Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 13 juni 2002, ingediend door A te Q als zijn gemachtigde. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 14 mei 2002, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1997.
1.2. De aanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 1.222.943. Na bezwaar tegen de aanslag heeft de inspecteur deze bij de bestreden uitspraak verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 1.222.943, waarvan een bedrag van ƒ 979.852 is belast op de voet van artikel 57a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet).
1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van uiteindelijk ƒ 989.838, waarvan ƒ 979.852 te belasten op de voet van artikel 57a van de Wet.
1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Hij concludeert uiteindelijk tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 299.484, waarvan ƒ 56.393 te belasten op de voet van artikel 57a van de Wet.
1.5. Gemachtigde heeft op 23 januari 2003 een conclusie van repliek ingediend.
1.6. Ter zitting van 23 september 2003 zijn verschenen belanghebbende en zijn gemachtigde, alsmede namens de ambtsopvolger van de inspecteur, de inspecteur van de Belastingdienst P, mr. B. Gemachtigde heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd. Het Hof rekent deze pleitnota tot de gedingstukken.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende handelde in het onderhavige jaar in postzegels. Daarnaast was belanghebbende onder meer enig aandeelhouder van C B.V. (hierna: de B.V.).
2.2. Ten behoeve van de postzegelhandel heeft belanghebbende bedragen geleend van de B.V., welke leningen zijn verwerkt in de rekening-courant van belanghebbende bij de B.V. Ultimo 1995 bedroeg de rekening-courantschuld van belanghebbende aan de B.V. ƒ 1.755.205.
2.3. Met dagtekening 22 november 1996 is tussen belanghebbende, de B.V. en de inspecteur een vaststellingsovereenkomst opgesteld. In deze door partijen op 23 april 1997 (belanghebbende en de B.V.) respectievelijk 29 april 1997 (de inspecteur) ondertekende overeenkomst is onder meer het volgende opgenomen (waarbij belanghebbende wordt aangeduid met “de schuldenaar”):
“De ondergetekenden (...) stellen vast dat de schuldenaar (...) per 31 december 1996 debet staat bij de BV tot een bedrag van f 1.026.066
(...) komen (...) het volgende overeen:
a. Ingaande 1 januari 1997 zal de bovenomschreven schuld in maximaal 10 (...) jaren worden afgelost.
b. De jaarlijkse aflossing bedraagt minimaal f 102.607
c. De rente bedraagt minimaal 6 % per jaar.
d. Rente en aflossing worden jaarlijks daadwerkelijk betaald.
(...)
g. Indien ultimo van enig jaar een schuld bestaat die strijdig is met wat hierboven is overeengekomen, dan zal het afwijkende gedeelte op genoemd tijdstip als netto winstuitdeling worden aangemerkt en zal de BV hiervan (...) aangifte doen voor de dividendbelasting (gebruteerd), waarbij de BV deze verschuldigde belasting voor haar rekening neemt (...).”
2.4. Belanghebbende heeft in 1997 een bedrag van ƒ 46.214 afgelost op zijn rekening-courantschuld aan de B.V. Over het openstaande bedrag van de rekening-courantschuld heeft belanghebbende geen rente betaald. De rekening-courantschuld ultimo 1997 bedraagt ƒ 979.852.
2.5. Met dagtekening 12 maart 1999 heeft belanghebbende aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1997 gedaan naar een belastbaar inkomen van nihil.
2.6. De inspecteur heeft met dagtekening 20 september 2000 de onder 1.1 genoemde aanslag vastgesteld. Daarbij heeft hij het aangegeven belastbare inkomen verhoogd met een bedrag van ƒ 243.091 aan niet geaccepteerde verliesverrekening uit eerdere jaren en met een winstuitdeling van ƒ 979.852 ter zake van het ultimo 1997 openstaande bedrag van de rekening-courantschuld bij de B.V.
