Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Vierde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Y, belanghebbende,
tegen
het niet doen van uitspraak op bezwaar door het Hoofd van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen Z, kantoor Z, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 18 september 2003, ingediend door K als gemachtigde van belanghebbende.
Het beroep is gericht tegen het niet doen van uitspraak op het op 19 augustus 2002 door belanghebbende ingestelde bezwaar tegen de aan belanghebbende op 26 juli 2002 opgelegde navorderingsaanslag in de vermogensbelasting voor het jaar 1998.
Het beroep strekt er toe dat het Hof de bestreden navorderingsaanslag vernietigt.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend, waarin hij primair concludeert tot niet-ontvankelijkverklaring van belanghebbende in haar beroep en subsidiair tot ongegrondverklaring van dat beroep en niet-ontvankelijkverklaring van belanghebbende in haar bezwaar.
Met toestemming van het Hof is door belanghebbende een conclusie van repliek genomen en door de inspecteur een conclusie van dupliek.
De zaak is behandeld ter zitting van 4 juni 2004. Daarvan is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht. Belanghebbende heeft ter gelegenheid van die zitting nadere bescheiden ingebracht.
Overeenkomstig de daartoe door het Hof, met goedvinden van belanghebbende, ter zitting van 4 juni 2004 gegeven toestemming, heeft de inspecteur bij nadere conclusie – met bijlagen – gereageerd op hetgeen belanghebbendes gemachtigde ter zitting van 4 juni 2004, aan de hand van een gedeelte van de door hem overgelegde pleitaantekeningen, heeft aangevoerd.
De behandeling van de zaak is voortgezet ter zitting van 3 september 2004. Daarvan is eveneens een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
Elk van de genoemde processen-verbaal en bescheiden wordt tot de gedingstukken gerekend.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende en haar echtgenoot L zijn geboren in 1943. Zij waren gedurende geheel 1994 met elkaar gehuwd. In 1993 hebben zij gezamenlijk een bankrekening geopend bij de Kredietbank Luxemburg te Luxemburg (hierna: KBL) onder rekeningnummer 123.
2.2. In de administratie van KBL bevonden zich microfiches met naamsgegevens van rekeninghouders, de bijbehorende rekeningnummers en het saldo van de desbetreffende rekeningen per 31 januari 1994. In 1994 zijn (een aantal van) die microfiches ontvreemd door (gewezen) medewerkers van KBL. De daarop vermelde gegevens zijn in 1995 in handen gekomen van de Belgische justitie door strafrechtelijke beslaglegging onder degenen die toentertijd in het bezit van de microfiches waren. Op 27 oktober 2000 hebben de Belgische autoriteiten die gegevens op basis van Richtlijn 77/799/EEG in het kader van een zogenaamde spontane uitwisseling van gegevens aan het Nederlandse Ministerie van Financiën verstrekt. Aldus heeft de inspecteur de beschikking gekregen over gegevens met betrekking tot de door belanghebbende en haar echtgenoot aangehouden KBL-rekening, te weten het rekeningnummer, de naam L als eerste en de naam X als tweede rekeninghouder en het saldo per 31 januari 1994, ƒ 152,68.
2.3. De inspecteur heeft aan de hand van deze gegevens de verdere personalia van belanghebbende en haar echtgenoot achterhaald via de Rijksdienst voor het Wegverkeer (hierna: RDW), zulks onder vergoeding van de daartoe door het RDW berekende kosten. Belanghebbende en haar echtgenoot hebben over de jaren 1994 tot en met 2000 van de KBL-rekening en de daaruit genoten inkomsten geen melding gemaakt in hun aangiften voor de inkomstenbelasting en/of vermogensbelasting.
De inspecteur heeft bij schrijven van 8 januari 2002 aan belanghebbendes echtgenoot het volgende bericht:
“(...) De belastingdienst is een onderzoek gestart naar Nederlandse ingezetenen die in het buitenland één of meerdere bankrekening(en) aanhouden (...) waarbij het vermoeden bestaat dat in de aangiften inkomstenbelasting en/of vermogensbelasting geen opgaaf is gedaan van saldi en opbrengsten daarvan. Uit dit onderzoek is naar voren gekomen dat u houder bent (geweest) van in het buitenland aangehouden bankrekeningen. De gegevens van deze bankrekening(en) kunnen van belang zijn voor uw belastingheffing. Daarom verzoek ik u mij de gegevens en inlichtingen te verstrekken, die in de bijlage bij deze brief worden gevraagd. ”
In die brief is belanghebbendes echtgenoot gewezen op zijn informatieplicht zoals vervat in artikel 49 Algemene Pro wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) en op het feit dat als hij daaraan niet voldoet, dat een strafbaar feit betekent en omkering van de bewijslast plaatsvindt. Overeenkomstig de vraagstelling in genoemde bijlage heeft belanghebbendes echtgenoot bij schrijven van 9 januari 2002 aan de inspecteur bericht sedert 1993 houder van voormelde KBL-rekening te zijn.
2.4. Vervolgens heeft de inspecteur tot driemaal toe nadere schriftelijke vragen omtrent de KBL-rekening gesteld aan belanghebbendes echtgenoot, die de verzochte informatie daarop telkens heeft verstrekt. In de brief van de inspecteur van 14 januari 2002 is de mededeling over de informatieplicht herhaald. In zijn antwoordbrief van 29 januari 2002 verzoekt belanghebbendes echtgenoot om bij navordering nog rekening te houden met kosten van vermogensbeheer, waarvan de omvang is gespecificeerd in een bijlage en onder meer bestaat uit huurwaarde van een werkruimte en reiskosten naar Luxemburg. Uit de antwoordbrieven van belanghebbendes echtgenoot, met bijlagen, is voorts gebleken dat de bezittingen die met het aanhouden van de KBL-rekening samenhingen, sedert enig moment in 1997 kwalificeren als aandelen in de zin van artikel 29a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB). Deze aandelen worden hierna ook wel aangeduid als de “B-aandelen”.
