Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk P08/00788
30 september 2010
uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
M. te S,
belanghebbende,
gemachtigde mr. D,
tegen de uitspraak in de zaken met kenmerken AWB 06/11704 tot en met 06/11707 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) van 19 juni 2008 in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 7 november 2003 aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd voor het jaar 2000 naar een belastbaar inkomen van f 134.671. Bij beschikking van dezelfde datum heeft de inspecteur f 7.544 heffingsrente vergoed. Tevens is een verzuimboete opgelegd van f 150.
1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak van 11 oktober 2006
de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd. De verzuimboete is verminderd tot nihil.
1.3. Bij brief van 4 november 2006, ingekomen bij de rechtbank op 6 november 2006, heeft belanghebbende een beroepschrift ingediend tegen de in 1.2. vermelde uitspraak.
1.4. Bij uitspraak van 19 juni 2008, aan partijen toegezonden op 25 juni 2008, heeft de rechtbank de door belanghebbende ingestelde beroepen ongegrond verklaard. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 17 juli 2008. Het Hof heeft het beroep op de voet van artikel 8:14, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) gesplitst en heeft daaraan de nummers P08/00788 (deze uitspraak) en P08/00785 t/m 08/00787 (separate uitspraak) toegekend. De motivering van het hoger beroep is ingekomen op 18 augustus 2008. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft tegelijkertijd met het onderzoek ter zitting van de procedures met de nummers P08/00783 tot en met P08/00787 plaatsgevonden op 17 mei 2010. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak is meegezonden.
2. Feiten
2.1. De feiten zijn door de rechtbank als volgt vastgesteld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres:
“2.1. Eiseres is op huwelijkse voorwaarden gehuwd met A (hierna: de echtgenoot).
Uit dit huwelijk zijn twee dochters geboren, M (hierna: M) en L (hierna: L).
2.2. Eiseres drijft tot 19 december 2000 een modezaak in S. Eiseres heeft deze onderneming om medische redenen gestaakt en de in het pand aangebrachte voorzieningen, de winkelinventaris, de goodwill en de voorraden verkocht. De echtgenoot heeft het winkelpand verkocht.
2.3. De echtgenoot is sinds 6 augustus 1997 eigenaar van een onroerende zaak gelegen te S, bestaande uit een woonhuis, stallen voor maximaal 14 paarden en grasland. De totale oppervlakte is ongeveer 7.000 vierkante meter. Deze onroerende zaak dient als hoofdverblijf voor het gezin van eiseres en de echtgenoot. De echtgenoot heeft in 1997 springpaarden gekocht en een buitenbak laten aanleggen. M en L zijn geoefende springruiters.
2.4. In 1999 is aan de Adviesgroep Agrarische Ondernemingen van … opdracht gegeven onderzoek te doen naar de levensvatbaarheid van een onderneming. Het bedrijfsplan is op 7 juni 1999 gepresenteerd. In het bedrijfsplan wordt, op basis van een aantal voorwaarden en veronderstellingen, geconcludeerd dat de onderneming levensvatbaar is. De voorwaarden en veronderstellingen hebben betrekking op het opleidingsniveau van M, de ondersteuning door eiseres, L en H.L. P, een hippisch deskundige (hierna: P), het aantal te stallen, te trainen en te verzorgen paarden en de te hanteren prijzen. Tevens wordt in het bedrijfsplan melding gemaakt van een sponsorschap van de modezaak van eiseres voor f. 2.000 per maand.
2.5. Op 4 juni 1999 heeft M een onderneming ingeschreven bij de Kamer van koophandel onder de naam ‘Stal ’ (hierna: Stal ). Als startdatum is opgegeven 6 augustus 1997. Op 3 december 1999 heeft verweerder het ingevulde formulier “Gegevens startende ondernemer” ontvangen. Volgens dit formulier zijn de werkzaamheden van Stal op 1 januari 1999 aangevangen. De activiteiten zijn omschreven als het fokken van springpaarden, trainen en africhten van springpaarden en het in pension houden van springpaarden in opleiding.
2.6. M wordt bij de uitvoering van de werkzaamheden ondersteund door eiseres, L en P. De echtgenoot en een vennootschap van de echtgenoot hebben ieder een lening aan Stal verstrekt. In 1999 worden een paardenwagen en inventaris aangeschaft. M heeft Stal per 31 december 2000 om medische redenen overgedragen aan eiseres. Op 21 juni 2002 is de overdracht door M aan eiseres in het handelsregister verwerkt.
