Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 07/00284 en 07/00285
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X],
wonende te [Z],
belanghebbende,
gemachtigde drs. J.J.H. ten Hoor,
tegen de uitspraak in de zaken AWB no. 05/2016 en 05/2018 van de rechtbank Haarlem van 11 april 2007 in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Amsterdam,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 29 december 2001 aan belanghebbende voor het jaar 1998 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd en berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van f 1.000.000 (€ 453.780).
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 7 juni 2005, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 142.121 (€ 64.492).
1.2. De inspecteur heeft met dagtekening 5 november 2003 aan belanghebbende voor het jaar 2000 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd en berekend naar een belastbaar inkomen van f 313.883 (€ 142.434). Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 10 februari 2006, de aanslag gehandhaafd.
1.3. Bij uitspraak van 11 april 2007, verzonden op 17 april 2007, heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) de tegen deze uitspraken door belanghebbende ingestelde beroepen gegrond verklaard, en:
- de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1998 verminderd tot een
berekend naar een belastbaar inkomen van € 64.247 en bepaald dat de belasting over het
gedeelte van de belastbare som dat ingevolge artikel 57a, eerste lid, Wet IB 1964 niet op de
voet van de tarieftabel wordt belast, 25 % bedraagt;
- de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2000 vastgesteld naar een
belastbaar inkomen van € 126.431 (f 278.618) en bepaald dat een gedeelte van het inkomen
zijnde € 86.271 (f 190.116) ingevolge artikel 57a Wet IB 1964 niet op de voet van de
tarieftabel wordt belast maar tegen een tarief van 25 percent.
1.4. Tegen deze uitspraak heeft (de gemachtigde van) belanghebbende hoger beroep ingesteld bij beroepschriften van 25 mei 2007, bij het Hof ingekomen op eveneens 25 mei 2007, en aangevuld bij brieven van 14 juni 2007.
De inspecteur heeft verweerschriften ingediend.
Daartoe door het Hof in de gelegenheid gesteld, heeft belanghebbende in iedere zaak een conclusie van repliek ingediend, waarop door de inspecteur is gereageerd bij conclusies van dupliek.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 januari 2008. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Overwegingen
2.1. Belanghebbende handelde in het onderhavige jaar in postzegels. Daarnaast was belanghebbende onder meer enig aandeelhouder van [A] B.V. (hierna: de BV).
2.2. Ten behoeve van de postzegelhandel heeft belanghebbende bedragen geleend van de BV, welke leningen zijn verwerkt in de rekening-courant van belanghebbende bij de BV.
2.3. Met betrekking tot deze vordering in rekening-courant op de BV (hierna: de vordering) hebben belanghebbende, de BV en de inspecteur in april 1997 een overeenkomst gesloten waarin onder meer het volgende is bepaald:
“De ondergetekenden (…) stellen vast dat de schuldenaar (…) per 31 december 1996 debet staat bij de BV tot een bedrag van f 1.026.066
(…) komen (…) het volgende overeen:
a. Ingaande 1 januari 1997 zal de bovenomschreven schuld in maximaal 10 (…)
jaren worden afgelost.
b. De jaarlijkse aflossing bedraagt minimaal f 102.607
c. De rente bedraagt minimaal 6% per jaar.
d. Rente en aflossing worden jaarlijks daadwerkelijk betaald.
(…)
g. Indien ultimo van enig jaar een schuld bestaat die strijdig is met wat hierboven is overeengekomen, dan zal het afwijkende gedeelte op genoemd tijdstip als netto winstuitdeling worden aangemerkt en zal de BV hiervan (…) aangifte doen voor de dividendbelasting (gebruteerd), waarbij de BV deze verschuldigde belasting voor haar rekening neemt (…).”
2.4.1. Voor een overzicht van de verschillende fiscale procedures die naast de onderhavige tussen belanghebbende dan wel de BV enerzijds en de fiscus anderzijds zijn gevoerd verwijst het Hof naar onderdeel 2.5 van de uitspraak van de rechtbank.