2.5. Op grond van de aldus verkregen informatie heeft de inspecteur bij schrijven van 2 mei 2002 aan belanghebbendes echtgenoot een opstelling gezonden van de volgende gegevens, telkens in guldens:
jaar feitelijke
inkomsten fictief rendement
(art.29a Wet IB 1964) kosten volgens
rekening-
overzichten restant
dividend-
vrijstelling saldo
te belasten
1994 4.074 125 370 3.579
1995 2.522 105 1.440 977
1996 2.716 105 1.063 1.548
1997 2.910 2.748 105 5.553
1998 3.754 105 3.649
1999 3.959 113 3.846
2000 3.969 116 3.853
Dat de in deze opstelling opgenomen gegevens, behoudens het door belanghebbende betwiste bedrag van de in aanmerking te nemen kosten, overigens, op zichzelf bezien, juist zijn en berekend zijn in overeenstemming met hetgeen daartoe in de Wet IB is voorgeschreven, is in dit geding niet tussen partijen in geschil.
2.6. In laatstgemeld schrijven heeft de inspecteur voorts de wens te kennen gegeven de gevolgen te willen bespreken voor de heffing van inkomsten- en vermogensbelasting, teneinde deze definitief te kunnen regelen in een vaststellingsovereenkomst. Belanghebbendes echtgenoot heeft bij schrijven van 6 mei 2002 aan de inspecteur bericht eerst inhoudelijk op het schrijven van 2 mei 2002 te willen reageren na navraag te hebben gedaan bij KBL omtrent de kwestie van het fictieve rendement op de B-aandelen. Bij schrijven van 27 mei 2002 heeft hij de inspecteur nader bericht, daarbij vermeldend dat de navraag bij KBL hem had geleerd dat in de jaren waarover de inspecteur fictief rendement heeft berekend, in feite lagere dividenduitkeringen zijn gedaan. Hij verzoekt in dat schrijven in verband daarmee de navordering te doen plaatsvinden conform de onder 2.5. weergegeven opstelling, echter met inachtneming van de volgende gewijzigde gegevens: ‘kosten volgens rekeningoverzichten’ 1999 ƒ 126 i.p.v. ƒ 113 en ‘saldo te belasten’ 1997 ƒ 2.805 i.p.v. ƒ 5.553, 1998 ƒ 1.545 i.p.v. ƒ 3.649, 1999 ƒ 3.359 i.p.v. ƒ 3.846 en 2000 ƒ 641 i.p.v. ƒ 3.853. “Dit saldo te belasten is excl. nog te verrekenen kosten vermogensbeheer”. De inspecteur heeft belanghebbendes echtgenoot bij schrijven van 17 juni 2002 nader geïnformeerd omtrent artikel 29a van de Wet IB. Hij heeft daarbij vermeld, zakelijk weergegeven, dat de fictieve-rendementsberekening voorbij gaat aan hetgeen als opbrengst van de desbetreffende bezittingen aan (dividend)inkomsten is genoten en dat een belastingplichtige ten genoegen van de inspecteur kan aantonen dat hetgeen in verband met de onderliggende bezittingen in een kalenderjaar ter beschikking van de rekeninghouder had kunnen worden gesteld, lager is dan de uitkomst van de fictieve-rendementsberekening, daarbij aangevend welke bescheiden omtrent die bezittingen in dat verband verlangd worden. Ook heeft de inspecteur daarbij vermeld dat hij van andere belastingplichtigen met soortgelijke, in het kader van een KBL-rekening gehouden, bezittingen heeft begrepen dat KBL zodanige bescheiden niet ter beschikking wil stellen, zodat bij gebreke daarvan het genoemde bewijs niet geleverd geacht kan worden.
2.7. Op 2 juli 2002 heeft vervolgens een gesprek plaatsgevonden ten kantore van de inspecteur, tussen enerzijds M en N namens de inspecteur en anderzijds belanghebbende. Daarvan is direct een gespreksverslag opgemaakt, waarin is vermeld, voor zover hier van belang:
“(...) Op dinsdag 2 juli 2002, omstreeks 10.30 uur hebben wij (...) M (...) en (...) N (...) gehoord (...) X (...)
Belanghebbende werd tijdens dit gesprek niet bijgestaan door een gemachtigde. (...)
Belanghebbende antwoordde als volgt (...) op de volgende door ons gestelde vragen.
• Hoeveel bankrekeningen (...) hebben u en/of uw partner de afgelopen 12 jaar (gehad) in het buitenland ?
Een, alleen de rekening in Luxemburg. (...)
Het ging om een zichtrekening met daaraan gekoppeld een effectenrekening. (...)
De rekening is geopend in mei 1993. (...)
De rekening is door mij en mijn echtgenoot geopend. (...)
Wij zijn naar een filiaal van de bank gegaan en hebben daar de rekening geopend. Ik denk dat het het filiaal in O was. Wij hebben ons daarbij ook moeten legitimeren.
• Wie zijn of waren tekeningsbevoegd voor de bankrekening(en) ?
Mijn echtgenoot en ikzelf.
• Kregen u en/of uw partner de rekeningafschriften naar het woonadres in Nederland toegestuurd of kon op een andere wijze over de rekeningafschriften worden beschikt ?
Nee ik kreeg niets thuisgestuurd. Ik heb de bank gevraagd dit niet te doen. Ik wilde dit geheimhouden.
