Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerken 08/00884
uitspraak: 20 augustus 2009
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
- de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Amersfoort,
de inspecteur
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerknummer AWB 07/7637 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) van 10 juli 2008 in het geding tussen
- X te P,
belanghebbende,
gemachtigde O,
en
- de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Met dagtekening 2 mei 2007 heeft de inspecteur over het jaar 2004 aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting/premieheffing (IB/PV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil. Gelijktijdig met het vaststellen van deze aanslag heeft de inspecteur het verlies voor het jaar 2004 bij beschikking vastgesteld op nihil en bij beschikking de in de voorgaande jaren vastgestelde verliezen tot een bedrag van € 5.426 verrekend met het inkomen uit werk en woning van het jaar 2004, waarna genoemd belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil resteerde.
1.2. Bij uitspraak van 26 september 2007 heeft de inspecteur het door belanghebbende tegen de aanslag ingestelde bezwaar ongegrond verklaard.
1.3. Bij uitspraak van 10 juli 2008, verzonden op 14 juli 2008, heeft de rechtbank het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep, naar het Hof begrijpt, gegrond verklaard, de bestreden uitspraak vernietigd en het verlies uit werk en woning vastgesteld op € 1.159.
1.4. Tegen deze uitspraak heeft de inspecteur hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 8 augustus 2008, bij het Hof ingekomen op dezelfde datum, en aangevuld bij brief van 3 september 2008. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 juli 2009. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Feiten
2.1. De rechtbank heeft de volgende – in hoger beroep niet alsnog weersproken - feiten vastgesteld (waarmee belanghebbende is aangeduid als eiser en de inspecteur als verweerder):
“2.1. Eiser drijft sinds 1 september 2000 een onderneming in de vorm van een eenmanszaak onder de handelsnaam D. Volgens het uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel omvatten de bedrijfsactiviteiten onder andere het ontwikkelen, bouwen, implementeren en onderhouden van internetsites, en hiermee verbandhoudende diensten.
2.2. Bij brief van 20 februari 2007 heeft verweerder vragen gesteld over de zelfstandigenaftrek en de persoonsgebonden aftrek. Bij brief van 23 februari 2007 heeft gemachtigde van eiser hierop geantwoord en onder andere een urenverantwoording overgelegd. De urenverantwoording is op dezelfde wijze opgesteld als die over de jaren 2000 tot en met 2002. Per dag zijn het aantal gewerkte uren en een omschrijving van de verrichte taak vermeld. Volgens het overzicht bedraagt het totaal aantal gewerkte uren ten behoeve van de onderneming in 2004 1468.
2.3. Verweerder heeft bij brief van 21 maart 2007 aan eiser meegedeeld dat hij van plan is op het punt van de zelfstandigenaftrek met een bedrag van € 6.585 af te wijken van de aangifte. Gemachtigde van eiser heeft hierop gereageerd in een brief van 10 april 2007. Deze brief is door verweerder aangemerkt als bezwaarschrift, omdat de aanslag reeds was vastgesteld.
2.4. Eiser heeft reeds eerder bezwaar gemaakt tegen de aanslagen 2000 en 2001. Naar aanleiding daarvan is er door verweerder een boekenonderzoek ingesteld. In het rapport inzake het boekenonderzoek, opgemaakt op 21 april 2004, staat – voor zover van belang – het volgende: “Uit de door belastingplichtige opgestelde urenverantwoording blijkt dat hij alsnog met ingang van 2000 in aanmerking komt voor de zelfstandigenaftrek en starterstoeslag.“
2.5. De aanslagen IB/PVV 2002 en 2003 zijn zonder inhoudelijke beoordeling vastgesteld, waarbij de zelfstandigenaftrek is geaccepteerd.
2.6. In juli 2005 heeft eiser een studie International Business and Management aan de Hogeschool U. afgerond. Eiser heeft van 1 januari 2004 tot en met april 2004 gestudeerd aan de universiteit van Lethbridge in het kader van een uitwisselingsproject tussen deze instelling en de Hogeschool U. Van 2 september 2004 tot eind 2004 heeft eiser 40 uren per week stage gelopen bij een bedrijf in Canada.