2.4.2. In het bijzonder is van belang hetgeen is beslist in de uitspraak Hof Amsterdam 23 maart 2004, 02/03976; hierin is onder meer het volgende vermeld:
“2.4. Belanghebbende heeft in 1997 een bedrag van f 46.214 afgelost op zijn rekening-courantschuld aan de B.V. (…) De rekening-courantschuld [bedraagt] ultimo 1997 (…) f 979.852.
(…)
3. Geschil
In geschil is uiteindelijk of de aanslag moet worden verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 989.838, waarvan f 979.852 te belasten op de voet van artikel 57a van de Wet, hetgeen belanghebbende voorstaat, dan wel tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 299.484, waarvan f 56.393 te belasten op de voet van artikel 57a van de Wet, hetgeen door de inspecteur wordt verdedigd.
(…)
5. Beoordeling van het geschil
(…)
5.3. (…) de omvang van de rechtsstrijd (…) wordt bepaald door het vast te stellen bedrag van de aanslag. Dit brengt het Hof tot de slotsom dat, nadat beide partijen ter zitting hun standpunten ter zake hebben gewijzigd, geen geschil meer bestaat omtrent de hoogte van de vast te stellen aanslag. Vaststaat immers dat de aanslag, zoals nader vastgesteld bij de bestreden uitspraak, resulteert in een bedrag aan te betalen belasting/premie volksverzekeringen van f 370.976. Belanghebbendes ter zitting ingenomen (…) conclusie leidt tot het volgende bedrag aan te betalen belasting en premies volksverzekeringen:
Belastbaar inkomen f 989.838
Belastingvrij bedrag tariefgroep 2 7.102
Belastbare som f 982.736
Inkomstenbelasting:
5,05% van f 45.960 (1e schijf) f 2.320
25% van (f 982.736 – f 45.960=) f 936.776 (tarief art. 57a) 234.194
Premie volksverzekeringen:
32,25% van f 45.960 (maximum) 14.822
Te betalen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen f 251.336.
5.4. Het door de inspecteur ter zitting uiteindelijk ingenomen standpunt brengt het volgende bedrag aan te betalen belasting/premie volksverzekeringen mee:
Belastbaar inkomen f 299.484
Belastingvrij bedrag tariefgroep 2 7.102
Belastbare som f 292.382
Inkomstenbelasting:
5,05% van f 45.960 (1e schijf) f 2.320
50% van f 51.462 (2e schijf) 25.731
60% van f 138.567 (3e schijf) 83.140
25% van f 56.393 (tarief 57a) 14.098
Premie volksverzekeringen:
32,25% van f 45.960 (maximum) 14.822
Te betalen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen: f 140.111.
(…)
5.6. Op grond van het hiervoor overwogene is het gelijk aan belanghebbende. (…)”
Het Hof heeft de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1997 verminderd tot f 251.336.
2.5. Met dagtekening 10 februari 2006 is de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverze-keringen 1997 ambtshalve verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van
f 299.484, waarvan f 56.393 (= f 102.607 -/- f 46.214) belast tegen het bijzonder tarief van artikel 57a Wet IB 1964.
2.6. In de jaren 1998 en 2000 heeft belanghebbende geen aflossingen en rentebetalingen gedaan op de voet van de eerder aangehaalde vaststellingsovereenkomst van april 1997.
2.7.1. Over het verloop van de aanslagregeling voor de jaren 1998 en 2000 is in de uitspraak van de rechtbank voorts het volgende vermeld:
“2.7. Bij het vaststellen van de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1998 is [de inspecteur] naar eigen inzicht van de door [belanghebbende] ingediende aangifte afgeweken. De ingediende aangifte over 2000 is gecorrigeerd met een winstuitdeling ter hoogte van de som van de (i) jaarlijkse aflossing op de schuld in rekening courant (€ 46.561 ofwel f 102.607), (ii) een rentevergoeding over het openstaande bedrag van de rekening courant-schuld (€ 18.158 ofwel f 40.016) en (iii) de nageheven dividendbelasting (€ 21.551 ofwel f 47.493); tezamen € 86.271 (f 190.116).