• Kunt u ons de rekeningafschriften verstrekken vanaf de datum van opening van de rekening(en) tot heden ? (...)
Ik heb inmiddels de stukken bij de bank opgevraagd en deze inmiddels aan u ter beschikking gesteld.
• Op welke wijze hebben u en/of uw partner bedragen gestort of laten storten, dan wel overgemaakt of laten overmaken op deze bankrekening(en) (...) ?
We hebben een contant bedrag van f 50.000 gestort.
• Wat is de herkomst van de gestorte en/of overgemaakte bedragen ?
Het geld stond hier in Nederland op een viertal bankrekeningen. (...)
We hebben geen bedragen opgenomen. (...)
• Hebben u en/of uw partner het saldo en/of de opbrengsten van deze banktegoeden vermeld op de aangiften inkomstenbelasting en/of vermogensbelasting ?
Nee.
In verband met het onderzoek naar de schuld en de boete is aan belanghebbende meegedeeld dat hij niet verplicht is om op de volgende vragen te antwoorden. Tevens is meegedeeld dat hij recht heeft op bijstand van een gemachtigde.
• Wat is de reden dat u de bankrekening in het buitenland heeft aangehouden.
Uit frustratie, ik voelde mij gediscrimineerd in vergelijking met ongehuwd samenwonenden. Deze hebben voor de vermogensbelasting een hogere belastingvrije som. Om dit verschil te compenseren hebben we een bedrag naar het buitenland gebracht en niet aan de Belastingdienst opgegeven.
• Waarom heeft u gekozen voor het aanhouden van een bankrekening in Luxemburg.
Omdat Luxemburg een bankgeheim heeft. (...)
• Wist u dat u de ontvangen rente en de saldi van de buitenlandse bankrekening in uw aangiftebiljetten voor de inkomstenbelasting en vermogensbelasting moets vermelden ?
Ja dat wist ik, maar ik wilde het echt geheim houden en bovendien vond ik het bedrag van de inkomsten dat na aftrek van de kosten en vrijstellingen resteerde niet de moeite waard om aan te geven. (...)
Voor de inkomstenbelasting hoefde ik volgens mij na aftrek van kosten en vrijstellingen niets aan te geven, zeker waar het de inkomsten uit het beleggingsfonds (B-aandelen) betrof. Ik was van mening dat het ging om een groeifonds en dat ter zake hiervan geen inkomsten behoefden te worden aangegeven net als bij een nederlands groeifonds. (...)
Ik wil nog graag de volgende verklaring in het verslag opgenomen hebben.
Hierbij geef ik aan onder protest mee te werken aan het onderzoek dat is verricht tegen mijn buitenlandse rekening. In de brief d.d. 8 januari 2002 van de inspecteur der belastingen, waarin mij verzocht werd inlichtingen te verstrekken over mijn buitenlandse bankrekening heeft de inspectie mij niet gewezen op mijn zwijgrecht. Over gelijksoortige zaken als bovenstaand zijn momenteel gerechtelijke stappen ondernomen. Indien over deze zaken uitspraken door de rechter/Hoge Raad worden gedaan, die gunstig uitvallen voor mij, dient er alsnog ambtshalve rekening met deze uitspraak te worden gehouden ten gunste van mij.
Afspraken
Er zal een berekening worden gemaakt van de bij te tellen bedragen. Hierin zullen ook de eventuele aftrekbare kosten worden meegenomen. Vervolgens zal een vaststellingsovereenkomst worden opgemaakt. Belanghebbende zal deze mee naar huis nemen om zich hierop te beraden.
Ondertekening
Wij, ambtenaren, hebben dit gespreksverslag voorgelegd aan belanghebbende. Na doorlezing van deze tekst verklaar ik, X, door ondertekening van dit verslag dat het voorgaande een juiste en volledige weergave is van wat ik heb gezegd. ”.
Het gespreksverslag is vervolgens, direct na het opmaken ervan, door belanghebbende ondertekend.
2.8. In afwijking van hetgeen daaromtrent als voornemen van partijen is vermeld in het gespreksverslag, is direct na voormeld gesprek uitvoering gegeven aan de voorziene vervolghandelingen: het gesprek is direct, dus nog steeds op 2 juli 2002, voortgezet. In het gesprek heeft de inspecteur zich bereid verklaard de in aanmerking te nemen aftrekbare kosten te bepalen op ƒ 350 per jaar. Het gesprek heeft uiteindelijk geleid tot de opstelling door M van een overeenkomst, inhoudende, voor zover hier van belang:
“Betreft
Vaststellingsovereenkomst
(...) hebben de volgende partijen, na onderling overleg, in het kader van een compromis een vaststellingsovereenkomst gesloten als bedoeld in artikel 7:900, lid 1 Burgerlijk Wetboek:
1. (...) X
2. (...) M namens: de inspecteur (...)
Onderwerp van deze vaststellingsoverenkomst is de na te vorderen inkomstenbelasting\premie volksverzekeringen \vermogensbelasting over de jaren 1994 tot en met 2000, alsmede de boeten en de heffingsrente daarover, voor zover die een gevolg zijn van het hiervoor genoemde onderzoek. Partijen verklaren zich jegens elkaar te binden ten aanzien van deze onderwerpen, waarbij zij uitdrukkelijk verklaren dat de overeenkomst ook zal gelden indien of voor zover zij afwijkt van een rechtens bestaande toestand tussen partijen.
Uitgangspunt van deze vaststellingsovereenkomst is het feit dat partij sub 1 opzettelijk onjuist aangifte inkomstenbelasting\premie volksverzekeringen \vermogensbelasting heeft gedaan over de jaren 1994 tot en met 2000. Als gevolg hiervan zouden navorderingsaanslagen moeten worden opgelegd tot een totaalbedrag van f. 18.998 (enkelvoudige belasting, heffingsrente en 50% boete). Een specificatie van dit totaalbedrag is als bijlage bij deze vaststellingsovereenkomst gevoegd.
