Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 06/00310
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst P, de inspecteur,
de uitspraak in de zaak no. AWB 05/3224 van de rechtbank Haarlem van 29 juni 2006 in het geding tussen
X te Z, belanghebbende,
gemachtigde A,
en
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 27 mei 2004 aan belanghebbende voor het jaar 2001 een aanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 29.547.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 7 juni 2005, de aanslag gehandhaafd.
Bij uitspraak van 29 juni 2006, verzonden op 4 juli 2006, heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard.
Tegen deze uitspraak heeft de inspecteur hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 9 augustus 2006, bij het Hof op dezelfde datum ingekomen, aangevuld bij brief van 4 september 2006.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
Daartoe door het Hof in de gelegenheid gesteld, heeft de inspecteur een conclusie van repliek ingediend, waarop door belanghebbende is gereageerd bij conclusie van dupliek.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 juni 2007. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Overwegingen
2.1.1. Het Hof gaat met partijen uit van de volgende door de rechtbank vastgestelde feiten:
“2.1. [Belanghebbende] is sinds 2 januari 1990 vennoot in de V.O.F. Aannemersbedrijf Y (hierna: de V.O.F.). De andere vennoot is haar echtgenoot. De V.O.F. heeft tot doel het verrichten van bouwwerkzaamheden.
[Belanghebbende] verricht binnen de V.O.F. de volgende werkzaamheden zelfstandig:
- het aannemen van telefoon en ontvangst van potentiële klanten;
- het doorrekenen en het net uitwerken, ondertekenen en verzenden van offertes;
- alle administratieve en organisatorische werkzaamheden op het bedrijf;
- het aannemen van bestellingen van andere bedrijven en het geven van technische en/of productadviezen aan deze bedrijven;
- het vergelijken van prijs, kwaliteit en aanbod van diverse leveranciers, van in te kopen materialen, om zo optimaal te kunnen inkopen;
- het opnemen van bestellingen en zo nodig het opmaken van prijsafspraken, van en met andere aannemers, onderaannemer, opdrachtgevers. Zowel voor de uitvoering van aangenomen werken als door levering aan derden;
- het verzamelen van prijsgegevens technische informatie en andere noodzakelijke gegevens voor de opstelling van offertes en facturen;
- ontvangst, controle, verwerking, zonodig bewerking of doorlevering van de ontvangen goederen;
- het afhandelen van manco, backorders, beschadigingen van de geleverde goederen;
- het afhandelen van klachten, schademeldingen, ongevallen met/van personeel, zowel met leveranciers, onderaannemers, opdrachtgevers als met bedrijfsvereniging, Arbo-diensten en verzekeringsmaatschappijen;
- het zo nodig assisteren bij het uitzetten van heiwerk;
- het beheer van de opslag en het magazijn;
- overleg/gesprekken met personeel zowel over het functioneren, de financiële beloning, als zo nodig het geven van opdrachten tot het verrichten van werkzaamheden;
- het opstellen van facturen en de nacalculatie van uitgevoerde werken;
- het opstellen, ondertekenen en verzenden van brieven en correspondentie.
[Belanghebbende] en haar echtgenoot nemen gezamenlijk de beslissingen voor het bedrijf met betrekking tot investeringen, het aannemen van werk en het aannemen van personeel.
2.2. [Belanghebbende] heeft op 24 februari 2003 aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2001 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van
€ 22.115. Daarbij heeft zij een bedrag van € 4.675 als zelfstandigenaftrek in aanmerking genomen.
2.3. Op 3 februari 2004 heeft bij de V.O.F. een boekenonderzoek plaatsgevonden. Naar aanleiding van de bevindingen van dit onderzoek is aan [belanghebbende] een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2001 opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van € 29.547. Hierbij is, naast een thans niet meer in geschil zijnde correctie, geen toepassing gegeven aan de zelfstandigenaftrek.”
2.1.2. Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof als volgt verklaard:
“Aan alles wat tot nu toe is gezegd en geschreven wil ik nog toevoegen dat ik met de handel in bouwmateriaal in 2001 een omzet heb gegenereerd van € 83.000. Onze omzet blijkt aanzienlijk hoger te zijn dan het gemiddelde in de branche van € 172.000 per man per jaar. Onze omzet is ruim € 527.000 per jaar waarin begrepen een substantieel deel handel en omzet als gevolg van mijn eigen activiteiten. Dit is een cijfer dat zich door de jaren heen bewijst. De omzet handel is inderdaad niet zo uit de jaarstukken te herleiden.
