Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Vijfde Enkelvoudige Belastingkamer
HERSTELUITSPRAAK
op het beroep van [X] te [Z], belanghebbende,
tegen
in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur van de Belastingdienst Holland-Midden/kantoor Hoofddorp, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Op 16 juli 2004 is ter griffie een beroepschrift ontvangen, ingediend door mr. S. Bharatsingh te Hilversum, gemachtigde. Het beroepschrift is bij schrijven van 27 april 2005 door de gemachtigde gemotiveerd.
1.2. Het beroep is gericht tegen de uitspraken van de inspecteur betreffende aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PV) voor de jaren 1992 tot en met 1994 en in de vermogensbelasting (hierna: VB) voor de jaren 1993 tot en met 1995, 1997 en 1998 (hierna gezamenlijk: de navorderingsaanslagen), alsmede tegen de uitspraken betreffende de kwijtscheldingsbesluiten ter zake van de in de navorderingsaanslagen begrepen verhogingen. Voorts wordt het beroep geacht mede te zijn gericht tegen de uitspraken van de inspecteur betreffende de gelijktijdig met de navorderingsaanslagen genomen beschikkingen inzake in rekening gebrachte heffingsrente (hierna: de beschikkingen heffingsrente).
1.3. De navorderingsaanslagen zijn gespecificeerd in het onder 3.2 genoemde rapport. Het bezwaar tegen de navorderingsaanslagen, de kwijtscheldingsbesluiten en de beschikkingen heffingsrente is bij de bestreden uitspraken, gedagtekend 7 juli 2004, afgewezen.
1.4. Het beroep strekt primair tot vernietiging van de uitspraken, de navorderingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente, subsidiair tot vernietiging van de uitspraken en vermindering van de navorderingsaanslagen en/of de daarin begrepen verhoging, alsmede van de in rekening gebrachte heffingsrente en meer subsidiair tot vernietiging van de kwijtscheldingsbesluiten en tot (gedeeltelijke) kwijtschelding van de verhogingen.
1.5. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot het ongegrond verklaren van het beroep.
1.6. Gelijktijdig met het onderhavige beroepschrift zijn ter griffie door de gemachtigde ingediende beroepschriften ontvangen betreffende in het kader van het Rekeningenproject opgelegde navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen. De beroepschriften zijn ingeschreven onder de kenmerknummers 04/02810 tot en met 04/02859.
De gemachtigde heeft op 22 juli 2004 en 19 en 24 augustus 2004 beroepen ingesteld betreffende in het kader van het Rekeningenproject opgelegde navorderingsaanslagen, welke zijn ingeschreven onder respectievelijk kenmerk 04/02982, 04/02986, 04/03325 en 04/03373.
1.7. De hierna genoemde stukken zijn door de gemachtigde in enkelvoud ingediend ten behoeve van alle voornoemde beroepen gezamenlijk, tenzij anders is vermeld.
1.8. Bij brief van 30 september 2005 heeft de gemachtigde een conclusie van repliek ingezonden. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
1.9. Van het verhandelde ter zitting van 3 februari 2006 in de procedure met kenmerk 04/02853 is proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift op 7 december 2007 aan partijen is gezonden. De eveneens voor 3 februari 2006 geplande onderzoeken ter zitting in de overige beroepen zijn op verzoek van de gemachtigde uitgesteld. Naar aanleiding van het ter zitting namens de gemachtigde ingediende verzoek zijn al deze beroepen hierna gezamenlijk behandeld, in verband waarmee de gemachtigde op 8 februari 2006 kopieën van aan de inspecteur gerichte brieven naar het Hof heeft ingestuurd, alsmede een brief aan het Hof met daarin een verzoek tot openbaarmaking van het door de Belastingdienst gehanteerde Draaiboek en de Nieuwsbrieven. Voorts is in deze brief vermeld dat de door de gemachtigde ingediende stukken mede betrekking hebben op de door mr. L.M. Lalji ingediende beroepen betreffende in het kader van het Rekeningenproject opgelegde navorderingsaanslagen en daarbij genomen boetebeschikkingen, welke beroepen bij het Hof zijn ingeschreven onder de kenmerknummers 04/02749 tot en met 04/02757 en 04/03175.