Uit praktische overwegingen zijn partijen overeengekomen om het hiervoor genoemde totaalbedrag als enkelvoudige vermogensbelasting te heffen in één navorderingsaanslag over het jaar 1998. Deze navorderingsaanslag vervangt de navorderingsaanslagen inkomstenbelasting\premie volksverzekeringen \vermogensbelasting met boeten en heffingsrente over de jaren 1994 tot en met 2000. (...)
Tegen deze navorderingsaanslag zal geen bezwaar en/of beroep worden aangetekend. (...)
Partij 1 is in kennis gesteld van de gronden waarop de oplegging van de in deze vaststellingsovereenkomst begrepen boete berust en verklaart, dat hiermee voldaan is aan de verplichting tot kennisgeving en mededeling als omschreven in artikel 67k, lid 1 en 67g, lid 2 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR). Partij 1 zal geen recht doen gelden op de in artikel 67k, lid 2 AWR genoemde termijn; (...)
Partij sub 1 verklaart, alvorens te hebben ondertekend, voldoende tijd te hebben gehad om zich te beraden.
Voor akkoord getekend: (...)”.
De overeenkomst is op 2 juli 2002 ondertekend door belanghebbende en M.
2.9. De in de overeenkomst genoemde bijlage waarop het overeengekomen navorderingsbedrag is gebaseerd, vermeldt, voor zover hier van belang en zakelijk weergegeven, de navolgende gegevens, waarbij rekening is gehouden met ƒ 350 aftrekbare kosten per jaar.
Met betrekking tot de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen:
jaar vastgesteld
inkomen (fl.) gecorrigeerd
inkomen
(fl.) vastgesteld
belasting-
bedrag (fl.) gecorrigeerd
belasting-
bedrag (fl.) boete
% na te
heffen
belasting
(€) boete
(€)
1994 90.000 93.354 36.899 38.665 50 801 401
1995 50.125 50.857 16.585 16.914 50 149 74
1996 61.796 63.099 21.730 22.381 50 295 147
1997 64.003 69.311 22.614 25.267 25 1.204 301
1998 69.507 72.911 24.004 25.706 0 772 0
1999 86.139 89.748 32.235 34.040 0 819 0
2000 78.001 81.620 28.009 29.818 0 821 0
Totaal: 4.862 923
Met betrekking tot de vermogensbelasting:
jaar vastgesteld vermogen
(fl) gecorrigeerd vermogen
(fl) vastgesteld belasting-bedrag (fl) gecorrigeerd belasting-
bedrag (fl) boete
% na te heffen belasting
(€) boete
(€)
1994 533.000 587.047 3.064 3.496 50 196 98
1995 559.000 609.041 3.080 3.480 50 182 91
1996 591.651 646.755 3.317 3.758 50 200 100
1997 620.964 678.605 3.527 3.988 50 209 104
1998 650.798 705.736 2.770 3.155 50 175 87
1999 718.540 773.077 3.209 3.591 50 173 87
2000 816.770 870.932 3.869 4.248 50 172 86
Totaal: 1.307 653
In het navorderingsbedrag is voorts een totaalbedrag begrepen ad € 876 aan heffingsrente, berekend naar hetgeen ten aanzien van beide belastingsoorten volgens de voorgaande opstellingen verschuldigd is.
2.10. Op 26 juli 2002 is de in geding zijnde navorderingsaanslag opgelegd. De aanslag is aan belanghebbende opgelegd, en niet aan haar echtgenoot, in verband met de hoogte van het wederzijds door hen genoten persoonlijke arbeidsinkomen. Op 19 augustus 2002 is bij de inspecteur het tegen de aanslag gerichte bezwaarschrift ingekomen, namens belanghebbende door haar gemachtigde ingediend en bij later schrijven aangevuld. Tot op heden heeft de inspecteur op dat bezwaar geen uitspraak gedaan.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil de rechtsgeldigheid van de gesloten vaststellingsovereenkomst. Belanghebbende betwist die rechtsgeldigheid, zich beroepend op wilsgebreken aan haar zijde bij de totstandkoming van de overeenkomst en op strijd met algemene beginselen van behoorlijk bestuur. De inspecteur stelt dat de overeenkomst rechtsgeldig is en daarom aan de ontvankelijkheid van het door belanghebbende ingestelde bezwaar en beroep in de weg staat. Voor het geval het gelijk op dit punt aan belanghebbende mocht blijken te zijn, strijden partijen over de rechtsgeldigheid van de bestreden navorderingsaanslag.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken, waaronder begrepen de voormelde processen-verbaal.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Naar tussen partijen vast staat berust de in geding zijnde navorderingsaanslag op de op 2 juli 2002 gesloten vaststellingsovereenkomst, waarin is vermeld dat belanghebbende daarbij afstand doet van het recht om tegen die aanslag bezwaar en beroep in te stellen. Belanghebbende is reeds ontvankelijk in haar bezwaar en beroep om reden van het feit dat zij heeft gesteld dat de vaststellingsovereenkomst niet rechtsgeldig is. Indien die stelling onjuist mocht blijken te zijn, zal echter reeds de afstand van rechtsmiddelen zoals in die overeenkomst beschreven, tot de ongegrondheid van dat bezwaar en beroep dienen te leiden. Het komt hier derhalve allereerst aan op de beoordeling van de rechtsgeldigheid van die overeenkomst.
