Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk P10/00082
12 mei 2011
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X BV] gevestigd te [Z],
belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 08/5207 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst Amsterdam,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 17 oktober 2007 aan belanghebbende voor het tijdvak 1 februari 2006 tot en met 28 februari 2006 een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: LB/PVV) opgelegd tot een bedrag van € 20.784 (hierna: de naheffingsaanslag LB/PVV 2006).
1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 23 juni 2008, de naheffingsaanslag LB/PVV 2006 gehandhaafd.
1.3. Bij uitspraak van 4 januari 2010 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de naheffingsaanslag LB/PVV 2006 verminderd tot een bedrag van € 16.778.
1.4. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 5 februari 2010, aangevuld bij brief van 4 maart 2010. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Van belanghebbende zijn nadere stukken ontvangen op 27 januari 2011. Deze zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 april 2011. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
Het Hof vindt aanleiding de feiten zelfstandig vast te stellen.
2.1. In de periode waarop de onderhavige naheffingsaanslag betrekking heeft exploiteert belanghebbende een horecagelegenheid in de [A-straat] te [Z] (hierna: de paaldansbar), waarin danseressen optreden. Deze danseressen kunnen tegen een aan belanghebbende te betalen vast bedrag per danseres per avond, in de paaldansbar beschikken over een podium voor het uitvoeren van een paaldans-act. Daarnaast kunnen zij zich desgewenst onder het publiek begeven ten behoeve van het geven van een lapdance en/of het overigens animeren van bezoekers.
Belanghebbende beschikt over een exploitatievergunning voor het exploiteren van een sextheater.
2.2. Tot de stukken behoort een ongedateerd stuk op (brief)papier van belanghebbende genaamd “Huurreglement t.b.v. de danser (huurder) die bij [belanghebbende] (verhuurder) een podium huurt” (hierna: het huurreglement).
Hierin staat onder meer het volgende vermeld:
“1. [Belanghebbende] is geopend van zondag t/m donderdag van 20.00 tot 3.00 en vrijdag en zaterdag van 15.00 tot 4.00. Dansers kunnen gedurende deze openingstijden een podium huren. Op een avond worden door verhuurder maximaal 12 plekken verhuurd.
2. [Belanghebbende] stelt de ruimte en podia beschikbaar aan huurders voor het geven van stripdansoptredens en voor het animeren van klanten.
3. Het huurbedrag van een podium voor 1 dagdeel in delen van 20 minuten bedraagt € 15,-- exclusief BTW. Bij het huren van een podium wordt door verhuurder een kleedruimte aan de huurder ter beschikking gesteld.
4. De huurder dient als een “goed huisvader” voor de (kleed/dans)ruimte te zorgen.
5. Indien een danser voor de eerste keer een podium huurt, zal er een gesprek met de verhuurder plaatsvinden, waarin het huurreglement wordt toegelicht. Ook dient de huurder aan verhuurder een (aanvraag van) VAR-verklaring, inschrijving KvK en een legitimatiebewijs te overleggen. Indien de danser deze informatie niet kan overleggen, kan er ook geen ruimte worden gehuurd.
6. Huurder moet ervoor zorgen dat er gedurende het gehuurde dagdeel een bezetting/optreden is.
7. Huurder ontvangt van verhuurder van de gehuurde dagdelen maandelijks een factuur.
8. Indien de huurder op een gereserveerd dagdeel niet zelf verschijnt, maar een vervanger laat optreden, dan dient dit in verband met de veiligheid en diverse procedures waaraan verhuurder zich moet houden, vooraf gemeld te worden. Ook moet er dan vooraf een (aanvraag van) VAR-verklaring, KvK-inschrijving en legitimatie te worden overlegd van de vervanger.
9. Muziekcd’s en praktische afspraken m.b.t. het optreden kunnen voorafgaand aan het optreden worden doorgenomen met de toezichthouder. Huurder dient derhalve ook een halfuur voor optreden aanwezig te zijn om deze zaken af te stemmen/klaar te zetten.
10. Huurder moet zelf zorg dragen voor versnaperingen gedurende de avond. Het pakken van consumpties uit de bar is niet toegestaan.