2.7. Eiseres heeft de onderneming van M per 31 december 2000 overgenomen voor
f. 145.000. In dit bedrag is f. 75.000 goodwill begrepen. Eiseres wordt bij de uitvoering van de werkzaamheden ondersteund door L en P, die samen de training van de paarden verzorgen.
2.8. In het bedrijfsplan zijn de volgende maandprijzen per paard opgenomen:
- Springpaarden voor de fokkerij, f. 700, bestaande uit:
- f. 400 voor stalling
- f. 300 voor verzorging, voer en strooisel
- Springpaarden in training en africhting, f. 1.450, bestaande uit:
- f. 750 voor training
- f. 400 voor stalling
- f. 300 voor verzorging, voer en strooisel
Op het bedrijfsplan is met de hand de volgende aantekening geplaatst:
“* 50% korting voor familierelatie en mogelijkheid bieden tot start
* bij verkoop met winst
VP -/- (aankoop + kosten) = 10 tot 20% voor Stal B
* + 50% korting ongedaan maken”
2.9. In Stal zijn volgens de opgaven aan het Ministerie van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij de volgende paarden opgenomen:
1999 acht paarden, waarvan een jonger dan drie jaar
2001 dertien paarden, waarvan vijf jonger dan drie jaar
2003 veertien paarden, waarvan zes in opleiding
2004 acht paarden, waarvan vijf in opleiding
Alle paarden zijn eigendom van de echtgenoot. Stal heeft de vergoeding voor de training en de verzorging van deze paarden in rekening gebracht aan de echtgenoot. In de periode 1 januari 1999 tot en met 31 december 2004 heeft Stal tegen vergoeding twee paarden van derden verzorgd en getraind:
- Largo, die in de periode april en mei 2000 door L is bereden tijdens een aantal concoursen;
- Onze Fons, in de periode april tot en met september 2002.
2.10. In 2004 heeft Stal een bonus van € 8.500 (10 procent van de verkoopprijs) ontvangen van de echtgenoot voor de verkoop van het paard Marinko, dat eigendom was van de echtgenoot en P.
2.11. Tot de gedingstukken behoort een niet-ondertekend en ongedateerd verslag van W () waarin, voor zover van belang, het volgende is opgenomen:
“A: Vanuit voorzitterschap KWPN ben ik ter plaatse mij op de hoogte wezen stellen, medio juni 1999.
Oordeel gevormd over:
- Kwaliteit van de paarden;
- Professionaliteit en ondersteuning bij training van de dochters;
- Motivatie van de mensen;
- Omvang van het aantal paarden;
- De leeftijdsopbouw van de aanwezige paarden.
B: Vanuit planologie en grondgebruik
- Bruikbaarheid;
- Landelijke omgeving;
- Verfraaiing c.q. verstoring van de omgeving;
- Milieu voorzieningen t.a.v. mest en afvoer.
Conclusie:
a. Bloedopbouw van de paarden heeft grote verwachtingswaarde tot prestatie.
b. Leeftijdsopbouw is zeer evenwichtig en past bij de bedrijfsfilosofie en regelmatige afzet naar
de markt en is basis voor goede inkomensverwachting.
c. Motivatie en rijvaardigheid alsook de resultaten bieden perspectief.
d. De inpasbaarheid is naar mijn oordeel op geen enkele wijze storend.
e. Gezien bovenstaande is iedere vorm van speculatie bij verbouw van woongedeelte niet aan de
orde.
Eindadvies:
In genoemde conclusies zijn voldoende argumenten te ontlenen om bij het verlenen van een bouwvergunning de precedent werking uit te sluiten.
N.B.
Bij mijn bezoek in juni 1999 is mij de informatie van belanghebbende Pont niet ontgaan t.a.v. alles wat met het begrip agrarisch bedrijf en agrarisch ondernemer te maken heeft gehad en nog steeds een afweging blijkt te zijn bij de gemeente van S.
Na zeer indringende vragen mijnerzijds is gebleken dat:
- De omvang en de inrichting van bestaande boxen voldoende zijn;
- De beschikbare grond bij goed gebruik waar ik niet aan twijfel voldoende is als bedrijfsmiddel
ten dienste van de paardenhouderij;
- Dat naast de waardestijging van de paarden als onderdeel van inkomsten verwerving, ook
prijzen op evenementen daartoe een onderdeel vormen;
- Kennis die nodig is bij het leiden van dit bedrijf voldoende is. Daarbij is meegewogen de
positieve bereidheid kennis te verwerven. Vestiging eisen in de landbouw kennen we niet.