3. Geschil
In geschil is uiteindelijk of de aanslag moet worden verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 989.838, waarvan ƒ 979.852 te belasten op de voet van artikel 57a van de Wet, hetgeen belanghebbende voorstaat, dan wel tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 299.484, waarvan ƒ 56.393 te belasten op de voet van artikel 57a van de Wet, hetgeen door de inspecteur wordt verdedigd.
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen en de motivering daarvan verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
4.2. Ter zitting is door gemachtigde nog het volgende, zakelijk weergegeven, naar voren gebracht.
Het gevolg van mijn in de pleitnota ingenomen standpunten is dat ik mijn eerdere bezwaren tegen het niet verlenen van de zelfstandigenaftrek en mijn bezwaar tegen de niet verleende verliesverrekening intrek. Ik ben het bij nader inzien dus volledig eens met de inspecteur, behalve op het punt van de aangegeven winst uit de postzegelhandel van ƒ 242.930, die alsnog buiten het belastbare inkomen van belanghebbende moet worden gehouden. De discussie met de belastingdienst waaraan ik in mijn pleitnota refereer, ziet op eerdere jaren. Toen was de postzegelhandel verliesgevend en stelde de fiscus dat geen sprake was van een bron van inkomen, maar van een hobby. Daar wil ik de belastingdienst ook aan houden in het onderhavige jaar, waarin sprake is van een positief resultaat.
De omvang van het verlies 1995 en 1996 valt niet af te leiden. Daarvoor ontbreekt de samenhang met de winst over 1997. Een uitspraak op bezwaar over het jaar 1996 heeft belanghebbende niet ontvangen, ook geen verminderingsbeschikking. Wel een dwangbevel. Anders dan de inspecteur stelt, heeft belanghebbende genoeg geld om de aanslag te betalen.
4.3. Namens de inspecteur is ter zitting, zakelijk weergegeven, nog het volgende opgemerkt.
Ik voel mij overvallen door het pas ter zitting ingenomen standpunt door gemachtigde over de fiscale kwalificatie van de exploitatie van de postzegelhandel. Dit punt is tot nu toe helemaal niet in geschil geweest in het onderhavige jaar, ook niet in de bezwaarfase. Daarom heb ik mij niet voorbereid op dit punt en ken ik het dossier hierover van de voorafgaande jaren niet. Mij staat alleen bij dat de postzegelhandel een aantal jaren met verlies heeft gedraaid en dat mijn ambtsvoorganger toen aanvankelijk een discussie heeft gevoerd over de vraag of er geen sprake was van het uitoefenen van een hobby. Primair verzoek ik het Hof om belanghebbendes stelling op dit punt tardief te verklaren. Subsidiair ben ik van opvatting dat het resultaat uit de postzegelhandel voor belanghebbende winst uit onderneming vormt, omdat is voldaan aan alle vereisten voor het aannemen van een bron van inkomen.
In tegenstelling tot hetgeen gemachtigde beweert, is het aangegeven verlies van de postzegelhandel over 1996 uiteindelijk wel degelijk geaccepteerd bij de aanslagregeling van dat jaar. Ik verwijs hiervoor naar het verweerschrift, waarin is aangegeven dat bij de behandeling van het bezwaar de in de aangifte opgenomen gegevens alsnog zijn gevolgd. In het aangegeven belastbare inkomen over 1996 van negatief ƒ 96.467 was een verlies uit de postzegelhandel verwerkt van ƒ 72.772, zoals moge blijken uit bijlage 9 bij het verweerschrift. Bij de uitspraak op bezwaar over het jaar 1996 is het belastbare inkomen vervolgens vastgesteld op ƒ 96.467 negatief vermeerderd met ƒ 187.010 = ƒ 90.543. In het verweerschrift heb ik de twee laatstgenoemde bedragen abusievelijk vermeld als ƒ 187.000 en ƒ 90.533. Het was de bedoeling dat belanghebbende over 1996 een uitspraak op bezwaar zou ontvangen waarbij de aanslag zou worden vastgesteld naar een belastbaar inkomen van ƒ 90.453, maar het computersysteem van de belastingdienst stond slechts de vorm van een navorderingsaanslag toe. De aanslaggegevens van deze navorderingsaanslag heb ik als bijlage 12 bij het verweerschrift gevoegd. Formeel is geen uitspraak op bezwaar over 1996 gedaan. Tegen de navorderingsaanslag of tegen het niet tijdig doen van uitspraak op het bezwaar over 1996 heeft belanghebbende geen rechtsmiddelen aangewend. Het kan dus wel kloppen dat belanghebbende geen uitspraak op bezwaar over het jaar 1996 heeft ontvangen. Een en ander verdient geen schoonheidsprijs, maar met het aangegeven verlies uit de postzegelhandel over 1996 is dus wel degelijk rekening gehouden.
