Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk P09/00128
17 februari 2011
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X], wonende te [Z], belanghebbende,
gemachtigde mr. A.R. Netze (Crop belastingadviseurs te Leusden),
en het incidenteel hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Amersfoort, de inspecteur,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 08/1326 van de rechtbank Haarlem in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is voor het jaar 2002 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.007.378 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.331.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
Bij uitspraak van 6 januari 2009, heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 693.878 en het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen gehandhaafd. Voorts heeft de rechtbank de inspecteur veroordeeld in de proceskosten en bepaald dat het door belanghebbende betaalde griffierecht aan hem moet worden vergoed.
Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 17 februari 2009, aangevuld bij brief van 15 april 2009. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en daarbij tevens incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft op het incidentele hoger beroep van de inspecteur gereageerd bij brief van 7 juli 2009. Van de inspecteur is een nader stuk ontvangen op 15 oktober 2010. Van belanghebbende is een nader stuk ontvangen op 27 januari 2011. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 februari 2011. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
De rechtbank heeft in haar uitspraak (voor zover in hoger beroep nog van belang) de navolgende feiten vastgesteld:
“2.1. [Belanghebbende] is eigenaar van een perceel grond aan de [A-straat] te [B]. Een gedeelte van dit perceel grond (circa 3.200 m2) wordt ter beschikking gesteld aan [X BV] (hierna: de BV), van welke BV [belanghebbende] enig aandeelhouder is. Het overige deel van dit perceel grond (circa 10.218 m2) (hierna: terrein B) is privé-vermogen van [belanghebbende].
2.2. [Belanghebbende] was voorts eigenaar van een perceel grond van circa 6.680 m2 (hierna: terrein A) gelegen naast terrein B. [Belanghebbende] heeft terrein A op 20 oktober 1999 van de BV gekocht voor een bedrag van € 62.202 (inclusief aankoopkosten) met het oog op ontwikkeling van bedrijfshallen op deze grond. Het project is in 2002 gerealiseerd en de bedrijfshallen van [belanghebbende] zijn respectievelijk op 11 april, 17 april en 29 mei 2002 juridisch aan de kopers geleverd voor een bedrag van € 2.051.019 exclusief omzetbelasting.
2.3. Terrein A was onbebouwd en gelegen op een bedrijventerrein dat voorheen diende als vuilstortplaats. Terrein A was verontreinigd. Onder de bovenlaag van terrein A bevond zich een mix van diverse soorten afval.
2.4. Op 3 september 1997 ontvangen de eigenaren van gronden op het bedrijventerrein, waaronder [belanghebbende], van de provincie […] een beschikking waarbij de ernst en urgentie van de aanwezige verontreiniging wordt vastgesteld. Geconcludeerd wordt dat sprake is van ernstige verontreiniging als bedoeld in artikel 29, eerste lid onder a van de Wet Bodembescherming (Wbb), maar dat geen sprake is van urgentie om te saneren.
2.5. Tijdens de bouw van de bedrijfshallen is 25.000 ton verontreinigde grond afgegraven van terrein A en vervolgens is de afgegraven grond verplaatst naar het naastgelegen terrein B. De verplaatste grondlaag is thans nog steeds aanwezig op terrein B en vormt daarop een berg van ongeveer drie tot vijf meter hoog.
2.6. Onder de gedingstukken bevinden zich verklaringen van [C BV] van 28 september 2007 en van [D BV] van 11 oktober 2007. In de verklaring van 11 oktober 2007 staat dat [belanghebbende] in 2002 heeft gezegd dat hij voornemens was over te gaan tot sanering van (afgegraven) grond aan de [A-straat] te [B] en dat [belanghebbende] heeft aangegeven daar spoedig een aanvang mee te willen nemen. In de – door gemachtigde van [belanghebbende] opgestelde en door [C] ondertekende – verklaring van 28 september 2007 staat dat [belanghebbende] zich in het jaar 2002 tot [C] heeft gewend ter zake van de sanering van de afgegraven grond van het perceel aan de [A-straat] te [B] alsmede dat [belanghebbende] daarbij heeft aangegeven dat hij hetzij in 2002, hetzij in een later jaar wenste over te gaan tot sanering.