11. Alle gelden die huurders van hun klanten ontvangen voor de dansacts en het animeren is omzet voor de huurder.
12. De consumpties die op een avond worden afgenomen vallen onder omzet van [belanghebbende].
13. Dansers kunnen 5% provisie in rekening brengen aan [belanghebbende] voor door hun klanten afgenomen champagne en cocktails. Dit geldt niet voor de overige consumpties.
14. Het niet nakomen van het huurreglement wordt “wanprestatie” genoemd. Indien hier sprake van is, dan heeft verhuurder het recht de danser de huur van een podium te weigeren.
15. Het afzeggen van een reservering is kosteloos indien dit minimaal 24 uur voor het optreden plaatsvindt. Indien dit later gebeurt of huurder laat het zonder tegenbericht afweten, dan zal verhuurder de betreffende huur gewoon in rekening brengen. Ook is verhuurder in dit laatste geval gerechtigd de gereserveerde ongebruikte plek “weg te geven” aan een andere huurder.
(…)
20. De medewerkers van [belanghebbende] zijn bevoegd maatregelen te nemen om de goede gang van zaken te handhaven en/of te bevorderen.
21. Dit reglement ligt ter inzage bij [belanghebbende].”
2.3. Op 17 februari 2005 en 16 februari 2006 heeft de Belastingdienst bedrijfsbezoeken bij belanghebbende afgelegd. In een brief van de inspecteur van 9 maart 2006 (naar aanleiding van de bedrijfsbezoeken) aan de directeur van belanghebbende is, voor zover van belang, het volgende opgenomen:
“3.1. Arbeid
Door alle danseressen, werkzaam [bij belanghebbende], wordt persoonlijke arbeid verricht. Als arbeid kan worden aangemerkt de handelingen (paaldansen en lapdance) die de danseressen verrichten ten behoeve van de klanten.
3.2. Gezagsverhouding.
U oefent namens [belanghebbende] gezag uit binnen de onderneming. (…)
3.3. Loon
Alle inkomsten genoten door danseressen binnen [belanghebbende] dienen te worden aangemerkt als loon.
Dit betreft zowel de inkomsten van de danseressen verkregen uit de verleende basisdiensten, als de inkomsten uit de overige diensten (zoals drankprovisie) die de danseressen aan de klanten verrichten.
3.4 Inhoudingsplichtige
Tijdens de bedrijfsbezoeken en gevoerde gesprekken met de danseressen is gebleken dat [belanghebbende] op grond van de bevonden feiten, factoren en omstandigheden dient te worden aangemerkt als inhoudingsplichtige voor de loonbelasting ten aanzien van de uitbetalingen aan cq inkomsten van de bij [belanghebbende] werkzame danseressen. Dit blijkt uit het volgende:
- er is duidelijk sprake van ondergeschiktheid van de danseressen aan u;
- er zijn afspraken gemaakt tussen u en de bij [belanghebbende] werkzame danseressen, welke bindend zijn voor de danseressen;
- u oefent zowel latent als feitelijk gezag uit;
- er is sprake van arbeid door de danseressen en
- er is sprake van loonbetalingen; de danseressen krijgen per verrichte dienst betaald. Dat dit in enkele gevallen door de klant rechtstreeks aan de danseres wordt betaald doet daaraan niet af.”
2.4. Op 15 december 2006 is bij belanghebbende door de Belastingdienst een boekenonderzoek ingesteld, naar aanleiding waarvan een rapport is opgemaakt met dagtekening 24 januari 2007. Onderzocht is de aanvaardbaarheid van de aangifte loonbelasting over het tijdvak 1 februari 2006 tot en met 28 februari 2006. In dit rapport wordt door de Belastingdienst het standpunt ingenomen “dat de danseressen hun werkzaamheden in dienstbetrekking verrichten”. Op grond van dit boekenonderzoek is de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd.
2.5. [Y] heeft namens belanghebbende ter zitting van het Hof, voor hier zover van belang, als volgt verklaard omtrent de gang van zaken in de paaldansbar:
“Als een danseres voor het eerst bij belanghebbende wil komen optreden dan neemt zij telefonisch contact op of zij komt langs. Het kan ook voorkomen dat een danseres die al optreedt bij belanghebbende een nieuwe danseres meebrengt.
