Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk P08/01262 en 08/01263
20 augustus 2009
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z, belanghebbende,
gemachtigde drs. H. Hoeve,
en op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Utrecht, de inspecteur,
tegen de uitspraak in de zaak no. 07/05936 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank), in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening [...] 2007 onder nummer [...] en onder de naam "Conserverende aanslag Recht van successie" belanghebbende aangeslagen in het recht van successie.
Het daartegen gemaakte bezwaar is bij uitspraak van 4 september 2007 afgewezen.
De rechtbank heeft het beroep hiertegen bij uitspraak van 20 oktober 2008 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de inspecteur opgedragen binnen een termijn van zes weken opnieuw uitspraak te doen met inachtneming van het in die uitspraak gegeven oordeel van de rechtbank.
Zowel belanghebbende als de inspecteur hebben tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld. Beide hogere beroepen, ingeschreven onder respectievelijk kenmerk 08/01262 en kenmerk 08/01263, zijn bij het Hof ingekomen op 1 december 2008. Partijen hebben beiden een verweerschrift ingediend.
Op 20 april 2009 zijn nadere stukken ontvangen van belanghebbende, gedateerd 17 april 2009. Deze zijn in afschrift verstrekt aan de inspecteur.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 april 2009. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift op 4 juni 2009 naar partijen is gezonden.
Bij brief van 20 mei 2009 heeft de gemachtigde een verzoek tot wraking van mr. I.J.F.A. van Vijfeijken ingediend. Dit verzoek is door de Eerste Meervoudige Burgerlijke Kamer van dit gerechtshof bij beschikking met nummer 200.034.131/01, gedagtekend 24 juni 2009, ongegrond verklaard.
2. Feiten
2.1. Voor de feiten verwijst het Hof naar de volgende door de rechtbank vastgestelde feiten, waarin belanghebbende is aangeduid als eiser en de inspecteur als verweerder:
"2.1. Op 24 september 2004 is [...] (erflaatster) overleden. Eiser is gerechtigd tot een deel van de nalatenschap van erflaatster.
2.2. Tot de nalatenschap behoorden aandelen in [....] BV. De waarde van deze aandelen bedroeg ten tijde van het overlijden € 869.150 en de verkrijgingsprijs bedroeg € 453.780. De belastinglatentie op grond van artikel 20, vijfde lid, onderdeel c, en zesde lid, van de Successiewet 1956 (hierna: Sw) over deze verkrijging bedraagt € 25.960, waarvan verweerder de helft, € 12.980, aan de verkrijging van eiser heeft toegerekend.
2.3. Eiser heeft na verdeling van de nalatenschap – uitsluitend - de helft van de tot de nalatenschap behorende aandelen in deze vennootschap verkregen. De waarde van de verkrijging van eiser, met inachtneming van de belastinglatentie en na toepassing van vrijstelling, bedraagt € 381.044.
2.4. Op het aanslagbiljet van 22 januari 2007 is op pagina 2 vermeld:
Recapitulatie van de onderdelen Deel verkrijging Belasting
Gedeelte vallend onder art. 35c lid 1 S.W. € 381.044 € 210.480
Gedeelte vallend onder art. 35c lid 2 S.W. € - 262.471 € - 138.926
1. Voorwaardelijk onbelaste conserverende aanslag € 71.554
2. Belaste conserverende aanslag € 262.471 € 138.926
(art. 35c lid 3 S.W.) __________
Totaal van de conserverende aanslag(en) € 210.480
3. Gedeelte buiten de opvolgingsregeling € 0 € 0
Totaal € 381.044 € 210.480".
3. Geschil in hoger beroep
3.1. In geschil is of de aanslag(en) ter zake van de onbelast geconserveerde waarde en de belast geconserveerde waarde als bedoeld in de leden 2 en 3 van artikel 35c van de Successiewet 1956 (Sw) mogen worden verenigd op één aanslagbiljet. De inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend terwijl belanghebbende van mening is dat een dergelijke samenvoeging wettelijk niet is toegestaan met als gevolg dat de opgelegde aanslag(en) moet worden vernietigd.
