Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk P07/00503
25 maart 2010
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X BV], te [Z], belanghebbende,
gemachtigde mr. E.O.M. Vulto (mr. E.O.M. Vulto Belastingadviseurs c.s. te Coevorden),
tegen de uitspraak in de zaak no. AWB 06/4555 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst Rivierenland/kantoor Gorinchem,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 20 april 2005 aan belanghebbende voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag opgelegd in de vennootschapsbelasting berekend naar een belastbaar bedrag van f 1.424.108. Gelijktijdig is een vergrijpboete opgelegd van f 247.967 en is bij op hetzelfde aanslagbiljet opgenomen beschikking een bedrag van ƒ 72.942 aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 21 maart 2006, de navorderingsaanslag gehandhaafd.
1.3. Bij uitspraak van 19 juli 2007, verzonden op 20 juli 2007, heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbare winst van f 1.483.914, met – volgens het dictum van deze uitspraak – inachtneming van de elementen die bij het vaststellen daarvan in aanmerking zijn genomen en met vermindering van de boete tot 25% van het nagevorderde bedrag.
1.4. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 6 augustus 2007 en aangevuld bij brieven van 28 september en 23 oktober 2007. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Van belanghebbende is een brief ontvangen op 15 april 2009. Van zowel belanghebbende als de inspecteur is op 21 april 2009 een brief ontvangen. Kopieën van voormelde brieven zijn aan de wederpartij verstrekt.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 april 2009. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Ter zitting zijn gelijktijdig behandeld het onderhavige beroep, alsmede het beroep van belanghebbende betreffende de aanslag vennootschapsbelasting 2004, kenmerk 07/00431.
1.7. Van de inspecteur is een brief met bijlage ontvangen, gedagtekend 18 mei 2009. Een kopie hiervan is aan belanghebbende toegezonden.
1.8. Bij brieven van de griffier van 3 juni 2009 heeft het Hof zich met een voorlopig oordeel over de zaak tot partijen gewend, hen in de gelegenheid gesteld daarop te reageren en aan de inspecteur een bewijsopdracht verstrekt. Tevens is bij deze brieven het proces-verbaal van de zitting van 29 april 2009 aan partijen toegezonden.
Belanghebbende heeft gereageerd bij brief met bijlagen van 9 juli 2009. De inspecteur heeft gereageerd bij brief met bijlagen van 30 juli 2009. Van deze brieven zijn kopieën aan de wederpartij toegezonden.
Van de inspecteur is een nadere reactie ontvangen bij brief van 13 augustus 2009 en van belanghebbende bij brief van 18 augustus 2009. Beide reacties zijn over en weer aan partijen toegezonden.
1.9. Bij faxbericht van 9 november 2009 heeft de inspecteur een nader stuk toegezonden.
1.10 Het onderzoek ter zitting is voortgezet ter nadere zitting van 11 november 2009. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. Ter zitting zijn gelijktijdig behandeld het beroep van belanghebbende in de onderhavige zaak, alsmede die van [F] inzake een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2000 (kenmerk 08/00251) en een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2002 (kenmerk 08/00380).
2. Feiten
2.1. De rechtbank heeft in de onderdelen 2.1 tot en met 2.3 en 2.5 tot en met 2.7 van haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiser(es)’, de inspecteur als ‘verweerder’:
“2.1. Eiseres is een 100 percent dochtervennootschap van [A Holding BV], van welke houdstervennootschap alle aandelen volledig in handen zijn van [F] (de echtgenote van [G]).
[A Holding BV] heeft daarnaast een belang van 100 percent in [K BV], een project¬ont¬wikkelingsmaatschappij.
2.2. Als bijlage 10 bij het verweerschrift is gevoegd een kopie van de op 27 april 1999 ondertekende “INTENTIE/AFSPRAAK VERKLARING” tussen [K BV] en [L].
[K BV] wordt in de verklaring aangeduid als Projectontwikkelaar [K BV] of ander te noemen meester, vertegenwoordigd door [G].