Met het aannemen van personeel bedoel ik de onderaannemers. Daarnaast werken we nu ook veel met stagiairs. Het Hof vraagt mij hoe dit in zijn werk gaat. De onderaannemers worden door mij gebeld, ik spreek met hen een bedrag af - met het oog op ons budget gebeurt dit in overleg met mijn man - en rond dan de onderhandeling af. Daarnaast heb ik in het verleden natuurlijk wel vaker met personeel gewerkt. De post ‘Inkoop’ in de jaarrekening betreft zowel bouwmateriaal als onderaannemers. Ten opzichte van het branchecijfer zitten we overigens wat dit betreft 7% onder het gemiddelde.
Het bedrijf houdt zich hoofdzakelijk bezig met het bouwen van stallen. Het Hof vraagt mij hoe het toegaat met offertes. De boer belt meestal eerst mij. Dan vraag ik of de vergunning in orde is en of we tekeningen kunnen krijgen, zodat we aan de hand van het bestek een offerte kunnen opmaken. Er moet gebruik worden gemaakt van ‘heiers’, hout, staal en beton met veel en uiteenlopende prijzen. Dan leggen we een offerte neer. Die moet goed worden nagekeken, bijvoorbeeld of er niet maar een half dak in plaats van een heel dak in is opgenomen. Dit vraagt enorm veel tijd hetgeen door opdrachtgevers nogal eens wordt onderschat. Het klad-exemplaar van de offerte wordt door mijn man en mij samen opgemaakt. Ik reken het ijzer, beton en staal uit. Vervolgens controleren wij elkaar.
Bij de handel in bouwmaterialen gaat het om zaken die wij rechtstreeks bestellen voor een klant die bijvoorbeeld zelf bouwt. Een opdrachtgever vraagt bijvoorbeeld om 25 m³ beton.
Dan stel ik een aantal vragen om de benodigde kwaliteit van het beton te bepalen, wordt een prijs afgesproken en besteld. Wij kopen de materialen veel voordeliger in dan waarvoor een boer het zelf kan bestellen. Wij werken daarbij niet met veel voorraad, daar is ook geen plek voor. Het zou ook lastig zijn want vaak gaat het om materiaal dat niet makkelijk is te vervoeren.
Het Hof vraagt mij hoe ik onze hoge omzet verklaar. Het verbaast mij ook dat het zo hoog is in vergelijking met andere ondernemingen. Ik denk dat het komt door goed advies en vertrouwen. Dat ze daarom bij ons terecht komen.
De inspecteur stelt dat de commerciële bepaling van het bedrag van de offerte in klad door mijn man wordt gemaakt. Dat is niet waar. Voordat er een cijfer naar de klant gaat heb ik er zeker ook naar gekeken.”
2.2. Het geschil betreft de vraag of belanghebbende recht heeft op de zelfstandigenaftrek als bedoeld in artikel 3.74 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet). Evenals voor de rechtbank spitst het geschil zich toe op de vraag of belanghebbende van de zelfstandigenaftrek is uitgesloten omdat artikel 3.6, tweede lid, onderdeel a, van de Wet van toepassing is. In dat verband zijn twee vragen aan de orde:
1. Heeft belanghebbende aannemelijk gemaakt dat haar werkzaamheden niet hoofdzakelijk van ondersteunende aard zijn ?
2.Heeft belanghebbende aannemelijk gemaakt dat het niet ongebruikelijk is dat een samenwerkingsverband als dat van haar en haar echtgenoot ook tussen niet verbonden personen wordt aangegaan?
Tussen partijen is niet in geschil dat (alleen) ingeval beide vragen ontkennend worden beantwoord belanghebbende geen recht heeft op de zelfstandigenaftrek.
2.3. De rechtbank heeft als volgt geoordeeld:
“5.1. Ingevolge artikel 3.76, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) geldt de zelfstandigenaftrek voor de ondernemer die aan het urencriterium voldoet en bij het begin van het kalenderjaar de leeftijd van 65 jaar nog niet heeft bereikt.