5.2. Naar het Hof de stellingen van belanghebbende verstaat, is zij van oordeel dat reeds aan die rechtsgeldigheid in de weg staat dat de Belgische autoriteiten ten tijde van hun beslaglegging op de microfiches en ten tijde van hun informatieverstrekking aan het Nederlandse Ministerie van Financiën wisten of moesten vermoeden dat die fiches en de daarop vermelde gegevens door de (ex-)werknemers van KBL bij die bank waren ontvreemd, en om die reden en wegens strijd met het Luxemburgse bankgeheim op onrechtmatige wijze zijn verkregen. Zij beroept zich in dit verband op het Europese communautaire recht.
5.3. Het Hof overweegt hieromtrent als volgt. Het staat de inspecteur én de belastingplichtige in beginsel vrij om met elkaar te onderhandelen over de totstandkoming van een vaststellingsovereenkomst en bij het bereiken van overeenstemming tot de sluiting van zodanige overeenkomst over te gaan, in welk geval zij wederzijds aan het overeengekomene gebonden zijn. Dit is niet anders indien die onderhandelingen en die overeenkomst betrekking hebben, zoals in casu het geval is, op gegevens waarvan de fiscale bruikbaarheid buiten het kader van een vaststellingsovereenkomst, niet tussen partijen vaststaat. Integendeel: bij een vaststellingsovereenkomst binden partijen zich juist ter beëindiging of voorkoming van onzekerheid of geschil omtrent hetgeen tussen hen rechtens is. Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd is van onvoldoende gewicht om de slotsom te rechtvaardigen dat genoemd beginsel hier uitzondering lijdt. Evenmin zijn feiten en omstandigheden gesteld of gebleken die tot de slotsom leiden dat de inhoud van de vaststellingsovereenkomst zozeer in strijd is met geldende wettelijke regelingen, dat belanghebbende op die grond (ongeacht haar instemming met die overeenkomst) niet tot nakoming van de overeenkomst gehouden is. Het Hof gaat voorbij aan belanghebbendes stelling dat de overeenkomst strijdt met dwingend recht omdat de navorderingsaanslag (in de vermogensbelasting 1998) feitelijk ziet op de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen én vermogensbelasting over de jaren 1994 tot en met 2000. Belanghebbende heeft immers geen belang bij die stelling, daar door de inspecteur onweersproken is gesteld dat thans geen ander bedrag wordt nagevorderd dan in totaal zou zijn nagevorderd indien ten aanzien van elk van de betrokken belastingen en belastingjaren afzonderlijke navorderingsaanslagen waren opgelegd.
5.4. Vervolgens dient beoordeeld te worden of de gesloten vaststellingsovereenkomst rechtsgeldigheid ontbeert op de daartoe overigens door belanghebbende gestelde gronden, welke zijn gelegen in de wijze waarop de overeenkomst tot stand is gekomen. Zij beroept zich in dat verband, zakelijk weergegeven, op vernietigbaarheid van de overeenkomst, aangezien deze beweerdelijk tot stand is gekomen onder invloed van wilsgebreken harerzijds. Zij stelt dat zij akkoord is gegaan:
- (a) onder bedreiging door de inspecteur met strafsancties, te weten oplegging van een boete en omkering van de bewijslast,
- (b) ten gevolge van misbruik van omstandigheden door de inspecteur, aangezien
? in de overeenkomst als pressiemiddel is opgenomen het onjuiste uitgangspunt dat belanghebbende over de jaren 1994 tot en met 2000 opzettelijk onjuiste aangiften in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen heeft gedaan,
? zij, ondanks haar verzoek daartoe, tijdens het gesprek op 2 juli 2002 geen contact met een gemachtigde mocht opnemen,
? zij bij aanvang van dat gesprek heeft meegedeeld dat zij een oogziekte heeft en stress en maagpijn (in verband waarmee zij om de twee uur iets moet eten), dat zij in de WAO zit, dat zij medicijnen slikt en een burn-out heeft,
? haar is geweigerd tijdens dat pauzeloze gesprek -durend van 9.30 uur tot 14.15 uur- iets te eten of te eten te halen,
? zij geen bedenktijd heeft gekregen alvorens de overeenkomst te tekenen, doch direct moest tekenen omdat anders de boete met betrekking tot het fictieve rendement zou herleven,
? haar is meegedeeld dat een bezwaar- of beroepsprocedure geen kans van slagen zou maken,
- (c) ten gevolge van dwaling omtrent de inhoud van de overeenkomst, daar zij onvoldoende door de inspecteur is gewezen op die inhoud, met name op de afstand van het recht bezwaar en beroep aan te tekenen en zich die inhoud ook anderszins niet heeft gerealiseerd.
Voorts stelt belanghebbende dat zij naar de hier geldende eisen van redelijkheid en billijkheid niet aan de overeenkomst gebonden is, (ook) omdat deze ingevolge de genoemde omstandigheden tot stand is gekomen onder schending van de door de inspecteur in acht te nemen algemene beginselen van behoorlijk bestuur, met name het zorgvuldigheidsbeginsel en het gelijkheidsbeginsel. Zij stelt in dit verband nog dat
? zij het gespreksverslag van 2 juli 2002 onder protest heeft getekend,
? de inspecteur bij de overeenkomst zijnerzijds niets van zijn aanvankelijke standpunt heeft ingeleverd,
? zij niet akkoord zou zijn gegaan als zij geweten had over welke gegevens de inspecteur voorafgaand aan het gesprek op 2 juli 2002 beschikte,
? in vaststellingsovereenkomsten die de inspecteur nadien met andere belastingplichtigen heeft gesloten, wel aan de belastingplichtige het recht is gelaten om bezwaar en beroep aan te tekenen.