Iedere zondag wordt een rooster opgesteld, waarop het aantal te huren plekken per week staat weergegeven. Het rooster ligt bij belanghebbende op kantoor. De danseressen kunnen op het rooster aangeven welke avonden zij willen optreden. Helaas kan dit niet via internet plaatsvinden.
Van maandag tot en met zondag zijn er iedere avond tien plekken en twee danspalen beschikbaar. De danseressen treden in toerbeurten van twintig minuten op. Onderling regelen de danseressen wie wanneer op een avond optreedt. We gaan open om 20.00 uur. Een halfuur vóór openingstijd zijn de danseressen die op die avond zullen optreden aanwezig om met elkaar de planning voor die avond te organiseren. Zijn er veel danseressen aanwezig, dan zullen zij minder vaak optreden dan wanneer er weinig danseressen aanwezig zijn. De danseressen houden zelf bij wanneer de twintig minuten voorbij zijn. Na die twintig minuten kunnen de danseressen zich onder het publiek mengen en het publiek animeren teneinde inkomen te genereren. Het staan hen echter ook vrij om na hun laatste optreden de locatie te verlaten.
Vooraf betalen de danseressen aan belanghebbende een bedrag aan huur per avond van € 20 inclusief BTW. In principe zijn alle danseressen aanwezig vóór openingstijd. Indien een danseres niet verschijnt, dan dient zij voorgenoemd bedrag ook te betalen. Bij een volgend optreden zal dit bedrag haar alsnog in rekening worden gebracht. Vindt een volgend optreden niet plaats, dan wordt er geen incassobureau ingeschakeld. Voorheen betaalde een danseres een bedrag aan huur per avond van € 15 exclusief BTW, maar omdat dit een lastig te hanteren bedrag was is het huurbedrag uiteindelijk vastgesteld op € 20 inclusief BTW.
De entree voor een bezoeker bedraagt € 5.
Indien een ingeschreven danseres niet kan verschijnen, mag zij een andere vrouw, bijvoorbeeld een vriendin, sturen. Alvorens deze vrouw kan optreden vindt er een gesprek met haar plaats. Het liefst niet op dezelfde dag, maar een aantal dagen ervoor. Tijdens dit gesprek wordt haar onder meer verteld wat er wel/niet mag (zoals geen drugsgebruik) en
wordt haar gevraagd naar haar leeftijd en eventuele aanwezige VAR-verklaring. Er worden verder geen eisen aan de vervangster gesteld. Zo wordt van de meisjes niet geëist dat zij over een dans-diploma beschikken.”
2.6. De inspecteur heeft, naast de onderhavige naheffingsaanslag, aan belanghebbende tevens een naheffingsaanslag LB/PVV met dagtekening 25 oktober 2007 voor het tijdvak 1 april 2007 tot en met 30 april 2007 opgelegd tot een bedrag van € 15.470. (hierna: de naheffingsaanslag LB/PVV 2007).
2.7. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan in een schrijven gedagtekend 23 juni 2008 (hetzelfde schrijven als genoemd onder 1.2) waarbij de naheffingsaanslag LB/PVV 2007 en de onderhavige aanslag worden gehandhaafd.
2.8. Belanghebbende heeft in één schrijven (brief 23 juli 2008) tegen de uitspraak op bezwaar betreffende de naheffingsaanslagen LB/PVV 2007 en de onderhavige naheffingsaanslag beroep ingesteld. Bij brief van 17 november 2008 heeft belanghebbende het beroep tegen de naheffingsaanslag LB/PVV 2007 ingetrokken.
2.9. De rechtbank heeft geoordeeld dat er sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking tussen belanghebbende en de danseressen. Het beroep van belanghebbende heeft de rechtbank gegrond verklaard voor zover het betrekking heeft op bedragen betaald aan de danseressen in het bezit van een VAR-winst. In overweging 4.13 van de rechtbankuitspraak is de vermindering van de naheffingsaanslag LB/PVV 2006 als volgt berekend:
“bedrag naheffingsaanslag € 20.784
af: correctie [A] € 1.083
correctie [B] € 974
correctie [C] € 1.083
correctie [D] € 866
€ 4.006 -/-
€ 16.778”
3. Geschil in hoger beroep
3.1. In hoger beroep is, evenals in eerste aanleg, in geschil of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd en, in bijzonder, of de danseressen tot belanghebbende in een dienstbetrekking in privaatrechtelijke zin staan dan wel dat sprake is van een zogenaamde fictieve dienstbetrekking op grond van het bepaalde in artikel 4, aanhef en onderdeel e, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet) in samenhang met artikel 2c, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 ( hierna: UBLB).