In de verklaring is opgenomen dat [L] en [K BV] overeenkomen dat inzake de “planontwikkeling [M-straat] te [N]” [K BV] zal optreden als project¬ontwikkelaar/financier van het te ontwikkelen woningplan, uit te voeren conform de uitwerkings¬plicht bestemmingsplan gemeente [O]. [K BV] zal daarbij de grond 1 op 1 kopen van [L] en bij de realisatie van het plan zal de winst over de verkochte grond op 50/50 basis worden verdeeld tussen [K BV] en [L].
2.3. Eiseres koopt op 9 juli 1999 van [L] een perceel grond te [N], groot 25 are en 83 ca (hierna: het perceel) voor f. 882.350,- zodat de prijs circa f. 341,- per m² bedraagt. Het transport zal blijkens de daartoe opgemaakte akte op 31 augus¬tus 2000 plaatshebben.
Het perceel is eerder die dag door [L] voor dezelfde prijs gekocht van [P], een bloemist te [N].”;
en:
“2.5. Het perceel wordt in het kader van de planontwikkeling gesplitst in vier kavels ten behoeve van te bouwen woningen. Een deel ter grootte van 300 m² is onverdeeld eigendom van de vier (toekomstige) eigenaren en dient onder meer als toegangsweg tot de desbetreffende kavels.
2.6. Op 31 augustus 2000 vindt bij [notaris Q] in [R] de levering plaats van het perceel door [L] aan eiseres.
Op dezelfde dag vindt bij dezelfde notaris de levering plaats van de grootste kavel (793 m²) van het perceel door eiseres aan [F] voor f. 245.950,- inclusief haar aandeel in de mandelige grond.
De prijs voor de kavel (exclusief de mandelige grond) komt daarmee uit op f. 310,- per m². Toerekening van een kwart gedeelte van de mandelige grond van 300 m² aan de koopsom leidt tot een prijs van f. 283,- per m².
Toerekening van de totale oppervlakte van de mandelige grond van 300 m² (er van uitgaande dat [F] de mandelige grond later weer aan de gemeente zou doorverkopen, zoals door gemachtigde gemeld in de pleitnota) aan de koopsom leidt tot een prijs van f. 225,- per m².
2.7. Op 31 augustus 2001 worden twee van de drie resterende kavels verkocht aan derden voor achtereenvolgens f. 960.000,- en f. 800.000,-. De prijs voor deze kavels komt daarmee uit op respectievelijk f. 1.873,- en f. 2.269,- per m².
Op 2 juli 2002 wordt de laatste kavel verkocht voor een prijs van f. 2.180,- per m².”
Nu daartegen door partijen geen bezwaren zijn ingebracht, gaat ook het Hof van deze feiten uit.
2.2.1. Aan de door de rechtbank vastgestelde feiten kan het volgende worden toegevoegd.
2.2.2. In een brief van [L] aan de gemeente [O] van 30 maart 1999 is onder meer het volgende vermeld:
“Via de dienst Openbare Werken ontving ik een kopie van het vigerende bestemmingsplan, hetgeen in mogelijkheid tot woningbouw voorziet (…). Inmiddels heb ik (…) [K BV] (…) en [Architektenbureau S BV] (…) benaderd om de ontwikkeling op professionele wijze te vervolgen.”
2.2.3. Bij brief van 22 juli 1999 van [Architektenbureau S BV] zijn aan de gemeente [O] onder meer ontwerptekeningen betreffende de bouw van woningen met garages op een terrein aan de [M-straat] te [N] toegezonden.
2.2.4. In een brief van de gemeente [O] aan [Architektenbureau S BV] van 25 november 1999 is onder meer medegedeeld dat de gemeente in principe medewerking verleent aan de plannen voor woningbouw aan de [M-straat] te [N].
In het ter plaatse geldende bestemmingsplan is aan deze locatie de globale bestemming Woongebied gegeven, welke nog nader dient te worden uitgewerkt middels een art. 11 WRO Pro-procedure.
2.2.5. Tot de stukken behoort een kopie van een overeenkomst tussen belanghebbende als verkoper en [F] als koper, gedagtekend 1 februari 2000, betreffende de verkoop van een perceel van 793 m² te [N] als vermeld in onderdeel 2.6. van de uitspraak van de rechtbank (hierna: het perceel).
