Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Derde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Y, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst te P.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is op 25 oktober 2004 ter griffie een beroepschrift ontvangen, ingediend door FB (Accountants en Belastingadviseurs) te P als zijn gemachtigde (hierna: gemachtigde) en aangevuld bij brief van 30 november 2004. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 22 september 2004, betreffende de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2000 met dagtekening 17 juli 2003.
1.2. De aanslag is opgelegd en berekend naar een belastbaar inkomen van
fl. 232.359.
1.3. In beroep concludeert de gemachtigde tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 32.719. Tevens heeft de gemachtigde verzocht om de inspecteur te veroordelen in de proceskosten.
1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
1.5. Het beroep is behandeld ter zitting van 25 januari 2006. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende exploiteerde tot en met het jaar 1996 in firmaverband, tezamen met zijn (ex)-echtgenote X-Z, de onderneming v.o.f. X electrotechniek te P. Volgens het firmacontract was een winstverdeling, na toerekening van een rente van 7% over het eigen vermogen, overeengekomen van 60% voor belanghebbende en 40% voor zijn (ex)-echtgenote.
2.2.1. Bij overeenkomst van 12 december 1996 hebben belanghebbende en zijn (ex)-echtgenote voormelde onderneming overgedragen aan de besloten vennootschap Handelsmaatschappij A B.V. (hierna: de koper), gevestigd te , waarvan de naam gewijzigd zal worden in X Elektro & Data B.V. Het bedrijfspand te P is eigendom van belanghebbende gebleven; de koper heeft het voor vijf jaar gehuurd.
2.2.2. De verkoop is geschied voor een prijs van – door partijen geschat –
fl. 183.000,00, te vermeerderen met onderhanden werk, welke koopsom de verkoper van koper zal ontvangen per datum overdracht/levering die bepaald is op 1 januari 1997, met dien verstande dat betaling naar keuze kan plaatsvinden in 6 gelijke termijnen van ongeveer fl. 30.000,00 per 1 januari 1997, 1 april 1997, 1 juli 1997, 1 januari 1998, 1 juli 1998 en 31 december 1998. Een en ander met een rentevergoeding van 6% per jaar over het uitstaande saldo, te voldoen op de vervaldata van de vorenstaande termijnen. Het onderhanden werk zou zo spoedig mogelijk, doch uiterlijk 15 maart 1997, zijn betaald.
2.2.3. In de overeenkomst is voorts bepaald dat verkoper gedurende het jaar 1997 binnen een straal van 20 kilometer rond P niet een onderneming soortgelijk als de verkochte onderneming mag drijven, dan wel bij een zodanig bedrijf betrokken mag zijn.
2.2.4. Verkoper heeft voor fl. 8.000 een aandelenbelang van 20% in de koper verworven.
2.2.5. Verkoper heeft zich verbonden ten behoeve van de koper diensten te verrichten. Daartoe heeft belanghebbende met de koper een adviesovereenkomst gesloten.
2.2.6. In de overeenkomst is voorts een bepaling opgenomen dat indien koper de exploitatie van de overgenomen onderneming geheel of gedeeltelijk beëindigt of verkoopt, koper eerst verkoper in de gelegenheid zal stellen om de exploitatie van de onderneming over te nemen, in het voorkomend geval voor de prijs die aan koper door een derde is aangeboden.
2.3. Na de verkoop zijn tussen koper en verkoper meningsverschillen gerezen, onder meer over het onderhanden werk. Door B Accountants is in juni 1997 een overzicht gemaakt van de post onderhanden werk per 31 december 1996. Volgens dit overzicht bedraagt het onderhanden werk fl. 380.806. Uiteindelijk is de waarde van het overgedragen onderhanden werk vastgesteld op fl. 157.500 waardoor de overdrachtsprijs van de onderneming in totaliteit uitkomt op fl. 340.500.
2.4. Bij overeenkomst van 17 maart 1998 zijn tussen koper en verkoper nadere afspraken vastgelegd omtrent de voldoening van de resterende schuldvorderingen. In deze overeenkomst is onder meer het volgende vermeld:
“1 Overdrachtsprijs van de bedrijfsactiviteiten conform de overeenkomst d.d. december 1996 bedraagt fl. 183.000 (exclusief omzetbelasting).
2 Door middel van de emissie van aandelen (fl. 8.000) en een drietal betalingen in het jaar 1997 is in totaliteit een betaling door de koper verricht van fl. 98.000.