- Ik heb kennis genomen van inschrijving bij Kamer van Koophandel als ook de beoordeling
van L.
Het zou voor een groeiende sector, wat de paardensector is, jammer zijn als dit bedrijf geen kansen zou krijgen.”
2.12. Uit de jaarrekeningen van Stal en uit de ingediende aangifte IB/PVV van eiseres voor het jaar 2004 blijken de volgende resultaten:
1999 -/- f. 46.118
2000 -/- f. 58.269
2001 -/- € 92.208
2002 -/- € 83.057
2003 -/- € 90.917
2004 -/- € 74.929
2.13. Op 1 maart 2001 heeft eiseres een arbeidsovereenkomst voor bepaalde tijd gesloten met C, die als groom in dienst treedt van Stal . De arbeidsovereenkomst is in augustus 2001 beëindigd. Het Landelijk instituut sociale verzekeringen heeft Stal ingedeeld bij sector 1., Agrarisch bedrijf.
2.14. Tot de gedingstukken behoren kopieën van facturen van Stal aan de echtgenoot. Per maand brengt Stal per paard de volgende prijzen in rekening:
Africhting: € 110
Verzorging: € 60
Stalling en weidegang: € 90
Aan H zijn voor Largo de volgende maandprijzen berekend:
Africhting: f. 800
Verzorging: f. 300
Stalling: f. 400
Tevens zijn bijkomende kosten, te weten inschrijfgelden, registratie en startcoupons, in rekening gebracht.
Aan S zijn voor Onze Fons de volgende maandprijzen berekend:
Africhting: € 220
Verzorging: € 120
Tevens zijn concourskosten en transportkosten in rekening gebracht.
2.15. Eiseres is in de tweede helft van 2005 gestopt met Stal nadat L had aangegeven de activiteiten niet over te willen nemen.”
2.2. De hiervoor vermelde feiten zijn tussen partijen niet in geschil, zodat ook het Hof daarvan zal uitgaan, met dien verstande dat “31 december 2000” in de onderdelen 2.6. en 2.7. van de uitspraak van de rechtbank moet zijn: 1 januari 2000 en dat de zinsnede in onderdeel 2.10. van de uitspraak van de rechtbank, luidende “… het paard Marinko, dat eigendom was van de echtgenoot en P.” moet worden gelezen als: “… het paard Marinko, dat eigendom was van de echtgenoot.” Het Hof vult de feiten voorts nog als volgt aan:
2.3. Het “Bedrijfsplan” als vermeld in de onderdelen 2.4. en 2.8. van de uitspraak van de rechtbank luidt, onder het kopje “2 Conclusies en acties ”, als volgt:
“Levensvatbaarheid
Op basis van de gehanteerde en gerealiseerde uitgangspunten blijkt dat het opstarten en continueren van een zelfstandig bedrijf voor het beperkt fokken en het specifiek trainen en africhten van springpaarden alsmede het in pension houden van deze paarden in opleiding ondanks de relatief lage vergoeding per paard per dag, f 25,=, financieel haalbaar is. Indien blijkt dat de trainingen en fokkerij tot succes leiden, kunnen deze tarieven, volgens de branche gebruikelijke maatstaven, minimaal verdubbeld worden.
Het te nemen risico voor ondernemer is in eerste aanleg beperkt gezien de relatief lage investering.
Visie
M is van jongs af aan aangetrokken tot het omgaan met paarden. Deze aantrekkingskracht en het professioneel omgaan met paarden wordt uitgebouwd tot een zelfstandige levensvatbare onderneming. Het is haar duidelijk dat dit een behoorlijke investering qua tijd en beperkte investering qua geld vraagt. Derhalve is zij van mening dat zo snel als mogelijk getracht moet worden om de paardenhouderij op een zakelijke manier te benaderen. Op deze manier zal zij in staat zijn om hier haar beroep van te maken.”
In aanvulling hierop stelt het Hof het volgende vast.
2.4. P heeft in de periode 1999/2000 begeleiding gegeven. Aan P is, vanwege een meningsverschil, niet de in het bedrijfsplan vermelde vergoeding van f 10.000 per jaar betaald.
2.5. Het perceel van circa 7.000 m2, waarop aanwezig de stallen voor 14 paarden, buitenbak, stapmolen en opslagruimte voor voer en de grond is om niet ter beschikking gesteld door A.