2.7. Onder de gedingstukken bevinden zich voorts drie offertes van [D BV] van 11 september 2003, 2 maart 2005 en 3 oktober 2006, met een prijsopgaaf voor afvoer van de verontreinigde grond ten bedrage van respectievelijk € 1.000.000, € 1.070.000 en € 1.107.400. Alle bedragen zijn exclusief omzetbelasting. In een telefoonnotitie van 27 augustus 2004 staat dat [D BV] de kosten voor afvoer van de verontreinigde grond stelt op € 1.045.000 en dat schriftelijke bevestiging nog volgt.
2.8. Een taxatierapport van 8 juli 2004 – dat heeft gediend voor de aangifte IB/PVV 2002 en 2003 – stelt de onderhandse verkoopwaarde van terrein B vrij van huur en gebruik per 1 januari 2001 op € 185.000. De berg verplaatste grond is niet afzonderlijk in het taxatierapport genoemd.
2.9. In de aangifte IB/PVV met betrekking tot het jaar 2002 is op de balans van het resultaat uit overige werkzaamheden een voorziening opgenomen van € 1.045.000 betreffende kosten afvoer verontreinigde grond. De fiscale winst- en verliesrekening projectontwikkeling 2002 vermeldt - voor zover hier van belang - het volgende (in euro’s):
Omzet verkoop units 2.051.019
Kostprijs grond 62.202
Bouwkosten 1.354.133
Doorberekend aan derden (329.493)
Voorziening afvoer verontreinigde grond 1.045.000
2.131.842)
(80.823)
Algemene kosten 12.988
12.988
Bedrijfsresultaat (93.811)
Saldo der financiële baten en lasten 5.767
Resultaat (88.044)”
Partijen hebben ter zitting, desgevraagd, eensluidend verklaard dat de rechtbank deze feiten correct heeft vastgesteld. Het Hof zal eveneens van deze feiten uitgaan.
3. Geschil in het hoger beroep en in het incidenteel hoger beroep
Tussen partijen is, evenals bij de rechtbank, in geschil of de inspecteur de onderhavige aanslag tot het juiste bedrag heeft opgelegd. In hoger beroep spitst het geschil zich toe op de vraag of de inspecteur bij het vaststellen van het resultaat uit overige werkzaamheden terecht geen rekening heeft gehouden met de door belanghebbende opgevoerde kostenpost ‘Voorziening afvoer verontreinigde grond’ ad € 1.045.000.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en hetgeen door hen daaraan ter zitting is toegevoegd.
Belanghebbende neemt ter zitting nader het standpunt in dat bij het vaststellen van het resultaat uit overige werkzaamheden rekening gehouden moet worden met 90% van de bij de aangifte opgevoerde kostenpost van € 1.045.000. Belanghebbende concludeert alsdan – naar het Hof verstaat – tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en de uitspraak op bezwaar, en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 66.878 en voor het overige conform de aanslag.
De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot bevestiging van zijn uitspraak op bezwaar.
4. Beoordeling van het hoger beroep en het incidenteel hoger beroep
4.1. Belanghebbende heeft in 1999 terrein A gekocht ten behoeve van de ontwikkeling van bedrijfshallen. In het kader van dit project is 25.000 ton verontreinigde grond (hierna ook wel: ‘de verplaatste grond’) afgegraven en gedeponeerd op het naastgelegen terrein B, eveneens eigendom van belanghebbende.
Het project is in 2002 afgerond met de verkoop van de bedrijfshallen. In belanghebbendes aangifte IB/PVV over dit jaar is bij het vaststellen van het resultaat uit overige werkzaamheden (op het verkoopresultaat van de bedrijfshallen) een bedrag van € 1.045.000 in aftrek gebracht, zijnde de onder 2.7 genoemde, door [D BV] geoffreerde kosten van afvoer van de verontreinigde grond.