3 De door partijen overeengekomen rente (6%) over het jaar 1997 bedraagt fl. 6.720.
4 Door koper is in juni en juli 1997 een bedrag aan rente voldaan van fl. 4.290.
5 Het openstaande saldo, terzake de overdracht van de bedrijfsactiviteiten, inclusief de overeengekomen rentevergoeding bedraagt derhalve per heden fl. 87.430.
6 Deze schuldvordering zal wekelijks en wel ingaande 1 januari 1998 en tot 1 juli 1999 voldaan worden door een automatische betaling van fl. 1.222 van koper aan verkoper.
Het betreft totaal 78 wekelijkse betalingen en het bedrag ad fl. 1.222 is inclusief de rentevergoeding.
7 De overdrachtsprijs van de post “onderhanden werken” is door partijen vastgesteld op in totaliteit fl. 157.500 (exclusief omzetbelasting).
8 Het voldoen van de overdrachtsprijs ad fl. 157.500 neemt een aanvang per 1 juli 1999. De overdrachtsprijs is dat moment (1 juli 1999) opgerent tot een bedrag van fl. 171.959.
9 De betaling van deze schuldvordering (fl. 171.959) zal in 156 wekelijkse bedragen van fl. 1.237 (inclusief rente) geschieden en zal per 1 juli 2002 eindigen.
10 Daar het voldoen van de schuldvordering conform punt 6 niet per 1 januari 1998 kon geschieden doch eerstens per 1 maart 1998 zal geschieden worden de wekelijkse termijnen vanaf 1 maart 1998 tot en met 26 april 1998 geen fl. 1.222 doch fl. 2.444. Vanaf 3 mei 1998 bedraagt de wekelijkse termijn derhalve fl. 1.222.”
2.5. Belanghebbende is op 1 april 1998 een nieuwe onderneming gestart onder de naam X advies en inspectie. Tevens heeft belanghebbende in 1998 zijn advieswerkzaamheden ten behoeve van koper beëindigd.
2.6. De koper van de door belanghebbende per 1 januari 1997 verkochte onderneming is op 24 oktober 2000 failliet verklaard en op 7 augustus 2001 is het faillissement opgeheven wegens gebrek aan baten. De koper van de onderneming heeft niet (volledig) aan de financiële verplichtingen voortvloeiende uit de overeenkomst als vermeld onder 2.2 en 2.4 kunnen voldoen.
2.7. In de fiscale resultatenrekening van de onderneming van belanghebbende voor het jaar 2000 is een bedrag van fl. 199.640 als last opgenomen. Dit bedrag heeft betrekking op de (restant) overnamesom van fl. 41.796 en de vergoeding voor onderhanden werk ten bedrage van fl. 157.844 die de koper van de onderneming nog aan belanghebbende diende te voldoen.
3. Geschil
In geschil is het antwoord op de vraag of belanghebbende het verlies op de (restant)vordering wegens verkoop van zijn onderneming per 1 januari 1997 in het onderhavige jaar als ondernemingsverlies in aftrek kan brengen.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken en het proces-verbaal van de zitting.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de vordering op de koper per 1 januari 1997 tot het verplichte privé-vermogen is gaan behoren. Belanghebbende betwist dat en stelt daartoe dat op genoemde datum de gerede kans bestond dat de onderneming in de toekomst weer voor zijn rekening zou worden geëxploiteerd, dan wel dat sprake is van een langlopende liquidatie.
5.2. In zijn arrest van 2 april 2004, nr. 38 832, BNB 2004/227, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de tegenprestatie voor de overdracht van een onderneming of een gedeelte van een onderneming in de regel verplicht tot het privé-vermogen behoort. Dit geldt volgens de Hoge Raad ook indien de koopsom in termijnen moet worden betaald en aan de kredietwaardigheid van de koper kan worden getwijfeld, aangezien dit een omstandigheid is waarmee de verkoper bij de waardering van zijn vordering op de koper rekening dient te houden (vgl. HR 11 maart 1981, nr. 20 196, BNB 1981/143). Het voorgaande is slechts anders indien een gerede kans aanwezig is dat ten gevolge van bijzondere bij de verkoop van de onderneming gemaakte en met de betaling verband houdende bedingen de exploitatie van de onderneming in de toekomst weer voor rekening van de koper zal geschieden. Blijkens HR 23 maart 1983, nr. 21 616, BNB 1983/230, dient de beoordeling of aan het zogenoemde ‘geredekanscriterium’ is voldaan, te geschieden naar objectieve maatstaven en wel naar de toestand ten tijde van de totstandkoming van de overeenkomst. Het Hof zal derhalve onderzoeken of op 12 december 1996, althans op 1 januari 1997, aan het ‘geredekanscriterium’ was voldaan.