De hoogte van de naheffingsaanslag is tussen partijen niet (meer) in geschil.
3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, de uitspraak op bezwaar en de onderhavige naheffingsaanslag.
3.3. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
3.4. Voor de standpunten van partijen wordt verder verwezen naar de gedingstukken en hetgeen door hen daaraan ter zitting is toegevoegd.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Van een privaatrechtelijke dienstbetrekking is sprake indien tussen de danseressen en belanghebbende een arbeidsovereenkomst is gesloten. Hieronder dient te worden verstaan de overeenkomst, waarbij de ene partij, de werknemer, zich verbindt in dienst van de andere partij, de werkgever, tegen loon gedurende zekere tijd arbeid te verrichten (artikel 7:610, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek).
4.2. Uit deze omschrijving volgt dat voor een bevestigende beantwoording van de vraag of sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking dient te zijn voldaan aan - kort gezegd - de volgende elementen:
- er moet sprake zijn van een gezagsverhouding;
- de werknemer is verplicht tot het persoonlijk verrichten van arbeid gedurende een zekere tijd; en
- de werkgever heeft een verplichting tot het betalen van loon.
4.3. Ingevolge artikel 4, aanhef en onderdeel e, van de Wet kunnen bij of krachtens algemene maatregel van bestuur regelen worden gesteld, ingevolge welke eveneens als dienstbetrekking wordt beschouwd de arbeidsverhouding van degene, die tegen beloning persoonlijk arbeid verricht en wiens arbeidsverhouding niet reeds ingevolge de aan die bepaling voorafgaande bepalingen als dienstbetrekking wordt beschouwd, doch hiermede maatschappelijk gelijk kan worden gesteld.
Ingevolge artikel 2c, eerste lid, van het UBLB wordt als dienstbetrekking beschouwd de arbeidsverhouding van degene die persoonlijk arbeid verricht op doorgaans ten minste 2 dagen per week tegen een bruto-inkomen dat doorgaans over een week ten minste zal bedragen 2/5 maal het bedrag, genoemd in artikel 8, eerste lid, onderdeel b, van de Wet minimumloon en minimumvakantiebijslag, dan wel, voor degene, die de leeftijd van 23 jaar nog niet heeft bereikt en wiens bruto-inkomen uitsluitend in verband met zijn leeftijd op een lager bedrag is vastgesteld 2/5 maal het krachtens genoemde wet voor een werknemer van dezelfde leeftijd geldende bedrag.
4.4. Nu voor zowel voor het aannemen van een privaatrechtelijke dienstbetrekking als voor het aannemen van een fictieve dienstbetrekking op grond van het bepaalde in artikel 4, aanhef en onderdeel e, van de Wet vereist is een verplichting tot het persoonlijk verrichten van arbeid gedurende zekere tijd, zal het Hof eerst toetsen of aan dit criterium is voldaan.
4.5. Het Hof komt met betrekking tot het antwoord op de vraag of er sprake is van een verplichting tot het persoonlijk verrichten van arbeid gedurende zekere tijd tot een ander oordeel dan de rechtbank. Daarbij volgt het Hof belanghebbende in haar stelling, daarin door de inspecteur niet of althans onvoldoende weersproken, dat belanghebbende geen (noemenswaardige, vervanging verhinderende) eisen stelde aan vervangsters van de danseressen en de danseressen zich in dat licht (nagenoeg) vrijelijk en zonder toestemming vooraf door een derde konden laten vervangen. Onderdeel 8 van het huurreglement (zie onder 2.2) regelt expliciet deze mogelijkheid van vervanging. Dat in weerwil van dat onderdeel 8 vervanging in de praktijk niet mogelijk was of niet werd toegestaan is niet aannemelijk geworden. De enkele omstandigheid dat met een vervangster vooraf een gesprek wordt gevoerd waarin (onder meer) zaken als leeftijd, huisregels en een (aanvraag van een) VAR-verklaring aan de orde komen, maakt het oordeel van het Hof niet anders omdat de danseressen bekend zijn met deze eisen en hun vervangster dusdanig zullen kiezen dat zij eveneens aan deze eisen voldoet. Het vooraf toetsen aan deze eisen staat er dan ook niet aan in de weg dat een danseres zich in wezen vrijelijk kan laten vervangen.