Ook stelt belanghebbende nog dat op de navorderingsaanslag ten onrechte is vermeld dat een boete is opgelegd doch kwijtgescholden, aangezien uit de overeenkomst blijkt dat het feitelijk te betalen bedrag wel degelijk een boete omvat, alsmede dat het gesprek op 2 juli 2002 door de inspecteur op tape is vastgelegd, welke opnamen tot bewijs van haar stellingen kunnen dienen.
5.5. Ter zitting van het Hof hebben M en N, buiten elkaars aanwezigheid, een verklaring afgelegd. Deze verklaringen hebben, in onderling verband bezien, de navolgende strekking:
- mogelijk heeft belanghebbende bij aanvang van het gesprek op 2 juli 2002 gezegd oogproblemen te hebben, maar andere lichamelijke kwesties of problemen heeft zij niet gemeld;
- dat gesprek duurde van 10.30 uur, zoals ook in het daarvan opgemaakte verslag staat, tot circa 14.00 uur;
- van dat gesprek zijn geen (geluids)opnamen gemaakt;
- haar is tijdens dat gesprek de gelegenheid geboden een gemachtigde te raadplegen, doch zij heeft niet aangegeven van die mogelijkheid gebruik te willen maken;
- gedurende het eerste deel van het gesprek, dat ongeveer anderhalf uur duurde, is aan belanghebbende uitleg gegeven over de heffing en de daartoe relevante posten;
- ook is, na het geven van de cautie, over de schuldvraag gesproken; nadat alle posten waren besproken, met inbegrip van de door belanghebbende aanvankelijk gewenste kostenaftrek ter zake van vermogensbeheer, hebben partijen overleg gepleegd over de boete; nadat het verslag was opgemaakt heeft belanghebbende kenbaar gemaakt tot een afronding te willen komen, maar het niet eens te zijn met een boete over het fictieve rendement op de B-aandelen; M heeft daarop vergeefs contact gezocht met twee collega’s om over die verschuldigdheid te overleggen; hij heeft belanghebbende daarop gezegd die boete te willen laten vallen onder de voorwaarde dat de vaststellingsovereenkomst die dag nog werd getekend, omdat latere navraag bij die twee collega’s alsnog tot verschuldigdheid van die boete kon leiden; daarmee is belanghebbende akkoord gegaan en daarop is de vaststellingsovereenkomst gesloten; die overeenkomst is vervolgens opgesteld en daarna puntsgewijs met belanghebbende doorgenomen; bij het sluiten van de overeenkomst is uitgebreid besproken dat de afstand van het recht bezwaar en beroep aan te tekenen tegen de navorderingsaanslag, daarvan deel zou uitmaken;
- belanghebbende heeft gevraagd of het mogelijk was te lunchen, maar dat was op een moment waarop de kantine van het gebouw van de belastingdienst al gesloten was; die kantine sluit om 13.00 uur;
- aan belanghebbende is tijdens het gesprek meermalen iets te drinken aangeboden; de sfeer was goed en zij is niet onder druk gezet.
5.6. Het hof stelt voorop dat belanghebbende en haar echtgenoot in reactie op de door de inspecteur vanaf 8 januari 2002 aan hen gezonden brieven zonder terughoudendheid hebben gereageerd en de inspecteur de gewenste informatie hebben verschaft en daarbij talrijke bijlagen aan hem hebben overgelegd. Uit de tekst van die brieven volgt dat belanghebbende en haar echtgenoot nimmer enig voorbehoud ten aanzien van de fiscale bruikbaarheid van de verschafte informatie hebben gemaakt en kennelijk ook niet hebben willen maken, nu partijen er wederzijds vanuit gingen dat er in verband met de KBL-rekening een navordering zou worden opgelegd en slechts de kwesties van de in aanmerking te nemen aftrekbare kosten en van het fictieve rendement op de B-aandelen hen verdeeld hielden (zie de brief van belanghebbendes echtgenoot van 27 mei 2002, hiervoor vermeld onder 2.6.).
5.7. Voorts is hier van belang dat de inspecteur belanghebbendes echtgenoot bij schrijven van 17 juni 2002 uitgebreid heeft voorgelicht omtrent de als tegenbewijs tegen het fictieve rendement bij te brengen gegevens, doch dat daarop geen nadere reactie van belanghebbende of haar echtgenoot is gevolgd. Het verloop van het contact tussen belanghebbende(s echtgenoot) en de inspecteur tot betrekkelijk kort vóór het gesprek van 2 juli 2002, was aldus van zodanige inhoud, dat aannemelijk is dat het standpunt waarmee belanghebbende dat gesprek is aangegaan, slechts op de punten van de in aftrek toe te laten kosten, van het fictieve rendement en van de met betrekking tot dat rendement te berekenen boete, afweek van het standpunt van de inspecteur. Mede gelet op het feit dat het door belanghebbende ondertekende gespreksverslag rept over bij te tellen bedragen (zonder dat daarbij wordt ingegaan op de vraag of ten aanzien van het rendement op de B-aandelen een ander bedrag dient te worden genomen dan het - door de Wet IB als hoofdregel voorgeschreven - fictieve rendement), op het feit dat niet is gesteld of gebleken dat belanghebbende tijdens het gesprek heeft meegedeeld te willen of te kunnen bewijzen dat van die hoofdregel moet worden afgeweken en op de naar het oordeel van het hof geloofwaardig te achten verklaring van M ter terechtzitting, is op voornoemde grond voorts aannemelijk dat belanghebbende, nadat de inspecteur zich eerder bereid had verklaard de aftrekbare kosten op ƒ 350 per jaar te stellen, zich in de loop van het gesprek eigener beweging heeft neergelegd bij de visie van de inspecteur omtrent de hantering van het fictieve rendement en dat daardoor nog slechts het geschilpunt van de (hoogte van de) over dat rendement te berekenen boete is overgebleven. Een en ander wijst geenszins in de richting van de door belanghebbende gestelde wilsgebreken. Bovendien volgt uit de beschreven correspondentie dat belanghebbendes stelling dat zij niet wist over welke gegevens de inspecteur voorafgaand aan het gesprek beschikte, onjuist is. Haar stelling dat zij, als zij dat wel had geweten, niet met de vaststellingsovereenkomst akkoord was gegaan, is daarom op onjuiste grond gestoeld en faalt reeds daarom.