Ik heb het vermoeden dat belanghebbendes plotselinge standpuntwijziging ter zitting, op grond waarvan hij nu vrijwel volledig akkoord gaat met de opgelegde aanslag, verklaard kan worden door de invorderingsaspecten van deze zaak. Inmiddels zijn namelijk naheffingsaanslagen dividendbelasting opgelegd aan de B.V.; belanghebbende wil die belastingschuld vermoedelijk ontlopen.
Na hierover navraag te hebben gedaan bij degene die de vaststellingsovereenkomst namens de inspecteur feitelijk heeft opgesteld en getekend, ben ik bij nader inzien van mening dat ik de vaststellingsovereenkomst verkeerd heb uitgelegd door het volledige ultimo 1997 openstaande bedrag van de rekening-courantschuld tot het belastbare inkomen van belanghebbende over 1997 te rekenen. Uit onderdeel g van de vaststellingsovereenkomst volgt immers dat in enig jaar slechts het afwijkende gedeelte van de rekening-courantschuld tot het belastbare inkomen kan worden gerekend. Ik kom derhalve alsnog tot de conclusie dat belanghebbende met zijn in repliek ingenomen standpunt gelijk had en dat over het onderhavige jaar slechts een bedrag van ƒ 56.393 als winstuitdeling bij belanghebbende in aanmerking mag worden genomen in plaats van het bij de bestreden uitspraak in aanmerking genomen bedrag van ƒ 979.852. Dit betekent dat het bij de aanslagoplegging vastgestelde belastbare inkomen met een bedrag van ƒ 923.459 moet worden verlaagd tot een belastbaar inkomen van ƒ 299.484, waarvan ƒ 56.393 belast naar het tarief van artikel 57a van de Wet. Ik verzoek het Hof hiermee rekening te houden. Mocht het Hof toekomen aan een inhoudelijke beoordeling van de vaststellingsovereenkomst, dan bied ik getuigenbewijs aan van de door mij ter zitting verdedigde uitleg. Als getuige wil ik dan de medewerker van de belastingdienst oproepen die namens de inspecteur de vaststellingsovereenkomst feitelijk heeft opgesteld en ondertekend.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Belanghebbende heeft ter zitting het standpunt ingenomen dat de bij de aanslagoplegging in aanmerking genomen winst uit de door hem uitgeoefende postzegelhandel bij nader inzien niet tot zijn belastbare inkomen over het onderhavige jaar kan worden gerekend, omdat deze activiteiten moeten worden beschouwd als de uitoefening van een hobby. De inspecteur heeft gesteld zich overvallen te voelen door deze pas ter zitting ingenomen stelling en hij heeft het Hof verzocht belanghebbendes stelling tardief te verklaren.