Voorts acht het Hof van belang dat niet is komen vast te staan dat de danseressen een verplichting hebben om de dans- en animeeractiviteiten uit te oefenen. Zo zijn de danseressen vrij om al zich, na aanmelding en betaling van huur, al dan niet in te schrijven in het rooster voor die avond en zijn zij, indien zij zich hebben opgegeven voor een avond maar desondanks niet verschijnen “alleen” (indien zij zich niet tijdig afmelden) een bedrag van € 20 aan huur kwijt.
Het Hof acht vervolgens van belang dat de danseressen voor het uitvoeren van paaldans-acts en het geven van lapdances alleen van de bezoekers een vergoeding ontvangen. Weliswaar is belanghebbende gebaat bij een avondvullend programma en heeft belanghebbende daartoe een weekrooster opgesteld waarbij kan worden ingetekend voor het geven van genoemde dansactiviteiten, maar dit neemt niet weg dat de danseressen uiteindelijk zelf bepalen of zij op zo’n avond voor de bezoekers wensen op te treden en/of zij zich daarna en daarnaast onder het publiek mengen teneinde lapdances te geven en de bezoekers te bewegen tot het bestellen van champagne dan wel cocktails.
Uit de gestelde feiten en omstandigheden kan dan ook niet worden afgeleid dat de danseressen jegens belanghebbende een verplichting hebben om dans- en animeeractiviteiten uit te voeren.
De enkele omstandigheid dat de danseressen - indien zij bezoekers ertoe te brengen dat zij champagne dan wel cocktails bestellen - van belanghebbende een percentage van de daarmee gerealiseerde omzet ontvangen, maakt deze conclusie niet anders. Uit de (door partijen gestelde) feiten en omstandigheden volgt immers niet dat de danseressen op enigerlei wijze een verplichting hebben om bij bezoekers te bemiddelen bij de afname van champagne en cocktails.
4.6. Op grond van het voorgaande is het Hof van oordeel dat de danseressen niet verplicht zijn jegens belanghebbende gedurende zekere tijd persoonlijk arbeid te verrichten. Nu dit zowel vereist is voor het aannemen van een privaatrechtelijke dienstbetrekking als voor het aannemen van een fictieve dienstbetrekking op grond van het bepaalde in artikel 4, aanhef en onderdeel e, van de Wet, behoeven de overige criteria verder geen behandeling meer.
Het Hof komt daarmee tot de conclusie dat het gelijk aan belanghebbende is.
Slotsom
4.7. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep gegrond verklaren, de uitspraak op bezwaar voor wat betreft de onderhavige naheffingsaanslag alsmede de onderhavige naheffingsaanslag vernietigen.
5. Kosten
Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is en de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd, acht het Hof termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet.
De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). Voor het onderhavige geval zijn dat de in onderdeel a vermelde kosten van door een derde beroepsmatige verleende rechtsbijstand. Over de vergoeding zoals door de rechtbank is vastgesteld zijn door geen van de partijen op- of aanmerkingen naar voren gebracht, het Hof ziet in het licht daarvan geen aanleiding deze ambtshalve te wijzigen
In hoger beroep wordt de vergoeding gesteld op € 1.311 (2 punten (indienen hoger beroepschrift en verschijnen ter zitting) x € 437 (tarief) x 1,5 (wegingsfactor)).
6. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten;
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur voor zover het de naheffingsaanslag LB/PVV 2006 betreft;
- vernietigt de naheffingsaanslag LB/PVV 2006;
- veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.311; en
- gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 447 (hoger beroep bij het Hof) te vergoeden.
De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, F.J.P.M. Haas en A.M. van Amsterdam, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn, als griffier. De beslissing is op 12 mei 2011 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.