3.2. Indien uit de op het aanslagbiljet vermelde gegevens kan worden begrepen dat het aanslagbiljet één conserverende aanslag vermeldt, is in geschil of over de onder 3.1 bedoelde waarden bij wege van één conserverende aanslag kan worden geheven.
3.3. Indien de onder 3.2 vermelde vraag bevestigend wordt beantwoord dan wel uit de op het aanslagbiljet vermelde gegevens kan worden begrepen dat het aanslagbiljet twee conserverende aanslagen vermeldt, is in geschil of de belastingclaim over de aanmerkelijkbelangwinst terecht alleen is toegerekend aan de in artikel 35c, lid 3, van de Sw bedoelde waarde.
4. Beoordeling van het geschil
De conserverende aanslag(en)
4.1. Artikel 37, eerste lid, van de Sw bepaalt dat de belasting wordt geheven bij wege van aanslag. Op grond van het tweede lid wordt, in afwijking van het eerste lid, de belasting bedoeld in artikel 31a, tweede lid, geheven bij wege van conserverende aanslag.
Artikel 31a, tweede lid, van de Sw luidt als volgt: ‘De over te conserveren waarde verschuldigde belasting is het bedrag aan belasting dat verschuldigd zou zijn zonder de in het eerste lid bedoeld vermindering aan te conserveren waarde, na aftrek van de overeenkomstig het eerste lid bepaalde belasting’.
4.2. De te conserveren waarde, waarover wordt geheven bij wege van voornoemde conserverende aanslag, bestaat uit de zogenaamde voorwaardelijk onbelaste geconserveerde waarde en de belaste geconserveerde waarde. De voorwaardelijk onbelaste geconserveerde waarde bedraagt blijkens artikel 35c, tweede lid, Sw dertig procent (wettekst: 2004) van de waarde van de omschreven vermogensbestanddelen. De belast geconserveerde waarde bedraagt blijkens het derde lid van artikel 35c het restant, in casu zeventig procent van de waarde van die vermogensbestanddelen.
4.3. Aan belanghebbende is een aanslagbiljet uitgereikt met als opschrift “Conserverende aanslag”. Op pagina 2 van deze conserverende aanslag staat te lezen dat het successierecht dat is toe te rekenen aan de ‘Voorwaardelijk onbelast conserverende aanslag’ € 71.554 bedraagt en het verschuldigde successierecht dat is toe te rekenen aan de ‘Belaste conserverende aanslag (art. 35c lid 3 S.W.)’ € 138.926 bedraagt.
4.4. Uit het voorgaande volgt dat op grond van het bepaalde in artikel 37, tweede lid, Sw voor de belasting als bedoeld in artikel 31a, tweede lid, een conserverende aanslag dient te worden opgelegd. De belasting als bedoeld in artikel 31a, tweede lid, is de belasting die betrekking heeft op de te conserveren waarde. Op grond van het bepaalde in artikel 35c valt deze weliswaar uiteen in een onbelast en een belast deel, maar nergens is voorgeschreven dat deze beide onderdelen van de te conserveren waarde in afzonderlijke aanslagen moeten worden neergelegd, laat staan dat beide grootheden in afzonderlijke aanslagbiljetten zouden moeten worden opgenomen. Dat voorschrift geldt slechts voor de te conserveren waarden als geheel. Nu deze in een afzonderlijk aanslagbiljet zijn opgenomen, voldoet de in geschil zijnde conserverende aanslag aan de wettelijke voorschriften.