1998 2000
Aangegeven belastbaar inkomen: f nihil f 129.058
Bij: winstuitdeling 1.000.000 190.116
Af: vlg. art. 45(4) IB 1964 beperkte renteaftrek -/- 5.291
Vastgesteld belastbaar inkomen: f 1.000.000 313.883
2.8. Nadat [de inspecteur] in de beroepsfase alsnog uitspraken heeft gedaan op de bezwaren tegen de aanslagen van [belanghebbende] over 1998 en 2000, luiden de belastbare inkomens over die jaren als volgt.
1998 2000
Vastgesteld belastbaar inkomen: f 1.000.000 f 313.883
Af: 857.879 -
Nader vastgesteld belastbaar inkomen: f 142.121 f 313.883
Het belastbaar inkomen over 1998 bestaat uit de som van het aangegeven onzuivere inkomen (€ 1.496 ofwel f 3.297), de overeengekomen aflossing (€ 46.561 ofwel f 102.607) ter zake van de schuld in rekening-courant, en de nageheven dividendbelasting (€ 16.435 ofwel f 36.217). De door [belanghebbende] aan [A] B.V. verschuldigde rente, door [de inspecteur] gesteld op € 2.793 (f 6.156), is tegelijkertijd als onttrekking en als aftrekpost in aanmerking genomen en heeft derhalve per saldo geen invloed op de hoogte van het inkomen.
2.9. Met dagtekening 10 februari 2006 heeft [de inspecteur] het op de aanslag over 1998 verschuldigde bedrag verminderd door de ingehouden dividendbelasting, groot € 16.435 ofwel f 36.217, op de voet van artikel 63 Wet Pro IB 1964 als voorheffing op de verschuldigde inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen in aanmerking te nemen.
2.10. Eveneens met dagtekening 10 februari 2006 heeft [de inspecteur] het op de aanslag over 2000 verschuldigde bedrag verminderd door de ingehouden dividendbelasting, groot € 21.551 ofwel f 47.493, op de voet van artikel 63, Wet IB 1964 als voorheffing op de verschuldigde inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen in aanmerking te nemen."
2.7.2. Het Hof beschouwt de hiervoor aangehaalde feiten als vaststaand. Dit betekent onder meer dat belanghebbende in zijn beroepschrift voor het jaar 1998 ten onrechte ervan is uitgegaan dat het belastbaar inkomen is verhoogd met een rentecorrectie van f 36.218. De door de inspecteur voor dat jaar bijgetelde rente bedraagt f 6.156 en is overigens niet in geschil.
2.7.3. In zijn beroepschrift voor het jaar 2000 heeft gemachtigde vermeld dat de door de inspecteur bijgetelde rente f 40.556 zou hebben bedragen. Het Hof gaat evenwel op grond van hetgeen de inspecteur in zijn verweerschrift heeft vermeld ervan uit dat dit een vergissing is en dat de in aanmerking genomen rente f 40.016 heeft bedragen.
2.8.1. Voor het jaar 1998 is in hoger beroep in geschil of de inspecteur door de aanslag met een bijtelling van het belastbaar inkomen – ten behoud van recht – van f 1.000.000 op te leggen ‘de vereiste aanslag’ heeft opgelegd.
2.8.2. Voor het jaar 1998 en 2000 is in geschil of de uitspraak van het Hof van 23 maart 2004, 02/03976, eraan in de weg staat dat de inspecteur het achterwege blijven van de in de vaststellingsovereenkomst van april 1997 vermelde jaarlijkse aflossingen in die jaren (gebru-teerd) als uitdeling in aanmerking heeft genomen.
2.8.3. De inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld, omdat de rechtbank in onderdeel 4.2.4 van haar uitspraak in het voordeel van belanghebbende ervan is uitgegaan dat de in de vaststellingsovereenkomst overeengekomen jaarlijkse aflossing f 102.067 zou bedragen, terwijl in de uitspraak op bezwaar over het jaar 1998 is uitgegaan van een overeengekomen aflossing van f 102.607.
