Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Derde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X B.V. te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst P, de inspecteur
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is op 19 januari 2005 ter griffie van het Gerechtshof een beroep-schrift ingekomen, ingediend door drs. (hierna: gemachtigde) en aangevuld bij brief met bijlage van 18 maart 2005. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 11 december 2004, betreffende de met dagtekening 30 september 2003 aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1997, alsmede de gelijktijdig met die belastingaanslag opgelegde vergrijpboete.
1.2. Aan belanghebbende is een aanslag opgelegd en berekend, overeenkomstig de ingediende aangifte, naar een belastbaar bedrag van ƒ 894.038. De navorderingsaanslag is opgelegd en berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 926.650. De boete is vastgesteld op 50% van de nagevorderde belasting. Na bezwaar heeft de inspecteur de navorderingsaanslag bij de bestreden uitspraak verminderd tot ƒ 921.793 en is de boete verminderd tot ƒ 425.
1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de bestreden uitspraak, de navorderingsaanslag en de boete.
1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Hij concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
1.5. Het beroep is behandeld ter zitting van 28 juni 2006. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. Het beroep is gelijktijdig behandeld met het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank te Haarlem inzake de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1999 en de daarmee gelijktijdig opgelegde bestuurlijke boete (kenmerk Hof: 05/01078).
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende fungeert als houdstervennootschap van vennootschappen die zich bezig houden met de handel in auto’s. Belanghebbende en deze werkmaatschappijen vormen een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet). Directeur en houder van 73 percent van de aandelen in belanghebbende is A (hierna: A). De overige 27 percent van de aandelen in belanghebbende worden gehouden door een broer van A.
2.2. K Media te Q (hierna: K) is de handelsnaam van een eenmanszaak die wordt gedreven voor rekening van B (hierna: B). K bemiddelde voor belanghebbende onder meer bij het plaatsen van advertenties in dagbladen.
2.3. B is strafrechtelijk veroordeeld wegens het valselijk opmaken van facturen.
2.4. Tot de gedingstukken behoren aan belanghebbende geadresseerde facturen van K van 13 april 1997 en van 14 februari 1999.
2.4.1. Op de factuur uit 1997 is het volgende vermeld:
“Faktuurnummer: 4497632 / [ ]
Omschrijving: Direct marketing akties 1996
- Concepten 4 x 3.000 F 12.000,00
- Artwork / werktekenen F 2.300,00
- Copy / tekst F 4.100,00
- Account 16 x 13 F 2.080,00
- Traffic F 475,00
- Media-advies F 5.000,00
- Media-plan (huur M-scanner) F 1.800,00
(...)
- BTW 17,5 % F 4.857,13
- Totaal faktuurbedrag F 32.612,13”
2.4.2. Op de factuur uit 1999 is het volgende vermeld:
“Faktuurnummer: 9902412
Omschrijving: Marketing / media consult
- Accounturen 59 F 11.800,00
- Concepts / creatie (3) F 4.500,00
- Mediaplanning / strategie F 6.000,00
- M-scanner (huur) F 2.200,00
- Out of pocket money F 3.650,00
- Traffic F 1.850,00
(...)
- BTW 17,5 % F 5.250,00+/+
- Totaal factuurbedrag F 35.250,00”
2.5. Tot de gedingstukken behoren voorts vijf aan belanghebbende geadresseerde facturen van K ter zake van administratiekosten; drie facturen hebben betrekking op de vier kwartalen van het jaar 1997, met een totaalbedrag van ƒ 82,25, en één betreft het tweede kwartaal van 1999, met een bedrag van ƒ 20,56.
2.6. De Fiscale inlichtingen- en opsporingsdienst (FIOD) heeft tegen A een onderzoek ingesteld vanwege een verdenking van (het medeplegen dan wel medeplichtig zijn aan) het valselijk opmaken of vervalsen van een geschrift als bedoeld in artikel 225, eerste lid, van het Wetboek van Strafrecht. Hiervan is A bij vonnis van de (politierechter van de) Rechtbank te Arnhem van [] 2002 vrijgesproken. In een zogenoemd overzichtsproces-verbaal van het FIOD-onderzoek is onder meer het volgende vermeld:
“5. Onderzoek
(…)
5.2 Vermoedelijke valse facturen
Uit het ingestelde onderzoek is gebleken dat B in overleg met A twee (2) vermoedelijk geheel valse facturen op briefpapier van [K] heeft opgemaakt of heeft laten opmaken (…).