2.2.6. Tot de stukken behoort een kopie van een brief van [F] en haar echtgenoot aan de [bank] te [Z], gedagtekend 18 februari 2000, betreffende de aanvraag voor een hypotheek voor een op het perceel nieuw te bouwen woning.
Tot de bijlagen bij deze brief behoorden onder meer ‘kopie tekeningen en technische omschrijving nieuw te bouwen woning’.
2.2.7. Tot de stukken behoort een aanvraag voor een bouwvergunning, gedagtekend 10 mei 2000 en ingediend door [F], betreffende het perceel.
2.2.8. In een brief van de gemeente [O] aan [F] van 16 oktober 2000 betreffende de door haar ingediende aanvraag voor een bouwvergunning is onder meer het volgende vermeld:
“Besluit
Wij hebben besloten de bouwvergunning en de benodigde vrijstelling (…) te weigeren. De redenen hiervoor zijn de volgende.
Motivering bestemmingsplan
Uit de situatieschets blijkt dat het bouwplan op de bestemming “Woongebied I” is gesitueerd van het bestemmingsplan “[N]”. Op deze bestemming is een goothoogte van 6 meter toegestaan. Aangezien uw bouwplan een goothoogte heeft van 8,55 meter, is het in strijd met het bestemmingsplan. Daarnaast is volgens het bestemmingsplan een uitwerkingsplan vereist. Dit is echter nog niet opgesteld.”
2.2.9. In het rapport van een in 2004 bij belanghebbende verricht boekenonderzoek is onder meer het volgende vermeld:
“3.2 Aangifte 2000
Op grond van het thans gevormde beeld blijkt (…) de in het jaar 2000 verantwoorde winst voor de vennootschapsbelasting niet juist te zijn verantwoord. Zoals (…) blijkt is de grond aan de familie [F] voor een substantieel te laag bedrag verkocht. De bestuurder en directeur/aandeelhouder heeft zich door deze verkoop als zodanig ongerechtvaardigd bevoordeeld. Er is sprake van een uitdeling door de vennootschap. (…) beide partijen moeten zich bewust zijn geweest van de betreffende bevoordeling. De bevoordeling wordt als volgt berekend:
(…)
Zoals uit het voorgaande blijkt heeft [F] de eigendom van de grond verkregen van [belanghebbende]. (…)
De gemiddelde prijs per vierkante meter van de overige drie kavels bedraagt fl 2.653.998,- / 1.260 meter = fl 2.106,- per vierkante meter. De door de aandeelhouder genoten bevoordeling bedraagt: 793 m2 x fl 2.106,- = fl 1.670.058,- -/- fl 245.950,- = fl 1.424.108,-. Dit bedrag vormt een niet aftrekbare uitdeling voor de vennootschapsbelasting 2000. De vennootschap heeft zich bewust een winst laten ontgaan.
Correctie 2 vpb 2000: fl 1.424.108,-/€ 646.232,-”
2.2.10. Het bij de navorderingsaanslag vastgestelde belastbaar bedrag is als volgt berekend:
De bij de aanslag vastgestelde belastbare winst: f 283.914
Bij: de bijtelling van par. 3.2 controlerapport 1.424.108
Nader vastgestelde belastbare winst f 1.708.022
Verlies uit andere jaren - 283.914
Vastgesteld belastbaar berdrag f 1.424.108
2.2.11. De zevende meervoudige burgerlijke kamer van het Hof heeft bij arrest van 5 januari 2006, nr. 1617/04, belanghebbende veroordeeld om aan [L] een bedrag te betalen als aandeel in de winst over de verkoop van het door haar op 9 juli 1999 van [L] gekochte perceel.
2.2.12. In een rapport van [U], als taxateur onroerende zaken werkzaam bij de Belastingdienst/Amsterdam, van 28 juli 2009, is over de waarde in het economisch verkeer van het perceel onder meer het volgende vermeld:
“Gegevens betreffende de onroerende zaak
Omschrijving object
Perceel bouwgrond bestemd voor de bouw van een vrijstaand woonhuis c.a., alsmede één/vierde aandeel in de gemeenschappelijke toegangsweg en het gemeenschappelijke plein.