2.9.1. Met betrekking tot het opleggen van de aanslag over 1998 heeft belanghebbende ge-steld dat het de inspecteur niet vrij heeft gestaan om ten aanzien van belanghebbende, die – met gebruik van verleend uitstel – op 28 februari 2000 aangifte heeft gedaan, de facto – de in artikel 11, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen bedoelde termijn voor het opleggen van een aanslag te verlengen, door middel van het opleggen van een aanslag met een omvangrijke bijtelling (louter) ten behoud van recht. De inspecteur heeft zich beroepen op zijn formele bevoegdheid om bij het opleggen van de aanslag van de aangifte af te wijken.
2.9.2. Naar het oordeel van het Hof doet de omstandigheid dat de inspecteur bij de vaststel-ling van het belastbaar inkomen over het jaar 1998 aanvankelijk – naar het Hof begrijpt in verband met het verstrijken van de termijn voor het opleggen van een aanslag en ten behoud van recht – f 1.000.000 heeft bijgeteld op zichzelf niet aan de juistheid van het naderhand (als vermeld in onderdel 2.8 van de uitspraak van de rechtbank) vastgestelde belastbaar inkomen af. Ofschoon de wijze waarop de inspecteur de aanslag over 1998 heeft vastgesteld, gelet ook op de gegevens waarover de inspecteur bij het opleggen van die aanslag beschikte, niet als zorgvuldig kan worden aangemerkt, staat dit verwijt niet eraan in de weg dat de aanslag zoals deze bij de uitspraak op bezwaar is verminderd als juist wordt beoordeeld. Een schending van een of meer formele beginselen van behoorlijk bestuur blijft in zoverre bij de beoordeling van de (juiste) hoogte van de aanslag op grond van de zogenoemde devolutieve werking van het beroep in fiscale zaken zonder gevolg.
2.10.1. Met betrekking tot de hoogte van de aanslag heeft belanghebbende gesteld dat de belasting die hij verschuldigd was uit hoofde van de afwikkeling van de vordering in reke-ning-courant op de BV reeds is voldaan over het jaar 1997, omdat dit – naar belanghebbende deze begrijpt – volgt uit de onder 2.4.2 aangehaalde uitspraak van het Hof. De inspecteur heeft dit standpunt betwist en gesteld dat het Hof het standpunt van belanghebbende in zijn uitspraak betreffende het jaar 1997 niet inhoudelijk heeft gevolgd.
2.10.2. Naar het oordeel van het Hof houdt de beslissing van het Hof van 23 maart 2004, nr. 02/03976, niet een inhoudelijk oordeel in over het moment waarop de vordering in rekening-courant van belanghebbende op de BV is afgewikkeld. Het Hof heeft zijn beslissing uitslui-tend op de formele grond gebaseerd dat het bij de te nemen beslissing gebonden was aan de reikwijdte van het geschil zoals partijen dat uiteindelijk hadden bepaald. Aangezien belang-hebbende (uiteindelijk) had geconcludeerd tot een hogere aanslag dan de aanslag die volgens de inspecteur – overeenkomstig de door hem voorgestane toepassing van de hiervoor onder 2.3 aangehaalde vaststellingsovereenkomst – behoorde te worden vastgesteld, kon het Hof niet tot een lagere aanslag beslissen dan het, overeenkomstig de conclusie van belanghebben-de, heeft gedaan. Voor de inspecteur zou het overigens ook zinloos zijn geweest om tegen de beslissing van het Hof in cassatie te gaan, omdat het hem aan een daarvoor vereist ‘belang’ ontbrak.