Deze twee facturen van [K], met respectievelijk factuurnummer 4497632/SL gedateerd 13 april 1997 (…) en (…) factuurnummer 9902412 gedateerd 14 februari 1999 (…) zijn door B ter beschikking gesteld aan A.
Uit de inbeslaggenomen bankbescheiden is gebleken, dat de door B verstrekte factuur van [K] gericht aan [belanghebbende] met factuurnummer 4497632/SL, door [belanghebbende] via een spoed overboeking is betaald (…).
Uit de inbeslaggenomen bankbescheiden is gebleken, dat de door B verstrekte factuur van [K] gericht aan [belanghebbende] met factuurnummer 9902412, door [belanghebbende] via een telefonische overboeking is betaald (…).
(…)
5.2.1. Factuur van [K] [nr. 4497632/SL]
(…)
Op 17 april 2001 [is] B als verdachte gehoord (…). Hij verklaarde onder andere het volgende:
“(…) Uit mijn hoofd heb ik aan de volgende bedrijven valse facturen dan wel opgetrokken facturen verstrekt: (…) X (…). (…) Alle ondernemers waaraan ik valse facturen heb verstrekt (…) waren op de hoogte dat ik facturen verstrekte die niet conform de juistheid waren.”
Op 18 april 2001 [is] B als verdachte gehoord (…) Hij verklaarde (…):
“(…) In overleg met [A] zijn alle facturen opgemaakt. Het zijn allemaal facturen geweest waarvoor [K] dan wel [KK], geen tegenprestatie heeft geleverd. (…) De facturen werden in overleg met [A] samengesteld (…). Ik had met [A] afgesproken dat hij 90% van het netto gefactureerde bedrag zou terug krijgen. De eerste keer heb ik het afgesproken geldbedrag contant teruggegeven (…). De tweede keer heb ik het (…) contant teruggegeven. (…).”
Op 25 april 2001 [is] B gehoord (…) en hij verklaarde het volgende:
“Ik kan mij nu herinneren dat [A] 100% van het netto factuurbedrag terugwilde hebben. Dit in tegenstelling tot hetgeen ik eerder heb verklaard. [A] heeft ook inderdaad het afgesproken bedrag, zijnde 100% van het netto factuurbedrag teruggekregen.” (…)
Op 2 mei 2001 is A als verdachte (…) gehoord. Hij verklaarde (…):
“(…) B heeft diensten aan mij geleverd. Ik vond wel dat zijn tarieven vrij hoog waren. Ons bedrijf is vorig jaar verhuisd. Ik heb het een en ander weggegooid, waaronder ook een paar koffers vol met schetsen en advertenties die door B waren ontworpen. (…) U vraagt mij wat de werkzaamheden ten aanzien van de M-scanner waren. Ik weet niet wat het is.”
Op 13 maart 2001 [is] als getuige gehoord drs. C (…) directeur van de vereniging M (…) die zich bezig houdt met mediaonderzoek. (…) Drs. C kent B niet. Ook de bedrijven [KK], [K] dan wel [belanghebbende] kent hij niet en er zijn nooit werkzaamheden verricht voor deze bedrijven (…).
(…)
5.2.2. Factuur van [K] [nr. 9902412]
(…)
Op 25 april 2001 [is] B gehoord (…) en hij verklaarde het volgende:
“(…) De werkwijze is niet afwijkend geweest. In overleg met [A] zijn de facturen opgemaakt (…).”
en verder
“Ik herken deze factuur. Het is een bedachte factuur die ik in overleg met [A] heb opgemaakt op of omstreeks 14 februari 1999. Deze factuur heb ik aan [A] gegeven. Ik heb [A] 100% van dit netto factuurbe-drag teruggegeven op zijn kantoor.”
2.7. Gemachtigde is op 17 september 2004 naar aanleiding van het namens belanghebbende ingediende bezwaarschrift door medewerkers van de Belastingdienst gehoord. In het hiervan opgestelde verslag is onder meer het volgende vermeld:
“De aan de Belastingdienst overgelegde brochure “………” kon niet betrekking hebben op de facturen uit 1997 en 1999. In de brochure wordt namelijk verwezen naar een nieuw model, terwijl dat model in 1994 al twee jaar op de markt was. Daarnaast wordt in de brochure verwezen naar een negencijferig telefoonnummer, terwijl in 1997 al geruime tijd sprake was van tiencijferige telefoonnummers.