5.8. De stelling dat in de vaststellingsovereenkomst als pressiemiddel is opgenomen het onjuiste uitgangspunt dat belanghebbende over de jaren 1994 tot en met 2000 opzettelijk onjuiste aangiften in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen heeft gedaan, faalt eveneens. Uit de tussen partijen vaststaande feiten volgt immers dat belanghebbende en haar echtgenoot in hun aangifteformulieren ontkennend hebben geantwoord op de vragen naar het bestaan van buitenlandse rekeningen en aldus van 1994 tot en met 2000 hun KBL-rekening welbewust voor de fiscus hebben verzwegen. Het genoemde uitgangspunt was derhalve juist. Bovendien werd het, blijkens de genoemde, vóór 2 juli 2002 met de inspecteur gewisselde correspondentie, ook door belanghebbende en haar echtgenoot als juist aanvaard. Dat het desondanks op 2 juli 2002 als ongeoorloofd pressiemiddel is gebezigd, valt daarom niet in te zien.
5.9. Ten aanzien van hetgeen belanghebbende heeft gesteld en door de inspecteur is bestreden, omtrent de opname van het gesprek op tape, omtrent de tijdens het gesprek gewenste doch geweigerde bijstand van een gemachtigde, omtrent haar mededelingen over haar gezondheidsklachten, omtrent de duur van het gesprek en de afwijzing van haar verzoek iets te mogen eten en omtrent het niet gewezen zijn op de afstand van rechtsmiddelen, overweegt het hof dat het de verklaringen ter zitting van belanghebbende geenszins betrouwbaarder heeft bevonden dan de, op elk van deze punten andersluidende, verklaringen ter zitting van M en N. Daar van de gestelde omstandigheden de bewijslast op belanghebbende rust als degene die zich op de aan die omstandigheden verbonden rechtsgevolgen beroept, leidt een en ander ertoe dat die door haar gestelde omstandigheden niet aannemelijk zijn geworden.
5.10. Evenmin is aannemelijk geworden dat belanghebbende de vaststellingsovereenkomst is aangegaan als gevolg van dreiging door de inspecteur met een op te leggen boete en met omkering van de bewijslast. Ten aanzien van die bewijslast had de inspecteur belanghebbende(s) echtgenoot immers reeds bij schrijven van 8 januari 2002 (op juridisch correcte wijze) geïnformeerd. Bovendien heeft belanghebbende(s echtgenoot), na kennisname van die brief, de voor de op te leggen navorderingsaanslag benodigde gegevens reeds voor 2 juli 2002 zonder reserve aan de inspecteur verstrekt en was belanghebbende(s echtgenoot) krachtens de brief van de inspecteur van 17 juni 2002 bekend met de werking van de regel van de fictieve-rendementsberekening en met de wettelijke (aan de zeggenschap van de inspecteur onttrokken) mogelijkheid voor de belastingplichtige om door bewijslevering een lager rendementsbedrag te doen toepassen. Van bewijs dat ten tijde van het gesprek van 2 juli 2002 nog geleverd moest worden en ten aanzien waarvan de inspecteur de bevoegdheid genoot te bepalen dat de bewijslast wordt omgekeerd, was daarom geen sprake. Reeds hierom faalt de desbetreffende stelling van belanghebbende.
5.11. Wat de gestelde dreiging met de oplegging van een boete betreft, overweegt het hof als volgt. Zoals onder 5.6. en 5.7. is overwogen, is naar het oordeel van het hof aannemelijk dat belanghebbende tijdens het gesprek van 2 juli 2002 eigener beweging haar standpunt aldus heeft bepaald, dat nog slechts het geschilpunt van de (hoogte van de) met betrekking tot het fictieve rendement te berekenen boete resteerde. Dit houdt in dat er overeenstemming bestond tussen de inspecteur en haar (zonder enig wilsgebrek aan haar zijde) ten aanzien van de overige in de navordering te betrekken posten. Dat belanghebbende vervolgens met de dienovereenkomstige vaststellingsovereenkomst, waarbij op het resterende geschilpunt volledig aan belanghebbende werd tegemoetgekomen, onder invloed van een wilsgebrek harerzijds is akkoord gegaan, is een stelling die vanwege zijn ongerijmde aard moet worden verworpen.
5.12. Ook de stelling dat sprake is van een wilsgebrek omdat belanghebbende geen bedenktijd heeft gekregen alvorens de overeenkomst te tekenen, dat zij direct moest tekenen omdat anders de boete met betrekking tot het fictieve rendement zou herleven en dat zij onder protest heeft getekend, faalt op de onder 5.11. omschreven gronden.