(…)
Op 23 juli 1999 is door [K BV] een bouwvoornemen gepresenteerd voor de bouw van 8 woningen op het perceel […] / [M-straat] te [N]. (…)
In de loop van het jaar 2000 is dit bouwplan gewijzigd naar een bouwplan voor vier vrijstaande villa’s met garages. Zie de situatietekening en inrichtingsplan t.b.v. de bouwaanvraag van een vrijstaand woonhuis met garage door [F] (…).
In mei 2001 wordt door [K BV] vrijblijvende projectinformatie aan geïnteresseerden verstrekt inzake het bouwplan […] aan de [M-straat] / [V-straat] te [N]. (…) De onderhavige kavel (1) is op dit moment al verkocht ten behoeve van de bouw van voornoemde vrijstaande villa c.a. (…)
Gehanteerd waardebegrip
Waarde in het economisch verkeer
(…)
Waardebepaling
Bij de waardering is, tenzij anders aangegeven, rekening gehouden met alle bekende factoren die op de waarde van invloed kunnen zijn. (…)
De waarde in het economische verkeer in vrij opleverbare staat is op peildatum 31 augustus 2000 geschat op:
€ 439.000,=
(…)
Toelichting
De waarde in het economisch verkeer is mede gebaseerd op de navolgende referentieverkopen:
1) Verkoop van een perceel grond aan de [V-straat] (…) ter grootte van ca. 427 m² (…) d.d. 24 augustus 2001 (…).
2) Verkoop van een perceel grond aan de [V-straat] (…) ter grootte van ca. 423 m² (…) d.d. 31 augustus 2001 (…).
3) Verkoop van een perceel grond aan de [V-straat] (…) ter grootte van ca. 401 m² (…) d.d. 18 juni 2002 (…).
De minimaal gerealiseerde m² prijs in voornoemde transacties bedraagt ca. 850,=.
Uit onderstaand overzicht van de NVM kwartaalcijfers valt af te lezen dat de marktprijzen voor vrijstaande woningen vanaf het 3e kwartaal 2000 tot het 3e kwartaal 2001 ca. 9% zijn gestegen. Deze stijging zet zich door tot het einde 2e kwartaal 2002 waarna weer een daling optreedt.
Rekening houden[d] met deze cijfers komt de door mij gehanteerde m² prijs voor de eerste 425 m² uit op ca. € 780,= per m².
Voor de resterende omliggende (tuin)grond van ca. 268 m² wordt door mij een m² prijs aangehouden van ca. € 400,= per m².”
2.2.12. Tot de bijlagen bij het taxatierapport van [U] behoort een tekening bij een bouwaanvraag van [F] voor de bouw van het in dat rapport vermelde vrijstaande woonhuis met garage op het perceel en waarop als eerste datering is vermeld 31 maart 2000.
3. Geschil in hoger beroep
In geschil is de vraag welke prijs bij de verkoop van het perceel door belanghebbende aan [F] als zakelijke prijs in aanmerking had moeten worden genomen.
4. Beoordeling van het geschil
4.1.1. Vaststaat dat belanghebbende het perceel op 31 augustus 2000 aan [F] heeft geleverd. Partijen zijn het echter niet eens over het tijdstip waarop tussen beide partijen de koopovereenkomst tot stand is gekomen. De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat dit tijdstip in het onderhavige geval samenvalt met het tijdstip van de levering van het perceel. Belanghebbende heeft gesteld dat zij de koop op 1 februari 2000 is overeengekomen.
4.1.2. Naar het oordeel van het Hof pleit voor de stelling van de inspecteur dat in de op 31 augustus 2000 door [notaris Q] verleden akte van levering niet is vermeld dat die levering is gebaseerd op een obligatoire overeenkomst tussen belanghebbende en [F] van 1 februari 2000. Hier staat tegenover dat belanghebbende in reactie op de brief van het Hof van 3 juni 2009 ter zake van het tijdstip waarop de koopovereenkomst is tot stand gekomen aanvullende bewijsmiddelen heeft geproduceerd, als vermeld onder 2.2.5 tot en met 2.2.7 en dat [F] – zoals ook blijkt uit het taxatierapport van [U] – ruim vóór 31 augustus 2000 een bouwvergunning heeft aangevraagd voor de bouw van een vrijstaand woonhuis met garage op het perceel.