5.3. Naar het oordeel van het Hof is geen sprake van bijzondere bij de verkoop van de onderneming gemaakte en met de betaling verband houdende bedingen die resulteren in een gerede kans dat de exploitatie van de onderneming in de toekomst weer voor rekening van de koper zou geschieden. Weliswaar is er na overdracht van de onderneming per 1 januari 1997 een geschil gerezen tussen belanghebbende en de koper van de onderneming betreffende de waardebepaling van het onderhanden werk en de wijze van voldoening van de koopsom in termijnen, doch dit ontstijgt naar het oordeel van het Hof niet het reguliere debiteurenrisico. Bovendien is in de onder 2.2 vermelde overeenkomst geen specifieke bepaling opgenomen dat indien koper niet aan haar financiële verplichtingen zou kunnen voldoen, de exploitatie van de onderneming weer voor rekening van belanghebbende zou geschieden. Terzake is evenmin een eigendomsvoorbehoud gemaakt. Het Hof verwerpt dus de eerstvermelde stelling van belanghebbende.
5.4. Ook de stelling dat sprake is van een langlopende liquidatie van de in fiscale zin gestaakte onderneming vermag het Hof niet te volgen. Het betreft in een dergelijke situatie een activum of passivum dat niet naar privé mag worden overgebracht omdat de afwikkeling daarvan onzeker is. In casu gaat het evenwel om de vordering voortvloeiende uit de overdracht van de onderneming (en de daarvan deel uitmakende onderhanden werken), niet om de feitelijke liquidatie van de onderneming en de daarmee gepaard gaande vereffening van het ondernemingsvermogen. De (objectieve) onderneming als zodanig is immers blijven bestaan en door de koper voortgezet.
5.5. Bij het voorgaande komt nog dat niet is in te zien op welke gronden de – naar naderhand is gebleken – oninbare vordering op de koper, door belanghebbende in de fiscale jaarrekening van de door hem sedert 1 april 1998 gedreven onderneming kan zijn opgenomen. Deze nieuwe onderneming kan immers niet als een voortzetting van de overgedragen onderneming worden gezien, doch is eerst gestart geruime tijd nadat de oorspronkelijke door belanghebbende in firmaverband gedreven onderneming naar de situatie per 1 januari 1997 was overgedragen. Nu niet is gebleken van enige functionele band tussen de vordering op de koper van de oorspronkelijke onderneming en de door belanghebbende nieuw gestarte onderneming ontbreekt, kan de vordering niet tot het vermogen van de nieuwe onderneming worden gerekend en kan ter zake van een afwaardering van die vordering ook geen last in aanmerking worden genomen.
5.6. Niet is gesteld en aannemelijk geworden dat de advieswerkzaamheden die belanghebbende na 1 januari 1997 ten behoeve van de koper van zijn onderneming is gaan verrichten op zichzelf als ondernemingsactiviteit zouden zijn te beschouwen en evenmin is aannemelijk geworden – zo desalniettemin van een ondernemingsactiviteit sprake zou zijn en deze activiteit zou zijn voortgezet in het kader van de op 1 april 1998 gestarte onderneming – dat de vordering op de koper in het kader van die werkzaamheden een ‘nuttige functie’ vervulde. Ook op deze grond valt derhalve niet in te zien dat de vordering terecht tot het vermogen van de sedert 1 april 1998 door belanghebbende gedreven onderneming is gerekend.
5.7. Het vorenoverwogene leidt ertoe dat het beroep ongegrond moet worden verklaard.
5.8. De stelling van de inspecteur dat belanghebbende, indien het gelijk aan zijn zijde zou zijn, slechts 60% van het geclaimde bedrag ad fl. 199.640 in aftrek kan brengen gezien zijn winstaandeel in v.o.f. X electrotechniek, kan derhalve onbesproken blijven.
6. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig een partij te veroordelen in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 20 september 2006 door mrs. J. den Boer, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en G.T.K. Meussen, leden, in tegenwoordigheid van mr. B.A.E.G. Geel-Cieraad als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.