4.2. Tussen partijen is in geschil of bij het vaststellen van het resultaat uit overige werkzaamheden kosten ter zake van de verplaatste grond in aanmerking genomen moeten worden, en zo ja, tot welk bedrag. In de pleitnota van belanghebbende in appèl wordt dit als volgt samengevat:
“De basisvraag in deze procedure kan derhalve teruggebracht worden tot de vraag wat een derde aan [belanghebbende] in rekening zou hebben gebracht voor het overnemen van de 25.000 ton ernstig verontreinigde grond.”
4.3. De inspecteur neemt primair het standpunt in dat er geen reden is om enig bedrag in aanmerking te nemen omdat (eventuele) uitgaven ter zake van de verplaatste grond niet zijn toe te rekenen aan het resultaat uit overige werkzaamheden. De rechtbank heeft dienaangaande onder 4.1 van haar uitspraak overwogen:
“Voor zover [de inspecteur] betoogt dat kosten gemoeid met verplaatsing van de grond niet behoren tot het onderhavige resultaat uit overige werkzaamheden, verwerpt de rechtbank het betoog van [de inspecteur]. De verplaatsing van de vervuilde grond naar terrein B hangt rechtstreeks samen met de bouw van de bedrijfshallen. Immers, afgraving van terrein A was nodig om het project voldoende rendabel te doen zijn. Naar tussen partijen niet in geschil is zou zonder afgraving de inhoud en omvang van de te bouwen bedrijfshallen te beperkt zijn omdat wegens ligging naast een vliegveld een maximale bouwhoogte was toegestaan. Hoewel niet kan worden gezegd dat de verontreiniging van de afgegraven en verplaatste grond in het kader van de werkzaamheid is ontstaan, kan wel worden gezegd dat de verplaatste grond op terrein B in dat verband is opgekomen. Met [belanghebbende] is de rechtbank van oordeel dat de vervuilde grond in het kader van de werkzaamheid is verplaatst naar terrein B en dat bij het bepalen van het resultaat uit overige werkzaamheden rekening moet worden gehouden met kosten dienaangaande.”
Het Hof neemt deze overweging over als de zijne, evenals het uitgangspunt zoals door de rechtbank gehanteerd in overweging 4.8 van haar uitspraak dat:
“bij het bepalen van de in aanmerking te nemen kosten wordt uitgegaan van de kosten die een derde partij aan [belanghebbende] in rekening zou hebben gebracht als tegenprestatie voor het overnemen van 25.000 ton vervuilde grond.”
4.4. Het Hof kan belanghebbende niet volgen in zijn (in hoger beroep, nader ingenomen) standpunt dat bij de in aanmerking te nemen kosten moet worden uitgegaan van (een gedeelte van) het door [D BV] geoffreerde bedrag ad € 1.045.000.
Deze offerte is gebaseerd (gelijk ook de andere door belanghebbende overgelegde offertes) op het afvoeren van de verontreinigde grond gevolgd (zoals kan worden opgemaakt uit de specificatie van de werkzaamheden in de andere door belanghebbende overgelegde offertes van [D BV] en de toelichting van gemachtigde ter zitting van het Hof) door het uitvoeren van aanvullende saneringswerkzaamheden. Er bestaat echter geen verplichting (van overheidswege of anderszins) tot afvoer van de verontreinigde grond of het op andere wijze saneren van terrein B, noch voor de reeds bij aanvang van het project in de ondergrond van terrein aanwezige verontreiniging, noch voor de van terrein A afkomstige en naar terrein B verplaatste verontreinigde grond.
4.5. Nu een saneringsverplichting ontbreekt kan voor de kosten die een onafhankelijke derde in rekening zou hebben gebracht voor het overnemen van 25.000 ton vervuilde grond - in aansluiting bij hetgeen de inspecteur subsidiair verdedigt - worden uitgegaan van de waardedaling die terrein B heeft ondergaan als gevolg van het deponeren van deze verontreinigde grond.