Ingevolge artikel 3.6, eerste lid, van de Wet wordt onder urencriterium verstaan: het gedurende het kalenderjaar besteden van ten minste 1225 uren aan werkzaamheden voor een of meer ondernemingen waaruit de belastingplichtige als ondernemer winst geniet.
In het tweede lid, onderdeel a, van genoemd artikel is bepaald dat voor de toepassing van het eerste lid, aanhef, niet in aanmerking komen de werkzaamheden ten behoeve van een onderneming waaruit de belastingplichtige als ondernemer winst geniet en die deel uitmaakt van een samenwerkingsverband met een of meer met hem verbonden personen, indien de door de belastingplichtige verrichte werkzaamheden ten behoeve van het samenwerkingsverband hoofdzakelijk van ondersteunende aard zijn en het ongebruikelijk is dat een dergelijk samenwerkingsverband tussen niet-verbonden personen wordt aangegaan.
5.2. [Belanghebbende] en haar echtgenoot zijn verbonden personen in de zin van artikel 3.6 van de Wet. Alsdan moet worden beoordeeld of de door [belanghebbende] ten behoeve van de onderneming verrichte werkzaamheden voor de toepassing van het eerste lid, aanhef, van artikel 3.6 van de Wet in aanmerking kunnen worden genomen. Onderdeel a van het tweede lid van laatstgenoemd artikel bestaat uit twee cumulatieve uitsluitingsgronden. De eerste uitsluitingsgrond is dat de werkzaamheden van de belastingplichtige ten behoeve van het samenwerkingsverband hoofdzakelijk van ondersteunende aard zijn. De tweede uitsluitingsgrond is dat het ongebruikelijk is dat een dergelijk samenwerkingsverband tussen niet-verbonden personen wordt aangegaan.
5.3. (…) Naar het oordeel van de rechtbank zijn de door [belanghebbende] verrichtte (lees: verrichte, Hof) werkzaamheden niet hoofdzakelijk van ondersteunde aard. Daarbij is in het bijzonder van belang dat [belanghebbende] zelfstandig activiteiten verricht die wezenlijk zijn voor het voortbestaan van de onderneming, dat zij verantwoordelijkheid draagt voor de door haar verrichtte (lees: verrichte, Hof) werkzaamheden en zich ook zodanig ten opzichte van derden opstelt alsmede dat zij naast administratief werk ook fysieke werkzaamheden tezamen met de bouwvakkers verricht. Daarbij komt dat [belanghebbende] over een gedegen kennis van de bouwwereld dient te beschikken teneinde haar werk zelfstandig te kunnen uitvoeren. Met name acht de rechtbank niet van ondersteunende aard het doorrekenen van offertes, het geven van technische en/of productadviezen aan bedrijven, het opmaken van prijsafspraken, het afhandelen van manco, backorders en beschadigingen van geleverde goederen, het afhandelen van klachten, schademeldingen en ongevallen, het geven van opdrachten aan personeelsleden en de nacalculatie van uitgevoerde werken.
Voorts hecht de rechtbank in dit verband waarde aan de omstandigheid dat de beslissingen in het kader van de onderneming door [belanghebbende] en haar echtgenoot gezamenlijk, op voet van gelijkwaardigheid, worden genomen.”
2.4. De inspecteur bestrijdt het oordeel van de rechtbank. Hij voert daartoe aan dat de echtgenoot de feitelijke bouwwerkzaamheden en andere essentiële activiteiten verricht, zoals het bezoeken van klanten, het verkrijgen van opdrachten en het toezicht houden op de bouw. Hetgeen belanghebbende doet is in ieder geval hoofdzakelijk een uitwerking of een verlengstuk van de werkzaamheden van de echtgenoot.
Voorts stelt de inspecteur dat belanghebbende slechts een opsomming gegeven heeft van de door haar verrichte werkzaamheden, waarvan een aantal niet-ondersteunend van aard zijn, en dat zij niet aannemelijk heeft gemaakt hoeveel tijd met welke werkzaamheden is gemoeid.