2.10.3. Het heeft de inspecteur vervolgens vrij gestaan om de aanslag inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen 1997 door middel van de (ambtshalve) beschikking van 10 fe-bruari 2006 (als vermeld onder 2.5) verder te verminderen en in overeenstemming te brengen met de hiervoor vermelde vaststellingsovereenkomst. Het Hof acht zowel belanghebbende als de inspecteur aan deze vaststellingovereenkomst gebonden en oordeelt dat de inspecteur de belastbare inkomens over de jaren 1998 en 2000 terecht met het in onderdeel g van die overeenkomst voorziene gevolg in overeenstemming heeft gebracht, nu de BV niet heeft vol-daan aan de in de overeenkomst voorziene aflossingen van de vordering in rekening-courant.
2.10.4. Anders dan belanghebbende heeft gesteld – en nu de inspecteur dit heeft betwist – is overigens niet aannemelijk geworden dat de inspecteur de ambtshalve vermindering van de aanslag inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen 1997 weer ongedaan zou hebben gemaakt. Wel is gebleken dat volgens een van de ontvanger afkomstig dwangbevel van 1 mei 2007 nog ten onrechte is uitgegaan van de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2007 vóór de ambtshalve vermindering van 10 februari 2006. Voor de in de onderhavige zaak te nemen beslissing is dit evenwel niet van belang. De beschikking van 10 februari 2006 heeft ertoe te leiden dat de in het kader van de vaststellingsovereenkomst geconstateerde uitdeling niet meer dan één keer in de belastingheffing wordt betrokken.
2.11. In het kader van zijn incidenteel hoger beroep heeft de inspecteur naar het oordeel van het Hof terecht erop gewezen dat de overeengekomen jaarlijkse aflossing f 102.607 bedraagt en dat de rechtbank door abusievelijk uit te gaan van een aflossing ter grootte van
f 102.067 het belastbaar inkomen ten onrechte met f 540 heeft verlaagd. Dit leidt ertoe dat het door de rechtbank nader vastgestelde belastbaar inkomen over 1998 met f 540 moet wor-den verhoogd.
2.12.1. Voor wat betreft het jaar 1998 is de slotsom dat het hoger beroep ongegrond is, dat het incidenteel beroep gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden ver-nietigd.
2.12.2. Voor wat betreft het jaar 2000 is de slotsom dat het hoger beroep ongegrond is.
2.13.1. Nu voor het jaar 1998 het incidenteel hoger beroep gegrond is komt daarmee de grond te ontvallen aan de vergoeding van proceskosten in de uitspraak van de rechtbank, voor zover deze betrekking heeft op het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op het bezwaarschrift inzake de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1998. Nu evenwel de rechtbank in onderdeel 5 van haar beslissing ervan is uitgegaan dat sprake is van samenhangende zaken en het beroep tegen de uitspraak op het bezwaarschrift tegen de uitspraak inzake de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2000 gegrond is, dient de proceskostenveroordeling van de rechtbank verder in stand te blijven.
2.13.2. Het vorenstaande leidt voorts ertoe dat het Hof de beslissing van de rechtbank met betrekking tot het griffierecht niet in stand kan laten en dat het aan belanghebbende te vergoeden griffierecht dient te worden verminderd met € 37.
3. Beslissing
Het Hof
- verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep voor zover dit betrekking heeft op de
aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1998 ongegrond;
- verklaart het incidenteel beroep tegen de uitspraak van de rechtbank voor zover deze
betrekking heeft op de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1998
gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank voorzover deze betrekking heeft op de aanslag
inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1998;
- verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep voor zover dit betrekking heeft op de
aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2000 ongegrond;
- handhaaft de uitspraak van de rechtbank voorzover deze betrekking heeft op de proceskosten;
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank voorzover deze het griffierecht betreft en gelast dat de Staat
ter zake van het bij de rechtbank ingestelde beroep tegen de uitspraak op het bezwaarschrift inzake de
aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2000 aan belanghebbende vergoedt het door
deze voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal
€ 37.
Aldus vastgesteld door mrs. J. den Boer, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en A.O. Lubbers, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. L.B.M. van Bakel als griffier. De beslissing is op 26 maart 2008 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.