Dit bedrag dient vervolgens te worden verhoogd met een (winst)opslag. Immers, indien terrein B niet eigendom zou zijn geweest van belanghebbende maar van een onafhankelijke derde, zou deze derde voor (het toestaan van) dit deponeren een vergoeding hebben bedongen ter grootte van bedoelde waardedaling vermeerderd met een (winst)opslag. Deze opslag wordt bedongen om het toestaan van het deponeren voor deze derde bedrijfseconomisch aantrekkelijk te maken, ter dekking van (eventueel in de toekomst) nog te maken kosten, en ter compensatie van een eventuele beperking in de gebruiksmogelijkheden van terrein B als gevolg van aanwezigheid van de verplaatste grond bovenop de reeds aanwezige verontreiniging in de grond.
4.6. Voor het vaststellen van bovengenoemde waardedaling sluit het Hof aan bij de bevindingen in het, onder 2.8 genoemde, taxatierapport van het perceel grond aan de [A-straat]. In het rapport wordt (op bladzijden 5 en 7) melding gemaakt van aanwezige verontreinigingen en het feit dat er geen saneringsplicht bestaat ten aanzien van deze verontreinigingen. In het rapport wordt voorts gewezen op de beperkte gebruiksmogelijkheden omdat er vanwege het bestemmingsplan niet gebouwd mag worden en de gronden daarom alleen geschikt zijn als buitenterrein voor opslag en parkeren.
In het rapport wordt vervolgens een onderscheid gemaakt tussen het zakelijke gedeelte, terrein B (10.218 m² met een waarde van € 185.000) en het privé gedeelte (3.200 m² met een waarde van € 110.000) van het perceel. Voor terrein B komt dit neer op een prijs van € 18,11 per m² en voor het privé gedeelte op een prijs van € 34,38 per m². De waardedaling bedraagt derhalve € 166.247, zijnde het product van de oppervlakte van terrein B en het prijsverschil per m² tussen terrein B (met de verplaatste grond van terrein A) en het privé gedeelte.
4.7. Op grond van het bovenstaande stelt het Hof het bedrag dat een derde partij aan belanghebbende in rekening zou hebben gebracht als tegenprestatie voor het overnemen van 25.000 ton vervuilde grond (de waardedaling plus (winst)opslag) in goede justitie vast op € 200.000. Bij het vaststellen van de opslag heeft het Hof rekening gehouden met de (zoals in bovengenoemd taxatierapport vastgestelde) beperkte gebruiksmogelijkheden van terrein B en de afwezigheid van een saneringsplicht.
De aanslag dient alsdan te worden verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 807.378 (het vastgestelde bedrag ad € 1.007.378 minus € 200.000) en voor het overige te worden gehandhaafd.
Slotsom
De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is, en het incidenteel hoger beroep van de inspecteur (gedeeltelijk) slaagt. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd (behoudens de beslissing omtrent de proceskostenvergoeding en het griffierecht) nu het Hof de aanslag tot een hoger bedrag terugbrengt dan de rechtbank eerder heeft gedaan.
Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep gegrond verklaren, de uitspraak op bezwaar vernietigen en de aanslag verminderen tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 807.378 en voor het overige handhaven.
5. Kosten
Nu het incidenteel hoger beroep slechts gedeeltelijk slaagt acht het Hof termen aanwezig de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de procedure bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten vast op € 966 (een punt voor het indienen van het beroepschrift en een punt voor het verschijnen ter zitting maal wegingsfactor 1,5 maakt drie punten maal € 322).
6. Beslissing in het hoger beroep en in het incidenteel hoger beroep
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens de beslissing omtrent de proceskosten¬vergoeding en het griffierecht;
- verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 807.378 en met inachtneming van de elementen die bij het vaststellen daarvan overigens in aanmerking zijn genomen;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende in verband met de procedure voor het Hof tot een bedrag van € 966.
De uitspraak is gedaan door mrs. A.M. van Amsterdam, voorzitter, F.J.P.M. Haas en M.J. Leijdekker, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn, als griffier. De beslissing is op 17 februari 2011 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.