De – op zichzelf zakelijk te achten – winstverdeling van 33% voor belanghebbende en 67% voor haar echtgenoot duidt volgens de inspecteur erop dat belanghebbende hoofdzakelijk ondersteunende werkzaamheden verrichtte. Zakelijk handelende vennoten zouden een dergelijke winstverdeling alleen afspreken als er sprake was van hoofdzakelijk ondersteunende werkzaamheden voor de ene vennoot en ‘hoofdwerkzaamheden’ voor de andere vennoot.
Het is ongebruikelijk dat een niet-verbonden persoon die hoofdzakelijk ondersteunende werkzaamheden verricht genoegen neemt met een variabel inkomen (dat zelfs nihil zou kunnen bedragen). In plaats van een samenwerkingsverband zou die persoon de voorkeur aan een dienstbetrekking geven. Belanghebbende voldoet derhalve niet aan de gebruikelijkheidstoets.
2.5. Belanghebbende meent dat de rechtbank juist heeft geoordeeld en dat het hoger beroep van de inspecteur ongegrond moet worden verklaard.
2.6.1. Het Hof onderschrijft hetgeen de rechtbank onder 5.1. en 5.2. heeft overwogen. Derhalve zal het Hof allereerst beoordelen of belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat haar werkzaamheden niet hoofdzakelijk ondersteunend van aard zijn geweest (vraag 1).
2.6.2. Uit de feiten en uit hetgeen belanghebbende ter zitting - onbetwist door de inspecteur - verklaard heeft, leidt het Hof af dat belanghebbende en haar echtgenoot gezamenlijk en in onderling overleg de beslissingen met betrekking tot de bedrijfsinvesteringen, het uitbrengen van offertes en het aantrekken van personeel en onderaannemers nemen. Daarnaast speelt belanghebbende een centrale rol bij de handel in bouwmaterialen, welke activiteit een niet onbelangrijk onderdeel van de onderneming vormt, en bij de communicatie met derden. Aldus vervult belanghebbende voor de onderneming wezenlijke en niet slechts als secundair aan te merken functies. Daaraan doet niet af dat andere wezenlijke functies – met name de feitelijke bouwwerkzaamheden, de contacten met klanten ter plaatse van de bouw en het toezicht op de bouw – door de echtgenoot van belanghebbende worden uitgeoefend.
2.6.3. Op grond van het voorgaande kan niet worden gezegd dat de werkzaamheden van belanghebbende hoofdzakelijk van ondersteunende aard zijn. Anders dan de inspecteur, ziet het Hof in de winstverdeling geen indicatie van het tegendeel. Het Hof acht aannemelijk dat – zoals belanghebbende verklaard heeft – het verschil in winstaandeel, zij 1/3e, haar echtgenoot 2/3e van de winst, zijn grondslag vindt in het beduidend grotere aantal uren dat de echtgenoot in de VOF werkt.
2.6.5. Het voorgaande betekent dat het Hof niet meer behoeft te beoordelen of sprake is van een ongebruikelijk samenwerkingsverband (vraag 2).
2.7.1. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
2.7.2. Belanghebbende heeft recht op vergoeding van haar proceskosten in hoger beroep op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. De proceskostenveroordeling wordt gesteld op € 805 (2,5 punten voor proceshandelingen x factor 1 wegens het gewicht van de zaak x € 322 per punt) aan rechtsbijstandkosten alsmede de reiskosten om de zitting in Amsterdam bij te wonen voorzover zij niet hoger zijn dan de reiskosten per openbaar vervoer, niet zijnde taxi, laagste klasse, door het Hof begroot op € 4. Andere proceskosten zijn niet gesteld of gebleken.
3. Beslissing
Het Hof
? bevestigt de uitspraak van de rechtbank;
? veroordeelt de inspecteur in de proceskosten in hoger beroep van belanghebbende tot een bedrag van € 805 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten aan belanghebbende moet vergoeden.
Aldus vastgesteld door mrs. J. den Boer, voorzitter van de belastingkamer, E.A.G. van der Ouderaa en P.F. Goes, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus als griffier. De beslissing is op 3 oktober 2007 in het openbaar uitgesproken.
Van de Staat zal een griffierecht worden geheven van € 422.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.