Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 06/00112
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X,
wonende te Z,
belanghebbende,
gemachtigde mr. A (B adviseurs en accountants) te C,
tegen de uitspraak in de zaak nr. AWB 05/1675 van de rechtbank Haarlem van 14 februari 2006 in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst P/kantoor Q,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 31 augustus 2004 aan belanghebbende een aanslag in het schenkingsrecht opgelegd ten bedrage van € 33.228.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 22 maart 2005, de aanslag gehandhaafd.
Bij uitspraak van 14 februari 2006, verzonden op 17 februari 2006, heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van zijn gemachtigde van 29 maart 2006, bij het Hof op dezelfde datum ingekomen, aangevuld bij brief van 10 mei 2006.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Daartoe door het Hof in de gelegenheid gesteld, heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend, waarop door de inspecteur is gereageerd bij conclusie van dupliek.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 december 2006. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Overwegingen
2.1. Feiten
Het Hof verwijst naar de feiten die door de rechtbank zijn vastgesteld en die in de bestreden uitspraak als volgt zijn weergegeven en door partijen in hoger beroep niet zijn betwist:
“2.1. In september 2002 is een onderhandse koopovereenkomst (hierna: de koopovereenkomst) opgemaakt waarbij enkele onroerende zaken aan de a-straat 1 te Z door Y voor € 478.000 zijn verkocht aan zijn zoon X, eiser. Artikel 22 van Pro de koopovereenkomst bepaalt:
"In verband met het kunnen toepassen van de samenloopregeling in hetzij artikel 24, lid 3 casu quo 24, lid 5 van de Successiewet 1956 legt Y hierbij vast dat hij voornemens is de koopsom gefaseerd kwijt te schelden."
(…)
2.2. Op 26 september 2002 is ten overstaan van de notaris de akte tot levering opgemaakt, waarbij de onroerende zaken voor € 478.000 aan eiser zijn geleverd. In de akte tot levering is onder de kop KOOPSOM, EIGENAARSLASTEN, KWIJTING het volgende bepaald:
"Ten aanzien van de betaling van de koopsom zijn verkoper en koper overeengekomen dat deze koopsom tussen verkoper en koper in onderling overleg zal worden voldaan en verrekend. Met betrekking tot de koopsom zijn partijen overeengekomen dat deze wordt omgezet in een geldlening, ten aanzien waarvan verkoper bij deze afstand doet van het recht op betaling daarvan jegens koper, waartegenover koper bij deze schuldig erkent aan verkoper een gelijk bedrag als het geleende. De voorwaarden en bepalingen waaronder de geldlening is aangegaan zijn schriftelijk tussen verkoper en koper vastgelegd. Verkoper verleent kwijting voor de koopsom tegen betaling op vorenstaande wijze."
2.3. Op 26 september 2002 zijn Y en eiser overeengekomen dat een bedrag van € 239.000 van de hoofdsom van € 478.000 is kwijtgescholden (hierna ook: de eerste kwijtschelding).
2.4. Op 24 december 2002 (bedoeld is: 26 september 2002; Hof) hebben Y en eiser aangifte schenkingsrecht gedaan. Hierbij hebben zij verklaard dat Y bij wijze van kwijtschelding een bedrag van € 239.000 heeft geschonken aan eiser, welk bedrag in mindering komt op de vordering van € 478.000 die Y op eiser heeft in verband met de verkoop van de onroerende zaken. In de aangifte wordt een beroep gedaan op toepassing van artikel 24, vijfde lid, van de Successiewet 1956. Tevens wordt aangifte gedaan van een schenking van Y aan eiser van € 19.991 in contanten, in verband waarmee een beroep wordt gedaan op de eenmalige verhoogde vrijstelling bedoeld in artikel 33, eerste lid, onderdeel 5, van de Successiewet 1956.
2.5. Bij op 10 februari 2003 gedagtekende onderhandse overeenkomst heeft Y het resterende deel (€ 239.000) van de koopsom kwijtgescholden aan eiser (hierna ook: de tweede kwijtschelding). Op 3 maart 2004 (bedoeld wordt: 23 maart 2004; Hof) wordt in verband hiermee door verweerder een aangifte schenkingsrecht ontvangen, gedagtekend 10 februari 2003, waarin een beroep wordt gedaan op toepassing van artikel 24, vijfde lid, van de Successiewet 1956.