[Gemachtigde] geeft in reactie hierop aan dat A aan de Belastingdienst een willekeurige B-brochure heeft overgelegd en niet dé B-brochures die betrekking hebben op de facturen van 1997 en 1999. De bewuste brochures uit 1997 en 1999 zijn niet meer beschikbaar, aangezien bij de verhuizing ultimo 2001 het magazijn is opgeruimd.”
2.8. Belanghebbende heeft de onder 2.4 vermelde factuurbedragen ten laste van de winst gebracht. Ter zake van deze bedragen zijn geen retourontvangsten geboekt.
2.9. Bij het opleggen van de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1997 is het bij aanslag vastgestelde belastbaar bedrag verhoogd met het totaalbedrag van de factuur uit 1997 (ƒ 32.612). Bij de bestreden uitspraak is het belastbaar bedrag verminderd met de op deze factuur in rekening gebrachte omzetbelasting (ƒ 4.857), zodat per saldo het netto-factuurbedrag is bijgeteld.
2.10. In een brief van gemachtigde van 21 januari 2004 aan de inspecteur is onder meer het volgende vermeld:
“Als gemachtigde van [belanghebbende] deelt [gemachtigde] u mede dat belanghebbende akkoord gaat met hetgeen (…) is voorgesteld.
Beide partijen zullen zich met betrekking tot de navorderingsaanslag vennootschaps-belasting neer leggen bij een uitspraak van het Hof te Amsterdam inzake de omzet-belasting, betreffende het zelfde geschil. Deze afspraak zal alleen gelden, zoals in uw brief correct gememoreerd, indien en voorzover het Hof tot een inhoudelijke beoordeling komt.”
2.11. Met betrekking tot de boete is in het verweerschrift het volgende vermeld:
“In geschil is tevens de opgelegde vergrijpboete van f 425. 50%, zijnde f 4.857 (€ 2.204). Door een administratieve fout is de boete bij de uitspraak op het bezwaarschrift verminderd tot een bedrag van f 425.”
3. Geschil
In geschil is de vraag of belanghebbende terecht het netto-bedrag van de onder 2.4.1 vermelde factuur uit 1997 ten laste van de winst heeft gebracht.
Tevens is in geschil of ter zake van de door de inspecteur gestelde betaling van een valse factuur terecht een vergrijpboete is opgelegd.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding, waaronder het proces-verbaal van de zitting.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Naar het oordeel van het Hof kan de betaling van een factuur als de onder 2.4.1 vermelde in beginsel als een zakelijke uitgave van belanghebbende worden aangemerkt, en ligt het op de weg van de inspecteur om, indien hij stelt dat sprake is van een op onzakelijke gronden aan het vermogen van belanghebbende onttrokken bedrag, feiten en omstandigheden aan te voeren die deze conclusie onderbouwen.
5.2. De inspecteur heeft gesteld dat sprake is van een in overleg tussen B en A valselijk opgemaakte factuur. Daartoe verwijst hij naar de bevindingen van het onder 2.6 aangehaalde FIOD-onderzoek.
5.3. Belanghebbende heeft het standpunt van de inspecteur betwist. In dat verband wijst zij onder meer erop dat A ter zake van het valselijk opmaken van (onder meer) de in 2.4.1 vermelde factuur door de Rechtbank Arnhem is vrijgesproken.
5.4.1. Het Hof acht het op grond van de onder 2.6 aangehaalde verklaringen van B aannemelijk dat in overleg met A (onder meer) de onder 2.4.1 vermelde factuur is opgesteld, terwijl voor hen daarbij duidelijk was dat de in die factuur als verricht vermelde werkzaamheden in werkelijkheid niet waren of zouden worden verricht. Meer in het bijzonder acht het Hof het aannemelijk dat evenvermelde factuur geen betrekking heeft op (administratie)kosten ter zake van de bemiddeling bij het plaatsen van advertenties in dagbladen, omdat van deze activiteit niet uit de factuur blijkt en omdat, zoals het Hof begrijpt uit hetgeen is vermeld onder 2.5, administratiekosten in voorkomende gevallen afzonderlijk werden gefactureerd. Aan het hiervoor overwogene doet niet af dat A door de Rechtbank te Arnhem ter zake van het valselijk opmaken van (onder meer) de in 2.4.1 vermelde factuur is vrijgesproken.