Het Hof is bereid aan de door belanghebbende overgelegde bewijsmiddelen geloof te hechten en zal op die grond ervan uitgaan dat de koopovereenkomst op 1 februari 2000 is tot stand gekomen.
4.2.1. Wat betreft de omstandigheden ten tijde van de totstandkoming van de koopovereenkomst heeft belanghebbende gesteld dat [F] er destijds niet op kon vertrouwen dat zij op het perceel de woning mocht bouwen die haar voor ogen stond en dat op die grond de referentieobjecten waarop de inspecteur zijn waarde heeft gebaseerd niet representatief zijn voor de op of omstreeks 1 februari 2000 geldende situatie.
4.2.2. Het Hof acht het op grond van de stukken van het geding, in het bijzonder die welke zijn vermeld onder 2.2.2 tot en met 2.2.4, aannemelijk dat er op of omstreeks 1 februari 2000 sprake was van een redelijke mate van zekerheid dat [F] op het perceel een woning kon gaan realiseren. Zulks vindt bevestiging in de onder 2.2.6 vermelde brief van [F] betreffende de aanvraag van een hypotheek voor een op het perceel nieuw te bouwen woning en in de kennelijk bij die brief als bijlage gevoegde ‘kopie tekeningen en technische omschrijving nieuw te bouwen woning’. De dagtekening van deze brief, 18 februari 2000, ligt zozeer nabij de datum van de totstandkoming van de koopovereenkomst tussen belanghebbende en [F], en de in de brief vermelde bijlagen zijn zodanig specifiek, dat het aannemelijk is dat op 1 februari 2000 sprake was van een concreet voornemen voor het bouwen van een woning op het perceel.
4.3.1. Nu de verkoop van het perceel heeft plaatsgehad in de relatie tussen vennootschap en enig aandeelhouder/directeur is met betrekking tot de zakelijkheid van de tussen partijen overeengekomen prijs behoedzaamheid geboden. Naar het oordeel van het Hof hebben belanghebbende en [F] de prijs voor de verkoop van het perceel op 1 februari 2000 niet mogen baseren op een prijs van – afhankelijk van een eventuele toerekening van mandelige grond – ten hoogste f 310 per m². Deze prijs ligt (beduidend) lager dan de prijs per m² waarvoor belanghebbende de kavel waartoe het perceel behoort heeft gekocht, terwijl het Hof het niet aannemelijk acht dat de marktomstandigheden met betrekking tot het perceel – in het bijzonder waar het betreft de mogelijkheid daarop een woning te bouwen – in 1999 ten tijde van de koop ervan door belanghebbende gunstiger waren ten opzichte van die ten tijde van de verkoop van het perceel in 2000. Bovendien geldt met betrekking tot de prijs die in 1999 tussen belanghebbende en [L] is overeengekomen, dat deze prijs niet zonder meer als een prijs die tussen (geheel) onafhankelijke derden is tot stand gekomen is te beschouwen, omdat [L] met [K BV] is overeengekomen dat hij in de toekomst zou delen in het resultaat bij verkoop van de grond. De in 1999 tussen belanghebbende en [L] overeengekomen prijs acht het Hof derhalve niet maatgevend voor de waarde van het perceel bij de verkoop door belanghebbende aan [F].
4.3.2. Gelet op de hiervoor vermelde omstandigheden zou het bij de verkoop van het perceel door belanghebbende aan [F] op de weg van deze partijen hebben gelegen om zich over de daarbij in aanmerking te nemen waarde van het perceel door een waardedeskundige te laten adviseren. Dat belanghebbende en [F] een dergelijk advies hebben ingewonnen is niet gesteld of aannemelijk geworden.