4.5. Gezien het vorenoverwogene is het beroep van belanghebbende ongegrond.
Toerekening van de latente belastingclaim
4.6. De rechtbank heeft over de wijze van toerekening van de belastinglatenties aan de waarde van de aandelen in haar uitspraak als volgt geoordeeld:
"4.8. Tot slot stelt eiser dat, indien moet worden uitgegaan van toerekening van de latente inkomstenbelasting aan de te conserveren waarde, deze toerekening op basis van evenredigheid dient te geschieden. Verweerder is daarentegen de mening toegedaan dat de inkomstenbelastinglatentie – zoals hij dat omschrijft – “aan de top” moet worden geëlimineerd uit de voorwaardelijk onbelaste geconserveerde waarde van artikel 35c, eerste en tweede lid, Sw. Hij stelt dat de latent verschuldigde inkomstenbelasting voor zoveel mogelijk eerst in mindering moet worden gebracht op het verschil in waarde tussen de liquidatiewaarde en de voortzettingswaarde (het gedeelte vallend onder artikel 35c, eerste lid, Sw) en vervolgens op 30% van de voortzettingswaarde van de aandelen (het gedeelte vallend onder artikel 35c, tweede lid, Sw). Verweerder beroept zich op het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 16 maart 2004 (nr. CPP2003/1717M, VN 2004/22.15; hierna: het Besluit) waarin ter zake beleidsregels zijn gegeven en waarin voor de berekening wordt aangesloten bij de methode die is neergelegd in HR 31 oktober 1990, nr. 26 968, BNB 1991/33.
4.9. De rechtbank overweegt dat de wet geen aanknopingspunten geeft voor de toerekening van latente inkomstenbelastingschulden aan de onderscheiden (voorwaardelijk) onbelaste delen en het belaste deel van de geconserveerde waarde en een niet geconserveerd deel van de waarde van de aandelen. Voorop staat dat de aandelen die tot een aanmerkelijk belang behoren object van de bedrijfsopvolgingsregeling zijn. Naar het oordeel van de rechtbank doelt de wetgever hier op de totale waarde van de aandelen. Uit de parlementaire geschiedenis van de in de Invorderingswet 1990 opgenomen voorganger van de faciliteit blijkt dat de wetgever daarin de evenredige toerekening van de belastinglatentie voorstond (vgl. (Hof: Kamerstukken) II, vergaderjaar 1997–1998, 25 688, nr. 3, blz. 22). De wetgever heeft bij de overbrenging naar de Successiewet geen systeemwijziging willen aanbrengen. Gelet op het voorgaande is er geen reden om te kiezen voor een andere wijze van toerekening van belastinglatenties dan op basis van evenredigheid.
4.10. Ook de verwijzing in het Besluit naar het arrest van 31 oktober 1990, nr 26 968, BNB 1991/33, leidt niet tot een ander oordeel. Uit dit arrest volgt slechts dat de wetgever voor ogen heeft gehad dat geen latente belastingschulden in mindering komen op het ondernemingsvermogen voor zover dit is vrijgesteld voor de vermogensbelasting. Dit arrest biedt geen steun aan de opvatting van verweerder dat een andere wijze van toerekening dan op basis van evenredigheid dient te worden gehanteerd.".
4.7. Het Hof acht dit oordeel juist en maakt het daarom tot het zijne.
Slotsom
De slotsom is dat beide hogere beroepen ongegrond zijn en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd. Dit houdt derhalve in dat de inspecteur met inachtneming van de door het Hof bevestigde uitspraak van de rechtbank opnieuw uitspraak op bezwaar moet doen, zij het dat het Hof de termijn daarvoor bepaalt op zes weken nadat de uitspraak van het Hof onherroepelijk is geworden.
5. Kosten
Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep ongegrond is zal het Hof hem uitsluitend een proceskostenvergoeding toekennen voor het indienen van een verweerschrift en het bijwonen van de zitting. Dit resulteert in een vergoeding van € 644 (2 proceshandelingen x € 322 x 1 voor het gewicht van de zaak).
6. Beslissing
Het Hof
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 644 en
- bepaalt dat ter zake van het beroep met kenmerk 08/01263 van de inspecteur een griffierecht wordt geheven van € 428.
De uitspraak is gedaan door mrs. J.P.A. Boersma, voorzitter, W.M.G. Visser en I.J.F.A. van Vijfeijken, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. E.G. van der Laan als griffier. De beslissing is op 20 augustus 2009 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20.303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.