5.4.2. Het Hof acht het op grond van de door B op 25 april 2001 afgelegde verklaring voorts aannemelijk dat het onder 2.4.1 vermelde factuurbedrag, exclusief BTW, aan A dan wel belanghebbende is terugbetaald; in het laatste geval overigens zonder dat deze terugbetaling in de administratie van belanghebbende is verantwoord. Het Hof acht voorts aannemelijk dat, in het eerste geval, belanghebbende met de (door)betaling door K dan wel B van het netto-factuurbedrag aan A bekend was.
5.4.3. Het vorenstaande houdt in dat belanghebbende het netto-factuurbedrag als vermeld onder 2.9 op onzakelijke gronden – kennelijk teneinde langs deze weg, direct dan wel indirect, naar in 5.4.4. hierna wordt overwogen, haar aandeelhouder te bevoordelen – aan K heeft betaald en mitsdien ten onrechte ten laste van de winst heeft gebracht. De inspecteur heeft de bijtelling van voormeld (netto) factuurbedrag bij de bestreden uitspraak terecht gehandhaafd.
5.4.4. Het Hof vermag niet in te zien dat A, zoals belanghebbende heeft aangevoerd, geen belang zou hebben bij de hiervoor vastgestelde gang van zaken; zulks reeds omdat hetzij de feitelijk voor uitdeling van winst beschikbare reserve van belanghebbende na de terugbetaling van het netto factuurbedrag hoger is dan in haar aangegeven belastbare winst tot uiting komt, hetzij A is bevoordeeld doordat het netto factuurbedrag rechtstreeks – buiten belanghebbende om – door B dan wel K aan hem is uitgekeerd. Ofschoon, gelet ook op hetgeen is vermeld onder 2.8, het Hof het het meest aannemelijk acht dat de ‘terugbetaling’ van het factuurbedrag aan A in privé is geschied, kan voor de te nemen beslissing in het midden blijven welke van de twee hiervoor vermelde varianten zich heeft voorgedaan.
5.4.5. Het verweer dat, zoals belanghebbende heeft gesteld, B dan wel K bij de hiervoor vastgestelde gang van zaken geen belang zou hebben gehad, snijdt naar het oordeel van het Hof evenmin hout, reeds omdat een dergelijk belang – bijvoorbeeld - erin kan hebben gelegen dat B dan wel K de gefactureerde omzetbelasting niet heeft afgedragen. In dit verband acht het Hof ook van belang dat ter zitting door de inspecteur – niet weersproken door belanghebbende – is verklaard dat B de ter zake van de onder 2.4. vermelde facturen verschuldigde omzetbelasting eerst na het onderzoek van de FIOD heeft afgedragen.
5.4.6. Belanghebbende heeft in haar pleitnota enige vragen gesignaleerd waarop zij geen antwoord geeft, maar welke vragen op zichzelf niet afdoen aan hetgeen hiervoor is vastgesteld. Voor het weerleggen van de hiervoor vastgestelde feiten acht het Hof het niet voldoende vragen te stellen, maar had het op de weg van belanghebbende gelegen feiten aan te voeren en met bewijsmiddelen te onderbouwen die hetgeen hiervoor is vastgesteld zouden (kunnen) ontkrachten. Meer in het bijzonder zou het op de weg van belanghebbende hebben gelegen bewijs te leveren voor in verband met de onder 2.4.1 vermelde factuur door K verrichte prestaties. Dergelijk bewijs is echter niet geleverd, zoals ook blijkt uit het onder 2.7 aangehaalde hoorverslag.
5.5.1. In haar pleitnota heeft belanghebbende gesteld dat met de inspecteur de afspraak is gemaakt dat deze zich voor de heffing van vennootschapsbelasting zou conformeren aan de uitkomst van de omzetbelastingprocedure. Belanghebbende stelt dat de inspecteur deze afspraak heeft geschonden, omdat de procedure inzake de omzetbelasting is ingetrokken.