5.2. Het Hof is van oordeel - welk oordeel ter zitting reeds aan partijen is medegedeeld - dat belanghebbendes onder 5.1 weergegeven stelling als tardief buiten aanmerking moet worden gelaten. Met deze pas ter zitting aangevoerde nieuwe stelling wordt de rechtsstrijd in beginsel uitgebreid, terwijl de stelling mede een onderzoek vergt van feiten en omstandigheden die niet in de stukken van het geding zijn vastgelegd en die in de procedure tot nu toe niet aan de orde zijn gekomen. De inspecteur stelt dat hij niet in staat is terstond of na een korte schorsing ter zitting deze stelling met het daarvoor nodige bewijs te weerleggen. Nu belanghebbende zijn stelling redelijkerwijs in een eerder stadium naar voren had kunnen en alsdan ook had moeten brengen, is het Hof van oordeel dat de behandeling ter zitting van deze stelling tot een onevenredige benadeling van de inspecteur in zijn processuele positie zou leiden, terwijl een reden voor uitstel van de behandeling van de zaak - belanghebbende heeft dienaangaande niets aangevoerd - ontbreekt. Het Hof is derhalve van oordeel dat de afweging van enerzijds het belang dat belanghebbende heeft bij beoordeling van die stelling en anderzijds het algemeen belang van een doelmatige procesgang in het onderhavige geval leidt tot het oordeel dat de genoemde stelling van belanghebbende als tardief buiten beschouwing moet worden gelaten.
5.3. Het hiervoor overwogene neemt intussen niet weg dat de omvang van de rechtsstrijd onverminderd wordt bepaald door het vast te stellen bedrag van de aanslag. Dit brengt het Hof tot de slotsom dat, nadat beide partijen ter zitting hun standpunt ter zake hebben gewijzigd, geen geschil meer bestaat omtrent de hoogte van de vast te stellen aanslag. Vaststaat immers dat de aanslag, zoals nader vastgesteld bij de bestreden uitspraak, resulteert in een bedrag aan te betalen belasting/premie volksverzekeringen van ƒ 370.976. Belanghebbendes ter zitting ingenomen, onder 1.3 weergegeven conclusie leidt tot het volgende bedrag aan te betalen belasting en premie volksverzekeringen:
Belastbaar inkomen ƒ 989.838
Belastingvrij bedrag tariefgroep 2 7.102
Belastbare som ƒ 982.736
Inkomstenbelasting:
5,05% van ƒ 45.960 (1e schijf) ƒ 2.320
25% van (ƒ 982.736 – ƒ 45.960=) ƒ 936.776 (tarief art. 57a) 234.194
Premie volksverzekeringen:
32,25% van ƒ 45.960 (maximum) 14.822
Te betalen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen: ƒ 251.336.
5.4. Het door de inspecteur ter zitting uiteindelijk ingenomen standpunt brengt het volgende bedrag aan te betalen belasting/premie volksverzekeringen mee:
Belastbaar inkomen ƒ 299.484
Belastingvrij bedrag tariefgroep 2 7.102
Belastbare som ƒ 292.382
Inkomstenbelasting:
5,05% van ƒ 45.960 (1e schijf) ƒ 2.320
50% van ƒ 51.462 (2e schijf) 25.731
60% van ƒ 138.567 (3e schijf) 83.140
25% van ƒ 56.393 (tarief art. 57a) 14.098
Premie volksverzekeringen:
32,25% van ƒ 45.960 (maximum) 14.822
Te betalen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen: ƒ 140.111.
5.5. Op grond van het onder 5.3 en 5.4 overwogene is het Hof van oordeel dat de aanslag verlaagd kan worden tot een bedrag aan te betalen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen van ƒ 251.336 en dat daardoor tussen partijen geen geschil meer bestaat.
5.6. Op grond van het hiervoor overwogene is het gelijk aan belanghebbende. Aan de overige stellingen van partijen komt het Hof niet meer toe.
6. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Met inachtneming van de normen van het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt het Hof het bedrag vast op 2,5 (beroepschrift, conclusie van repliek, verschijnen ter zitting) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (gewicht van de zaak) = € 1.207,50.
7. Beslissing
Het Hof
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
- vermindert de aanslag tot een bedrag aan te betalen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen van ƒ 251.336;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.207,50 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende dient te voldoen; en
- gelast de Staat het gestorte griffierecht ad € 29 aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld op 23 maart 2004 door mrs. Dutmer, voorzitter, Van Loon en Kostense, leden, in tegenwoordigheid van mr. Couperus als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) de dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.