2.7. Eiser heeft van week 23 tot en met week 31 (31 mei tot en met 8 augustus 2004) gemiddeld 35,2 uren per week gewerkt voor Randstad.”
2.2. Het Hof voegt daaraan nog toe:
2.3. In de urenspecificatie zijn de uren voor 5 tot en met 10 januari 2004 als volgt verantwoord:
dag uren taak
5 5 ontwikkeling
6 4 ontwikkeling
7 8 acquisitie, ontwikkeling
8 6 ontwikkeling
9 2 studie
10 0
Voor de overige dagen van het jaar 2004 zijn de uren op vergelijkbare wijze verantwoord, waarbij steeds de tijdsbesteding is vermeld afgerond op hele uren, en als omschrijving is gehanteerd: ontwikkeling, acquisitie en/of studie.
2.4. In de urenspecificatie voor het jaar 2004 zijn de volgende niet bestaande data met bijbehorende omschrijving opgenomen:
31 april 2004 6 uur ontwikkeling
31 juni 2004 2 uur ontwikkeling
31 september 2004 8 uur ontwikkeling
31 november 2004 4 uur ontwikkeling
In de urenspecificatie is de schrikkeldag 29 februari 2004 niet opgenomen.
2.5. Het boekenonderzoek, waarvan de resultaten zijn neergelegd in een rapport van 21 april 2004, heeft betrekking op de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting 2000 en 2001 en de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1-1-2000 tot en met 31-12-2001 van belanghebbende.
2.6. Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PV voor het jaar 2004 een verlies aangegeven van € 1.159. De inspecteur heeft het belastbaar inkomen uit werk en woning als volgt berekend:
Aangegeven inkomen uit werk en woning -/- € 1.159
Bij: correctie zelfstandigenaftrek € 6.585
Inkomen uit werk en woning(voor verliesverrekening) € 5.426
Af: verrekende verliezen (2001 en 2002) € 5.426
Vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning € 0
3. Het geschil in hoger beroep
Tussen partijen is evenals in eerste aanleg in geschil of belanghebbende in 2004 recht heeft op toepassing van de zelfstandigenaftrek. Meer in bijzonder is in geschil of belanghebbende aan het urencriterium voldoet en zo deze vraag ontkennend moet worden beantwoord, of de inspecteur door eerdere aangiften IB/PV wel te volgen op het punt van de zelfstandigenaftrek bij belanghebbende een rechtens te honoreren vertrouwen heeft opgewekt, dat hij ook in het onderhavige jaar recht had op deze aftrek.
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
4. Overwegingen van het Hof
4.1. Op grond van het bepaalde in artikel 3.76 van de Wet inkomstenbelasting 2001 geldt de zelfstandigenaftrek voor de ondernemer die aan het urencriterium voldoet en bij het begin van het kalenderjaar de leeftijd van 65 jaar nog niet heeft bereikt. Bij het urencriterium gaat het blijkens artikel 3.6 van deze wet om het aantal uren dat gedurende het kalenderjaar wordt besteed aan werkzaamheden voor een of meer ondernemingen waaruit de belastingplichtige als ondernemer winst geniet. Aan het urencriterium is voldaan als dit aantal uren ten minste 1225 bedraagt.
4.2. Niet is geschil is dat belanghebbende kwalificeert als ondernemer. Op belanghebbende rust - bij betwisting door de inspecteur - de last aannemelijk te maken dat hij gedurende het jaar 2004 ten minste 1225 uren heeft besteed aan werkzaamheden voor zijn onderneming. Belanghebbende heeft daartoe een urenspecificatie overgelegd.