2.6. Ter zake van de eerste kwijtschelding is met dagtekening 5 november 2003 een aanslag schenkingsrecht opgelegd met toepassing van de faciliteit van artikel 24, vijfde lid, van de Successiewet 1956. Ter zake van de tweede kwijtschelding met dagtekening 31 augustus 2004 is een aanslag schenkingsrecht opgelegd zonder toepassing van de faciliteit van artikel 24, vijfde lid, van de Successiewet 1956.”
2.2. Geschil
Tussen partijen is in geschil of ingevolge het bepaalde in artikel 24, vijfde lid, van de Successiewet 1956 (tekst 2003) - een deel van - de overdrachtsbelasting betaald ter zake van de verkrijging van de onroerende zaken in september 2002 in mindering strekt op het recht van schenking dat is verschuldigd over de tweede kwijtschelding van 10 februari 2003.
2.3. Oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft beslist dat op het recht van schenking geen overdrachtsbelasting in mindering kan worden gebracht. Zij heeft daartoe – voorzover hier van belang – overwogen:
“De rechtbank is van oordeel dat de rechtshandelingen ter zake van de verkrijging van de onroerende zaken en de tweede kwijtschelding niet als een geheel kunnen worden beschouwd. Uit artikel 22 van Pro de koopovereenkomst kan slechts worden opgemaakt dat Y voornemens was om de koopsom gefaseerd kwijt te schelden. Of aan dit voornemen door Y uitvoering zou worden gegeven en op welk moment dit zou plaatsvinden, stond ten tijde van de verkrijging van de onroerende zaken niet vast. De tweede kwijtschelding is pas definitief geworden bij de op 10 februari 2003 ondertekende onderhandse akte. Gelet op deze omstandigheden is onvoldoende samenhang aanwezig tussen de overdracht van de onroerende zaken en deze tweede kwijtschelding. Ook overigens heeft eiser onvoldoende aangevoerd om de vereiste samenhang tussen de rechtshandelingen te kunnen aannemen.”
2.4. Standpunten van partijen
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de beslissing van de rechtbank onjuist is en is van mening dat de overdrachtsbelasting ter zake van de verkrijging van de onroerende zaken in september 2002 in mindering kan komen op het verschuldigde recht van schenking, zonodig door een beroep op het vertrouwensbeginsel, welk beroep door de rechtbank eveneens is verworpen. De inspecteur heeft in het verweerschrift geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof voor het overige naar de stukken van het geding en naar het aangehechte proces-verbaal van de zitting van 22 december 2006.
2.5. Beoordeling van het geschil
2.5.1. Artikel 24, vijfde lid, van de Successiewet 1956 (tekst 2003) bepaalt:
"De overdrachtsbelasting betaald over het bedrag waarover recht van schenking of recht van overgang verschuldigd is, strekt in mindering van het recht van schenking onderscheidenlijk het recht van overgang."
2.5.2. Deze bepaling vindt ook toepassing als enige tijd verloopt tussen de verkrijging van onroerende zaken en de kwijtschelding van (een deel van) de koopsom, mits tussen beide een samenhang bestaat. Alsdan is sprake van een samenstel van rechtshandelingen dat als één geheel is te beschouwen (HR 2 juni 1982, BNB 1982/323, en HR 24 september 1997, BNB 1997/363). Of sprake is van samenhang wordt bepaald door de bedoeling van partijen en de feitelijke gang van zaken. Als de bedoeling van partijen bij de verkoop van een onroerende zaak onder schuldigblijving van de koopsom van meet af aan is gericht op kwijtschelding van deze koopsom, duidt dit op een onlosmakelijke samenhang tussen de verkoop tegen schuldigerkenning van de koopsom en de kwijtschelding van deze koopsom. Dit betekent dat samenhang ook kan bestaan als de kwijtschelding niet tegelijkertijd met de verkrijging, maar pas later plaatsvindt.Wel vormt het tijdsverloop tussen de verkrijging en de kwijtschelding voor de beoordeling van de samenhang tussen de rechtshandelingen een in aanmerking te nemen omstandigheid, doch dat tijdsverloop is niet zonder meer van doorslaggevende betekenis.
2.5.3. Uit het vorenstaande volgt dat het Hof de stelling van de inspecteur, voorzover deze inhoudt dat van een samenhang in vorenbedoelde zin geen sprake is reeds op de grond dat tussen de verkrijging van de onroerende zaken en de tweede kwijtschelding meer dan veertien dagen zijn verstreken, verwerpt.
2.5.4. Het is aan belanghebbende, die zich beroept op een regel in de wet die inhoudt dat hem een vermindering van de in beginsel verschuldigde belasting toekomt, om de feiten en omstandigheden aan te voeren die deze vermindering rechtvaardigen.