3. Het oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard, en heeft daartoe het volgende overwogen:
“Omzetbelasting
4.1. De rechtbank is van oordeel dat eiseres niet in het economische verkeer is opgetreden, maar uitsluitend binnen de familiesfeer heeft gehandeld. Dit oordeel steunt op de volgende omstandigheden:
- Eiseres heeft Stal overgenomen van M tegen een prijs die zodanig was vastgesteld dat M
geen schulden zou overhouden.
- Eiseres heeft bijna uitsluitend diensten aan de echtgenoot verleend tegen lage prijzen die niet aan
een derde zouden worden berekend.
- Eiseres liep weinig risico, omdat de bedrijfsmiddelen - met inbegrip van de paarden doch met
uitzondering van de paardenwagen - wegens familiebanden om niet aan haar ter beschikking
werden gesteld.
- Eiseres heeft Stal gestaakt nadat L met haar studie was begonnen en had aangegeven de
activiteiten niet over te willen nemen.
4.2. Nu eiseres bijna uitsluitend binnen de eigen familiekring is opgetreden met het oog op de belangen van M en L, kan niet worden gezegd dat zij aan het economische verkeer heeft deelgenomen door regelmatig goederen en diensten tegen vergoeding aan derden te leveren. De onder 2.14. vermelde diensten die eiseres tegen vergoeding aan derden heeft verleend en de bonus die eiseres heeft ontvangen voor de verkoop van een paard kunnen aan dit oordeel niet afdoen, nu deze diensten wat betreft omvang en vergoeding verwaarloosbaar zijn in vergelijking met de binnen de familiekring verrichte werkzaamheden. De rechtbank is met verweerder van oordeel dat eiseres geen ondernemer is als bedoeld in artikel 7, eerste lid, van de Wet OB.
Inkomstenbelasting
4.3. Van een onderneming voor de inkomstenbelasting is sprake, indien een belastingplichtige door middel van een organisatie van arbeid en kapitaal deelneemt aan het maatschappelijke verkeer met het oogmerk om geldelijk voordeel te behalen. Van een oogmerk om geldelijk voordeel te behalen kan alleen worden gesproken in de gevallen waarin ook redelijkerwijs van het op voormelde wijze deelnemen aan het maatschappelijke verkeer voordeel kan worden verwacht.
4.4. Gelet op het oordeel inzake het ondernemerschap voor de omzetbelasting, is de rechtbank van oordeel dat eiseres - nu zij niet aan het economische verkeer, welk begrip volgens de rechtbank dezelfde betekenis heeft als het begrip maatschappelijke verkeer, heeft deelgenomen - voor de inkomstenbelasting evenmin een onderneming heeft gedreven. Of eiseres het oogmerk heeft gehad om geldelijk voordeel te behalen behoeft geen bespreking.
Gelijkheidsbeginsel
4.5. Eiseres heeft gesteld dat verweerder het gelijkheidsbeginsel zou hebben geschonden, door haar ongunstig te behandelen in vergelijking met in het oosten van Nederland gevestigde bedrijven met soortgelijke activiteiten. Tegenover de gemotiveerde betwisting van deze stelling door verweerder, heeft eiseres geen feiten en omstandigheden aangevoerd die, indien vervolgens aannemelijk gemaakt, aantonen dat verweerder in een meerderheid van de met eiseres vergelijkbare gevallen - ondernemers onder vergelijkbare omstandigheden die soortgelijke activiteiten verrichten - het ondernemerschap heeft geaccepteerd. Het beroep van eiseres op het gelijkheidsbeginsel faalt.”
4. Geschil in hoger beroep
In hoger beroep is in geschil of de inspecteur de aanslag tot een te hoog bedrag heeft vastgesteld. Meer in het bijzonder is in geschil of de exploitatie van Stal kan worden aangemerkt als bron van inkomen. Zo deze vraag bevestigend wordt beantwoord is in geschil of het verlies van Stal in mindering kan worden gebracht op de winst uit onderneming van belanghebbende, dan wel of sprake is van een verlies dat bij haar in aftrek kan worden gebracht op grond van artikel 22, eerste lid, onderdeel b van de Wet op de Inkomstenbelasting 1964.
5. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting op 17 mei 2010, dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
6. Beoordeling van het geschil
6.1. De exploitatie van Stal (hierna: de stal) geldt als bron van inkomen indien sprake is van deelname aan het economische verkeer waaruit redelijkerwijs voordeel is te verwachten.