4.3.3. Aangezien de stukken van het geding onvoldoende aanknopingspunten bieden voor een juiste vaststelling van de bij de verkoop van het perceel in aanmerking te nemen waarde, heeft het Hof in zijn brief van 3 juni 2009 daartoe aan de inspecteur een bewijsopdracht verstrekt. Dit heeft geleid tot het overleggen van het taxatierapport van [U]. Naar het oordeel van het Hof biedt dit rapport – behoudens tegenbewijs door belanghebbende – een betrouwbare basis voor de vaststelling van de juiste waarde van het perceel, zij het dat in het rapport is uitgegaan van 31 augustus 2000 als tijdstip waarop de verkoop van het perceel heeft plaatsgevonden, terwijl op grond van het vorenoverwogene moet worden uitgegaan van 1 februari 2000 als datum van verkoop.
4.3.4. Naar aanleiding van het rapport van [U] heeft belanghebbende gesteld dat het in 2000 ingediende bouwplan in strijd was met het bestemmingsplan, dat de drie overige kavels door belanghebbende met een bouwvergunning zijn verkocht, zodat de daarbij overeengekomen prijzen niet representatief zijn voor de transactie tussen belanghebbende en [F] en dat [F] ten tijde van de koop van het perceel niet het vertrouwen had dat zij daarop een woning mocht bouwen die haar voor ogen stond.
Belanghebbende stelt tegenover de door de taxateur gebruikte referentieobjecten het nabij gelegen perceel [“W”], van welk perceel eind 2000 de waarde per m² op f 433 zou zijn getaxeerd. Het betrof hier – evenals met betrekking tot het perceel – grond die nog niet bouwrijp was gemaakt. Als wordt uitgegaan van [“W”] als referentieobject dan zou volgens belanghebbende de waarde van het perceel bij verkoop f 343.369 hebben bedragen, hetgeen in ieder geval beduidend hoger is dan de tussen haar en [F] overeengekomen prijs.
4.3.5. Ervan uitgaande dat onder 4.2.2 is geoordeeld dat op of omstreeks 1 februari 2000 sprake was van een redelijke mate van zekerheid dat [F] op het perceel een woning kon gaan realiseren, acht het Hof het verschil tussen de situatie betreffende het perceel ten tijde van de verkoop aan [F] en die betreffende de drie overige percelen niet zodanig groot dat de taxateur de waarde van het perceel niet (mede) op de verkoopprijzen van de drie overige percelen heeft mogen baseren. Wel dient daarbij in enige mate met een lagere waarde rekening te worden gehouden, omdat aannemelijk is te achten dat er ten tijde van de verkoop van de drie overige percelen meer zekerheid bestond omtrent het op die percelen mogen bouwen van een woning, dan dat zulks op of omstreeks 1 februari 2000 met betrekking tot het perceel het geval was.
4.3.6. Aan het vorenoverwogene doet naar het oordeel van het Hof niet af dat de gemeente [O] bij besluit van 16 oktober 2000 de op 10 mei 2000 door [F] ingediende aanvraag voor een bouwvergunning heeft afgewezen. Niet aannemelijk immers is dat de gemeente met dit besluit zou zijn teruggekomen van de bij brief aan [Architektenbureau S BV] van 25 november 1999 kenbaar gemaakte bereidheid om in principe aan de plannen voor woningbouw aan de [M-straat] te [N] medewerking te verlenen, terwijl de door [F] voorgenomen bouw van een woning – zij het, naar het Hof begrijpt, met enige vertraging – wel doorgang heeft gevonden.
4.3.7. Met betrekking tot de taxatie van het perceel [“W”] heeft de inspecteur onder meer – en niet weersproken door belanghebbende – gesteld dat deze betrekking had op een minnelijke waardering bij de inbreng in een besloten vennootschap met primair het oog op een voortgezette bedrijfsuitoefening voor tenminste drie jaar en dat in geval van nieuwbouw op dat perceel rekening diende te worden gehouden met sloopkosten en asbestverwijdering ter zake van een nog aanwezige opstal. Naar het oordeel van het Hof heeft taxateur [U] op deze gronden bij de selectie van de vergelijkingsobjecten ten behoeve van de taxatie van het perceel de taxatiegegevens van [“W”] terecht als onvoldoende vergelijkbaar buiten aanmerking gelaten. Het Hof sluit zich op dit punt derhalve aan bij r.o. 4.4 van de uitspraak van de rechtbank (nr. AWB 07/3518) in de zaak met als kenmerk 08/00251.