4.3 Evenals de rechtbank acht het Hof de door belanghebbende in het geding gebrachte urenspecificatie, zoals weergegeven onder 2.2. in de uitspraak van de rechtbank en onder 2.3. van deze uitspraak, welke specificatie achteraf is opgemaakt en op schattingen berust, te globaal van opzet om daaraan voldoende bewijskracht te kunnen toekennen. Voorts neemt het Hof in aanmerking dat naast de globale opzet van de urenspecificatie er, gelet op de in deze specificatie verantwoorde uren op niet bestaande dagen en het ontbreken van de in 2004 voorkomende schrikkeldag, sprake is van evidente onjuistheden en gebreken in de urenspecificatie en dat ook om deze reden aan de urenspecificatie onvoldoende bewijskracht toekomt.
Belanghebbendes toelichting dat deze fouten te wijten zijn aan het gebruik van het computerprogramma Excel - wat daarvan ook moge wezen - maakt deze conclusie niet anders. Integendeel, het kennelijk zonder controle invullen van uren op niet bestaande data bevestigt dat aan de urenspecificatie weinig of geen waarde kan worden toegekend. Nu belanghebbende de onderbouwing voor zijn stelling dat hij ten minste 1225 uren heeft besteed aan zijn onderneming in wezen beperkt tot de urenspecificatie, heeft de inspecteur naar het oordeel van het Hof met juistheid gesteld dat belanghebbende niet voldoet aan het urencriterium.
4.4. Op grond van hetgeen onder 4.3. is uiteengezet zou belanghebbende geen recht hebben op zelfstandigenaftrek. Echter, belanghebbende heeft deze aftrek over de jaren voorafgaand aan 2004, al dan niet na bezwaar, wel toegewezen gekregen en doet in dat verband een beroep op het vertrouwensbeginsel.
Door belanghebbende is onweersproken gesteld dat de urenspecificatie in deze jaren een even globale opzet kende als de urenspecificatie in het onderhavige jaar. Gelet op de uitkomst van het boekenonderzoek, zoals neergelegd in het rapport van 21 april 2004, is het op deze wijze verantwoorden van de uren voor het jaar 2000 en 2001 door de inspecteur beoordeeld en akkoord bevonden. De onderbouwing van het urencriterium van de zelfstandigenaftrek is evenwel feitelijk van aard. Dat de inspecteur destijds heeft ingestemd met de onderbouwing van het urencriterium voor het jaren 2000 en 2001 heeft geen ander gevolg dan dat de inspecteur daarmee een rechtens te beschermen vertrouwen heeft gewekt dat belanghebbende kan volstaan met een urenspecificatie met een globale opzet zoals
omschreven onder 2.2. in de uitspraak van de rechtbank en onder 2.3. van deze uitspraak.
Vorenbedoelde instemming heeft echter niet tot gevolg dat belanghebbende bij een urenspecificatie in de (door de inspecteur goedgekeurde) gehanteerde vorm aan de instemming een rechtens te beschermen vertrouwen kan ontlenen dat ook de juistheid van die specificatie niet meer mag worden getoetst (en de inspecteur als het ware op voorhand zou aanvaarden dat voldaan is aan het urencriterium), dit geldt te meer indien er sprake is van evidente onjuistheden en gebreken in de urenspecificatie zoals deze zijn omschreven onder 2.4. Nu gesteld noch gebleken is dat ten aanzien van belanghebbende een rechtens te beschermen vertrouwen is gewekt dat vergelijkbare evidente onjuistheden niet aan de aanvaardbaarheid van de urenspecificatie in de weg staan, valt niet in te zien waaraan belanghebbende vertrouwen kan ontlenen dat de inspecteur de zelfstandigenaftrek ook zou toelaten in het onderhavige jaar. Derhalve faalt het beroep op het vertrouwensbeginsel.
4.5. De slotsom is dat het in de onderhavige zaak ingestelde hoger beroep gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd.
5. Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep ongegrond.
Aldus vastgesteld door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, F.J.P.M. Haas en A.M. van Amsterdam, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H.A. Brands, griffier. De beslissing is op 20 augustus 2009 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.