5.13. Ingevolge diezelfde gronden is niet aannemelijk dat er sprake is van een wilsgebrek als gevolg van een mededeling van de inspecteur, inhoudende dat een bezwaar- of beroepsprocedure geen kans van slagen zou maken. Ten aanzien van de voor de navordering benodigde posten anders dan de aftrekbare kosten, het fictieve rendement en de daarop betrekking hebbende boete, had belanghebbende immers reeds voor het gesprek van 2 juli 2002 geen ander standpunt dan de inspecteur. Ten aanzien van de aftrekbare kosten is de inspecteur deels aan belanghebbende tegemoet gekomen en ten aanzien van die boete is tijdens dat gesprek volledig aan haar wens tegemoet gekomen, waarmee geenszins strookt dat belanghebbende op de desbetreffende punten de gestelde betekenis zou hebben toegekend aan informatie omtrent bezwaar en beroep. Ten aanzien van de hantering van het fictieve rendement zelf heeft belanghebbende ter zitting verklaard dat de inspecteur, op haar mededeling dat zij op dat punt bezwaar of beroep zou kunnen aantekenen, heeft geantwoord “ga uw gang”. Op dat punt moet het desbetreffende verweer worden verworpen omdat de feitelijke grondslag ervan niet aannemelijk is geworden.
5.14. Ten aanzien van de stelling dat de inspecteur bij de vaststellingsovereenkomst niets van zijn aanvankelijke standpunt heeft ingeleverd, overweegt het hof dat die stelling feitelijk onjuist is, nu die overeenkomst mede inhoudt dat over de omvang van de in aftrek toe te laten kosten overeenstemming is bereikt, en dat, anders dan de inspecteur aanvankelijk overwoog, geen boete wordt opgelegd met betrekking tot het fictieve rendement op de B-aandelen. Daargelaten kan worden hoe had moeten worden geoordeeld als de stelling juist was geweest. Het beroep dat belanghebbende op die stelling doet, maar reeds daarom worden verworpen.
5.15. Ook haar beroep op het feit dat in (latere) vaststellingsovereenkomsten met andere belastingplichtigen wél de mogelijkheid is open gelaten bezwaar en beroep aan te tekenen tegen de navorderingsaanslag, baat belanghebbende niet. Of bezwaar en beroep in strijd met de door belanghebbende aangehaalde beginselen is uitgesloten in de vaststellingsovereenkomst, dient te worden beoordeeld aan de hand van de vaststellingsovereenkomst van belanghebbende als geheel en aan de hand van die latere vaststellingsovereenkomsten als geheel. Het enkele feit dat in de vaststellingsovereenkomst van belanghebbende wel en in die latere vaststellingsovereenkomsten niet een zodanige uitsluitingsclausule is opgenomen, is daartoe onvoldoende. Dat geldt temeer nu het hier niet gaat om eenzijdig handelen van de inspecteur, maar om vaststellingsovereenkomsten waarmee een belastingplichtige naar eigen goeddunken al dan niet kan instemmen. Ten aanzien van die latere vaststellingsovereenkomsten heeft belanghebbende echter niet de vereiste nadere feiten of omstandigheden gesteld. Dat hier sprake is van een ongelijke behandeling van belanghebbende ten opzichte van met het hare vergelijkbare gevallen, of dat de inspecteur met het oog op die andere gevallen belanghebbende anderszins niet aan de uitsluiting van de bezwaar- en beroepmogelijkheid mag houden, is daarom een stelling die als onvoldoende feitelijk onderbouwd moet worden verworpen.
5.16. Het beroep op de omstandigheid dat op het aanslagbiljet ten onrechte is vermeld dat geen boete wordt opgelegd, hetgeen in feite wel het geval is, faalt eveneens. Uit de vaststellingsovereenkomst volgt immers dat er tussen partijen overeenstemming over bestond welke posten (over welke jaren) in de navordering zouden worden begrepen aan enkelvoudige belasting en welke posten aan boetes, alsmede dat op praktische gronden door hen is gekozen voor concentratie van al die posten in navordering over één belastingmiddel en één belastingjaar, 1998. Dat bedoelde vermelding op het aanslagbiljet niet juist was, doch gelezen dient te worden in het licht van de onderliggende afspraken tussen partijen, was belanghebbende derhalve duidelijk. Haar komt daarom geen beroep op de desbetreffende omstandigheid toe.
5.17. Al het vorenoverwogene in aanmerking nemend, is het Hof van oordeel dat niet aannemelijk is geworden dat belanghebbende in het kader van de totstandkoming van de vaststellingsovereenkomst onder druk is gezet of dat zodanige aandrang op haar is uitgeoefend dat zij niet vrij was in haar beslissing zich op 2 juli 2002 al dan niet akkoord te verklaren met de inhoud van die overeenkomst, noch dat sprake is van misbruik van omstandigheden, noch van een handelwijze van de inspecteur die anderszins op zodanige wijze indruist tegen de door hem jegens belanghebbende in acht te nemen zorgvuldigheid of tegen hetgeen krachtens enig ander beginsel van behoorlijk bestuur van hem mocht worden verwacht, dat de inspecteur in redelijkheid belanghebbende niet aan haar instemming met de vaststellingsovereenkomst mag houden.
5.18. De slotsom moet zijn dat belanghebbende, ondanks dat zij in haar bezwaar en beroep ontvankelijk is, haar beroep vergeefs heeft ingesteld, nu zij onverkort is gebonden aan de in de vaststellingsovereenkomst vervatte bepaling waarbij zij jegens de inspecteur afstand heeft gedaan van het recht bezwaar en beroep in te stellen. Aan een (verdere) inhoudelijke beoordeling van haar stellingen omtrent de rechtsgeldigheid van de in geding zijnde navorderingsaanslag komt het Hof op grond van de desbetreffende bepaling in de vaststellingsovereenkomst niet toe. Het beroep zal daarom ongegrond worden verklaard.
6. Proceskosten
Nu belanghebbenden in het ongelijk wordt gesteld en zich overigens geen bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene Pro wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof:
verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 13 mei 2005 door mrs. O.B. Onnes, C. Schaap en R.A. Steenbergen in tegenwoordigheid van mr. M.H.A. Brands als griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak n geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.