6.2. Belanghebbende stelt dat sprake is van deelname aan het economisch verkeer omdat in de periode 1 januari 1999 tot en met 31 december 2004 door haar en M (hierna: M.) en haar andere dochter, L (hierna: L) twee paarden van derden tegen vergoeding zijn getraind en verzorgd, te weten de sub 2.14. in de uitspraak van de rechtbank vermelde paarden, Largo en Onze Fons. Verder moet de echtgenoot van belanghebbende, die eigenaar was van de paarden, als derde worden beschouwd. Tussen hem en de stal was sprake van dienstverlening tegen zakelijke voorwaarden. Tot slot is in 2004 een paard verkocht waarvoor de stal een provisie heeft ontvangen.
6.3. Het Hof is met de rechtbank van oordeel dat de activiteiten die zijn verricht met betrekking tot de stal niet hebben geleid tot deelname aan het economisch verkeer. Het staat vast dat, afgezien van de in de vorige overweging genoemde twee paarden geen paarden van derden door belanghebbende en M en L zijn getraind en verzorgd. Ook de werkzaamheden, verricht voor paarden die eigendom waren van de echtgenoot van belanghebbende brengen niet mee dat sprake is van deelname aan het economisch verkeer. Anders dan belanghebbende betoogt, is haar echtgenoot naar het oordeel van het Hof niet als derde te beschouwen. Het Hof neemt hiervoor in aanmerking dat de werkzaamheden voor zijn paarden werden verricht tegen slechts 50% van de tarieven die volgens het bedrijfsplan aan derden in rekening zouden worden gebracht. Een dergelijke afspraak is met onafhankelijke derden niet gemaakt. De in het bedrijfsplan genoemde pachtsom van f 750 per maand is niet betaald. Verder is over de inhoud van vooraf gemaakte afspraken over de verdeling van winst en/of opbrengst tussen belanghebbende en haar echtgenoot in het geval van verkoop van paarden is in het geding voor het Hof immers geen duidelijkheid verkregen. Dat na de verkoop van Marinko in 2004 een provisie van € 8.500 aan de stal is betaald brengt gelet op het voorgaande niet mee dat in het onderhavige jaar geoordeeld kan worden dat sprake is geweest van deelname aan het economisch verkeer. Ook de omstandigheid dat het berijden van het paard Largo en het meedoen aan concoursen bijdroeg tot naamsbekendheid van de stal, is in dit verband onvoldoende. Zo dit al heeft geleid tot vergroting van de naamsbekendheid, lagen aan het meedoen aan concoursen mede persoonlijke motieven van de dochters van belanghebbende ten grondslag. Verder is niet gesteld of gebleken dat belanghebbende in andere opzichten een actief acquisitiebeleid voerde. De nadere opsomming van de “Feiten en omstandigheden ten aanzien van het ontstaan van het bedrijf” die belanghebbende in haar beroepschrift in hoger beroep heeft gegeven, leidt evenmin tot een andere conclusie. Met de rechtbank acht het Hof daarom de activiteiten van belanghebbende met betrekking tot training en verzorging van paarden van derden wat betreft omvang en vergoeding verwaarloosbaar in verhouding tot de binnen de familiesfeer verrichte werkzaamheden. De rechtbank heeft met juistheid geoordeeld dat belanghebbende met haar activiteiten niet in enigszins betekenende mate buiten de familiesfeer is getreden.
6.4. Belanghebbende heeft ter zitting nog gesteld dat zij de eigendom verkreeg van de veulens die uit de paarden van A geboren zouden worden, zodat het oordeel van de rechtbank dat zij weinig bedrijfsrisico liep onjuist is. Belanghebbende heeft deze stelling op geen enkele wijze onderbouwd zodat het Hof deze stelling niet aannemelijk acht.
6.5. Uit al het vorenoverwogene volgt dat de activiteiten van belanghebbende ter zake van de exploitatie van de stal niet zijn aan te merken als een bron van inkomen. Een en ander betekent dat de ter zake opgevoerde kosten niet op het belastbare inkomen van belanghebbende in mindering kunnen worden gebracht en tevens dat de vrijval van de FOR terecht in het belastbare inkomen van belanghebbende is begrepen. De vraag of de activiteiten voor rekening en risico van belanghebbende zijn geschied, dan wel of sprake is van een andere bron van inkomen dan winst uit onderneming kan gelet op het voorgaande buiten bespreking blijven.
6.6. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
7. Proceskosten
Het Hof acht geen termen voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
8. De beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door mrs. A. Bijlsma, voorzitter, A.P.M. van Rijn en K. Kooijman, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van griffier. De beslissing is op 30 september 2010 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.