart 1999. Het Hof wijst in dit verband op het arrest van de Hoge Raad van 23 juni 1993, nr. 28 477, BNB 1993/258.
4.5. Belanghebbende heeft niets, althans onvoldoende bijgebracht dat meer concreet een licht werpt op de intenties en activiteiten met betrekking tot het investeren in onroerende zaken van de directie van belanghebbende op 31 maart 1999. Omtrent de wijze waarop de directie eventueel door de aandeelhouder is geïnstrueerd en de vraag of deze instructies ertoe hebben geleid dat ook de directie van belanghebbende op 31 maart 1999 voornemens was vervangende beleggingsobjecten te verwerven is niets naar voren gebracht. Belanghebbende heeft in feite niets méér gedaan dan het stellen van algemeenheden aangaande de praktijken van het E-concern, maar voor het aannemelijk maken van het concreet op belanghebbende betrekking hebbende vervangingsvoornemen schiet dit tekort.
4.6. Belanghebbende heeft nog een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel. Zij stelt dat er een -niet formeel vastgelegde- afspraak is met de voor het E-concern bevoegde inspecteur, de inspecteur van de Belastingdienst R, die inhoudt dat bij de tot het concern behorende vennootschappen een vervangingsvoornemen min of meer permanent aanwezig is, tenzij sprake is van een bijzonder geval. Het Hof acht door belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat er tussen het E-concern en de inspecteur een afspraak bestaat die de inspecteur verbindt tot het zonder meer aannemen van een bij belanghebbende bestaand vervangingsvoornemen. Op grond van hetgeen over en weer is gesteld, is het Hof tot de overtuiging gekomen dat belanghebbende zich slechts kan beroepen op een praktijk zoals die is beschreven in de brief van de inspecteur van 31 januari 2003 (zie onder 2.11 hiervóór). Voor zover al kan worden aangenomen dat aan belanghebbende een beroep op die bestaande praktijk toekomt, sluit die praktijk in dat de inspecteur de ruimte heeft om in daartoe aanleiding gevende gevallen actief te toetsen of een vervangingsvoornemen bestaat. Dat die aanleiding gevende gevallen van een bepaald type dienen te zijn en dat het geval van belanghebbende niet aan die typering voldoet, is niet aannemelijk gemaakt.
4.7. Het vorenstaande leidt tot de gevolgtrekking dat moet worden beslist overeenkomstig het primaire standpunt van de inspecteur en dat het beroep ongegrond is.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig een partij te veroordelen in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 23 maart 2004 door mrs. Van Loon, voorzitter, Kostense en De Korte, leden, in tegenwoordigheid van mr. De Rijk als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Cassatie
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.