5.5.2. De inspecteur heeft verklaard dat met belanghebbende is afgesproken dat de uitspraak in de procedure voor de omzetbelasting op overeenkomstige wijze zou worden toegepast voor de vennootschapsbelasting. Deze afspraak hield volgens de inspecteur in dat het zou moeten komen tot een inhoudelijke beoordeling van de omzetbelastingkwestie. De ten name van B opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting is evenwel, zo heeft de inspecteur verklaard, vernietigd op grond van het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 28 april 2003, DGB2003/2121M.
5.5.3. Naar het oordeel van het Hof hield, gelet op hetgeen is vermeld in de onder 2.10 aangehaalde brief van gemachtigde, de afspraak met de inspecteur waarop belanghebbende zich beroept in dat het met betrekking tot de naheffingsaanslag omzetbelasting ten name van B tot een inhoudelijke beoordeling door het Hof zou zijn gekomen. Nu het van een dergelijke beoordeling evenwel niet is gekomen, zoals de inspecteur niet weersproken door belanghebbende heeft gesteld, staat aan de in geschil zijnde navorderingsaanslag niet een afspraak tussen partijen in de weg.
5.6.1. Voor wat betreft de boete heeft belanghebbende naar het Hof haar begrijpt zich erop beroepen dat de vrijspraak van A door de Rechtbank te Arnhem zou hebben te betekenen dat ten aanzien van haar geen boete ter zake van het opzettelijk doen van een onjuiste aangifte kan worden opgelegd.
5.6.2. Het Hof verwerpt het verweer ter zake van de boete, omdat het feit dat A voor de Rechtbank Arnhem was ten laste gelegd en waarvan hij is vrijgesproken niet hetzelfde feit of dezelfde gedraging is ter zake waarvan de bestuurlijke boete is opgelegd. Overigens acht het Hof de inspecteur geslaagd in het door hem te leveren bewijs dat belanghebbende opzettelijk een onjuiste aangifte heeft gedaan.
5.6.3. Uit een tot de gedingstukken behorende (kopie van een) brief van de Belastingdienst van 5 maart 2003 aan belanghebbende (bijlage 3 bij het beroepschrift) leidt het Hof af dat de strafvervolging voor wat betreft de opgelegde boete is aangevangen op 9 januari 2003. Nu ter zake van deze boete eerst circa vier jaar later door dit Hof uitspraak wordt gedaan, terwijl een dergelijke uitspraak, met inachtneming van hetgeen is bepaald in artikel 6, eerste lid, van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) in beginsel op een termijn van twee jaren na aanvang van de strafvervolging had mogen worden verwacht (HR 22 april 2005, nr. 37.984, BNB 2005/337), is in zoverre sprake van een overschrijding van de in artikel 6, eerste lid, EVRM bedoelde ‘redelijke termijn’.
5.6.4. De overschrijding van de redelijke termijn wordt slechts gedeeltelijk verklaard door de samenloop met de onder 1.5 vermelde procedure inzake de navorderingsaanslag 1999. Voor het overige is geen sprake van bijzondere omstandigheden die de overschrijding van de redelijke termijn rechtvaardigen. Het vorenoverwogene leidt ertoe dat het Hof de boete ambtshalve met 10 percent vermindert tot een bedrag van afgerond ƒ 382.
6. Proceskosten
Nu het beroep gegrond wordt verklaard acht het Hof termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuur. Als zodanig komen in aanmerking de kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, als bedoeld in artikel 1, onderdeel a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). Het voor proceshandelingen toe te kennen aantal punten wordt met toepassing van de Bijlage bij het Besluit gesteld op 2 (beroepschrift, zitting) en de wegingsfactor op 1. De in deze zaak te vergoeden proceskosten komen daarmee uit op € 644.
7. Beslissing
Het Hof
- verklaart het beroep gegrond,
- vernietigt de uitspraak,
- handhaaft de navorderingsaanslag,
- vermindert de boete tot een van ƒ 382,
- gelast de Staat het gestorte griffierecht ad € 273 aan belanghebbende te vergoeden; en
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van
€ 644 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende
moet voldoen.
De uitspraak is vastgesteld op 31 januari 2007 door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, J. den Boer en E.F. Faase, leden van de belastingkamer, in tegenwoor¬digheid van mr. J. Couperus als griffier. De beslissing is op die datum in het open¬baar uitge¬sproken.
De voorzitter heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.