2.5.5. Door belanghebbende is gesteld dat de wijze waarop de onroerende zaken in 2002 van zijn vader op hem zijn overgegaan werd ingegeven door de civielrechtelijke kwalificatie van de desbetreffende handelingen en de daaraan verbonden fiscaalrechtelijke gevolgen. Daarbij speelde met name de overweging dat overdracht van de onroerende zaken om niet tot civielrechtelijke verwikkelingen, in het bijzonder op het gebied van het inroepen van het recht op de legitieme portie, zou leiden, zodat overdracht tegen een tegenprestatie geboden was, en voorts dat spreiding van de kwijtschelding van de koopsom over twee jaren fiscaal voordelig was.
2.5.6. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat het de bedoeling van de bij de verkoop van de onroerende zaken betrokken partijen was dat deze onroerende zaken uiteindelijk zonder tegenprestatie op belanghebbende zouden overgaan. Zijn stelling vindt steun in de bewoordingen van de koopovereenkomst van september 2002, in welke overeenkomst “(i)n verband met het kunnen toepassen van de samenloopregeling in hetzij artikel 24, lid 3 casu quo 24, lid 5 van de Successiewet” reeds is vastgelegd dat de vader van belanghebbende “voornemens is de koopsom gefaseerd kwijt te schelden”. Zulks is ook geschied. Daarbij is van belang dat, naar het Hof begrijpt uit hetgeen de gemachtigde van belanghebbende ter zitting heeft verklaard, de vader van belanghebbende zijn drie zonen gelijkelijk heeft willen bevoordelen bij de overdracht aan hen van de verschillende onderdelen van zijn eenmanszaak en daarvan geen sprake zou zijn indien niet ook de tweede kwijtschelding zou plaatsvinden. Hetgeen belanghebbendes gemachtigde ter zitting heeft verklaard over een afwachtende houding bij de vader van belanghebbende kan het Hof hiermee niet rijmen en het kent daaraan dan ook geen betekenis toe.
2.5.7. Belanghebbende heeft met betrekking tot de verkoop van de onroerende zaken en vervolgens kwijtschelden van de koopsom en met betrekking tot het tijdsverloop tussen de overdracht van de onroerende zaken en de eerste kwijtschelding enerzijds en de tweede kwijtschelding anderzijds verklaard dat de vormgeving van het geheel van transacties mede werd ingegeven door de civielrechtelijke implicaties van een andere wijze van overdracht en dat door het kwijtschelden in twee verschillende kalenderjaren een fiscaal voordeel kon worden behaald. Het Hof hecht geloof aan deze verklaring, waarbij in het midden kan blijven of die door betrokkenen veronderstelde civielrechtelijke gevolgen inderdaad zouden optreden, aangezien bij het vaststellen van de bedoeling van partijen niet van belang is welke juridische gevolgen hun handelen hebben, doch wat partijen op dat moment meenden wat die gevolgen zouden zijn. Voorts is tegen het met het oog op belastingbesparing spreiden van schenkingen over meerdere jaren geen bezwaar in te brengen en wordt door een zodanige spreiding de samenhang tussen de rechtshandelingen als hiervoor bedoeld niet verbroken, ook niet nu de tweede kwijtschelding niet reeds onmiddellijk in januari 2003, maar, kennelijk door vertraging in de behandeling van de zaak bij betrokken adviseurs, pas op 10 februari 2003 plaatsvond.
2.5.8. In verband met het vorenoverwogene behoeft belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel geen behandeling.
2.6. Slotsom
De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof de uitspraak van de inspecteur vernietigen en de aanslag verminderen tot € 19.137.
2.7. Proceskosten en griffierecht
Belanghebbende heeft recht op vergoeding van het griffierecht in beide instanties (€ 37 en € 105) en op vergoeding van proceskosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt de vergoeding van de proceskosten gesteld op (2 punten x € 322 x 1,5 = ) € 966 in beroep en (2,5 x € 322 x 1,5 =) € 1.207,50 in hoger beroep, is in totaal € 2.173,50, wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
3. Beslissing
Het Hof
? vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
? verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
? vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
? vermindert de aanslag tot € 19.137;
? veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.173,50 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten aan belanghebbende moet vergoeden;
? gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal € 142.
Aldus vastgesteld door mr. O.B. Onnes, voorzitter, mr. P.M.F. van Loon, lid van de belastingkamer, en mr. I.J.F.A. van Vijfeijken, plaatsvervangend lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. B. van Schaik als griffier. De beslissing is op 2 februari 2007 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.