4.4. Nu de verkoop van het perceel naar het oordeel van het Hof heeft plaatsgevonden op 1 februari 2000 en er – zoals hiervoor in r.o. 4.3.6 is overwogen – op of omstreeks 1 februari 2000 ten opzichte van de vergelijkingspercelen minder zekerheid bestond met betrekking tot de mogelijkheid een nieuwe woning te realiseren, dient de door taxateur [U] vastgestelde waarde nog op grond van evenvermelde factoren te worden verlaagd. Mede rekening houden met de in het taxatieverslag van [U] vermelde NVM kwartaalcijfers met betrekking tot de prijsontwikkeling van vrijstaande woningen, stelt het Hof de waarde in het economisch verkeer van het perceel per 1 februari 2000 in goede justitie schattenderwijs nader vast op
€ 400.000 ofwel f 881.484. Dat betekent dat door in haar aangifte uit te gaan van een verkoopresultaat van f 245.950, een bedrag groot f 635.534 buiten aanmerking is gebleven.
4.5. Op grond van de in onderdeel 2.2 van de uitspraak van de rechtbank vermelde winstverdelingsovereenkomt tussen [K BV] en [L] rijst de vraag of het resultaat dat ter zake van de verkoop van het perceel had moeten worden verantwoord, voor een deel door belanghebbende had moeten worden gepassiveerd. In dat verband gaat het Hof ervan uit dat belanghebbende dan wel haar dochtervennootschappen – zoals ook ter zitting van 11 november 2009 namens belanghebbende is bevestigd – niet voornemens zijn geweest aan de overeenkomst met [L] uitvoering te geven. Belanghebbende heeft in eerste instantie het bestaan van evenvermelde overeenkomst tegenover [L] betwist. Onder deze omstandigheden ziet het Hof geen dwingende reden om per balansdatum – in afwijking van de ingediende aangifte – een passiefpost op te nemen ter zake van het recht dat [L] bij realisatie van het met [K BV] overeengekomen plan heeft kunnen doen gelden op een deel van de winst die met de verkoop van de grond zou worden gerealiseerd.
4.6. Nu de navorderingsaanslag is vastgesteld en berekend naar een belastbaar bedrag van
f 1.424.108, welk bedrag gelijk is aan de door de inspecteur ter zake van de verkoop van het perceel in aanmerking genomen bijtelling, dient deze te worden verminderd met f 788.574 (= f 1.424.108 -/- f 635.534).
4.7.1. Met betrekking tot de boete heeft de rechtbank het volgende overwogen:
“4.6. Zoals hiervoor overwogen is de rechtbank van oordeel dat eiseres bij de verkoop van de kavel is uitgegaan van een, zowel in absolute zin (de opbrengst ligt onder de prijs die zij zelf heeft betaald) als in relatieve zin (de opbrengst ligt ver onder de prijs die is gerealiseerd bij transacties met derden) te lage verkoopprijs als gevolg waarvan het aan haar opzet is te wijten dat in eerste instantie een te lage aanslag is opgelegd. Eiseres moet zich ervan bewust zijn geweest dat haar handelwijze onjuist was.
Daaruit volgt dat verweerder over de nagevorderde belasting terecht een boete heeft toegepast van 50 procent.
4.7. De rechtbank acht de opgelegde boete dan ook in beginsel passend en geboden. Echter, gelet op zowel de hoogte van de boete in absolute zin, als het tijdsverloop sedert de aankondiging van de boete tot het moment dat de rechtbank uitspraak doet, ziet de rechtbank aanleiding tot matiging van de boete tot 25% van het nagevorderde bedrag.”
De inspecteur heeft zich met het oordeel van de rechtbank verenigd. Ofschoon de rechtbank de boete mede op grond van de hoogte van de boete in absolute zin tot 25% heeft gematigd en daarbij geen onderscheid heeft gemaakt tussen de op te leggen straf en de vermindering van die straf op grond van een overschrijding van de redelijke termijn van artikel 6 EVRM Pro, gaat het Hof ervan uit dat de inspecteur heeft bedoeld dat de boete ook bij een lagere materiële grondslag 25% heeft te bedragen.
4.7.2. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende zich door ter zake van de verkoop van het perceel aan [F], haar directeur enig aandeelhouder, uit te gaan van een prijs per m² van niet meer dan f 310,-, klaarblijkelijk zonder daartoe advies van een waardedeskundige te hebben ingewonnen, terwijl de juiste prijs per m² ca. f 1.112 (= f 881.484 : 793) bedroeg, opzettelijk het verschil tussen de overeengekomen prijs en de prijs die naar zakelijke maatstaven in aanmerking had moeten worden genomen buiten de belastingheffing gehouden.
Naar het oordeel van het Hof is een boete van 50% in deze situatie in beginsel passend en geboden. Nu evenwel de inspecteur zich heeft geconformeerd aan de door de rechtbank opgelegde boete van 25% en het hoger beroep van belanghebbende in een dergelijk geval niet ertoe kan leiden dat een hogere boete wordt vastgesteld (art. 8:69, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb)), zal ook het Hof de boete op in beginsel 25% vaststellen.
4.7.3. Het vorenoverwogene laat onverlet dat de boete in geval van een overschrijding van de redelijke termijn van artikel 6 EVRM Pro, te rekenen vanaf de aanvang van de strafvervolging tot het tijdstip waarop het Hof uitspraak doet, nader dient te worden verminderd. Nu de rechtbank – ten onrechte – in het midden heeft gelaten in hoeverre de boete door haar tot 25% is verminderd op grond van een – overigens door de rechtbank geconstateerde – overschrijding van de redelijke termijn en de inspecteur hierover niet heeft geklaagd, zal het Hof uitgaan van een boete van 25% vóór toepassing van een vermindering op grond van een overschrijding van de redelijke termijn van artikel 6 EVRM Pro.
4.7.4. Indien ervan wordt uitgegaan dat de strafvervolging op 18 februari 2004 is aangevangen – het door de inspecteur overgelegde rapport van het bij belanghebbende verrichte boekenonderzoek is niet nader gedateerd –, dan moet worden geconstateerd dat de redelijke termijn van artikel 6 EVRM Pro bij het doen van uitspraak in de onderhavige zaak met circa 25 maanden is overschreden.
Voor het bieden van compensatie voor de uit deze overschrijding voortvloeiende schending van artikel 6 EVRM Pro hanteert het Hof de uitgangspunten als verwoord in de uitspraak van 2 juli 2009 met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349, nu niet is gebleken van omstandigheden die een afwijking van deze uitgangspunten rechtvaardigen. De overschrijding van de redelijke termijn heeft derhalve in dit geval tot een vermindering van de boete met 20% te leiden. De boete dient derhalve te worden vastgesteld op 20% van het bedrag van de navorderingsaanslag zoals deze met inachtneming van de hiervoor vermelde vermindering wordt vastgesteld.
Slotsom
4.8. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof de navorderingsaanslag verminderen tot een berekend naar een belastbaar bedrag van f 635.534.
5. Kosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van Pro de Awb. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit).
Voor het onderhavige geval zijn dat de in onderdeel a van het Besluit vermelde kosten van door een derde beroepsmatige verleende rechtsbijstand. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op: 3 [beroepschrift, zitting, inlichtingen, nadere zitting] x € 322 x 1,5 (wegingsfactor) = € 1.449.
6. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissing betreffende het
griffierecht en de proceskosten;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur op het tegen de navorderingsaanslag en de
boetebeschikking ingestelde bezwaar;
- vermindert de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van
f 635.534,-;
- vermindert de boete tot 20% van het bedrag van de navorderingsaanslag zoals deze
met inachtneming van de hiervoor vermelde vermindering komt te luiden;
- gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van
€ 1.449.
De uitspraak is gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, H.E. Kostense en H.N. van der Kolk, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn, als griffier. De beslissing is op 25 maart 2010 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.