1.10. De griffier heeft partijen bij brief van 15 februari 2006 meegedeeld dat de Eerste Meervoudige Belastingkamer het beroep voor wat betreft de "8:29/8:42-procedure" heeft verwezen naar de Derde Meervoudige Belastingkamer. Hiertoe is door de Eerste Meervoudige Belastingkamer het volledige procesdossier van het beroep aan de Derde Meervoudige Belastingkamer ter beschikking gesteld.
1.11. Voor het verloop van de 8:29/8:42-procedure verwijst het Hof naar hetgeen daarover is opgenomen in de door de Derde Meervoudige Belastingkamer gedane tussenuitspraak van 20 juni 2006 (hierna: de tussenuitspraak). In de tussenuitspraak is geoordeeld dat een beperking van de kennisname van het Draaiboek en de Nieuwsbrieven tot in de uitspraak aangegeven gedeelten (hierna: de Amsterdamse versie) gerechtvaardigd moet worden geacht. Vervolgens heeft de inspecteur de gemachtigde de Amsterdamse versie doen toekomen.
Na verzending van de tussenuitspraak is het procesdossier weer ter beschikking gesteld aan de Eerste Meervoudige Belastingkamer. Die kamer heeft geen kennis genomen van de aan de Derde Meervoudige Belastingkamer ter beschikking gestelde integrale versies van het Draaiboek en de Nieuwsbrieven, welke versies in verzegelde enveloppen op het gerechtshof worden bewaard. De Eerste Meervoudige Belastingkamer heeft de behandeling van het beroep weer overgenomen.
1.12. In verband met de vaststelling van data voor nadere onderzoeken ter zitting en verzoeken van de gemachtigde getuigen en deskundigen te horen en de inspecteur te gelasten nadere stukken over te leggen zijn na te noemen brieven verzonden:
- door de gemachtigde: gedagtekend 12 oktober 2006, 16 november 2006, 21 november 2006, 1 december 2006, 4 december 2006, 14 december 2006, 21 december 2006, 9 januari 2007, 15 januari 2007 en 31 januari 2007;
- door de inspecteur: gedagtekend 4 januari 2007 en
- door de griffier: gedagtekend 8 november 2006, 17 november 2006, 18 december 2006, 15 januari 2007 en 22 januari 2007.
1.13. Van het verhandelde ter zittingen van 15 december 2006, 2 februari 2007 en 2 maart 2007 zijn processen-verbaal opgemaakt, waarvan afschriften op respectievelijk 15 januari 2007, 14 februari 2007 en 15 maart 2007 aan partijen zijn gezonden. Een afschrift van het proces-verbaal van de als getuige afgelegde verklaring van A.J. Apeldoorn op 2 februari 2007 is op 12 februari 2007 aan partijen gezonden. Bij brief van 8 maart 2007 heeft de griffier de in die brief genoemde stukken naar de gemachtigde gezonden.
Bij brief van 6 februari 2007 heeft de inspecteur nadere stukken ingezonden. Een afschrift van de brief met bijlagen is bij brief van 8 maart 2007 naar de gemachtigde gezonden.
1.14. De griffier heeft bij brief van 5 maart 2007 partijen in de gelegenheid gesteld opgaaf te doen van eventueel door hen te leveren getuigenbewijs. De inspecteur heeft telefonisch laten weten van deze gelegenheid geen gebruik te maken. De gemachtigde heeft deze opgaaf gedaan bij brief van 30 maart 2007. Bij brief van 24 mei 2007 heeft de griffier meegedeeld dat het Hof het verzoek tot het horen van deze getuigen heeft afgewezen.
1.15. Bij brief van 6 november 2007 heeft de gemachtigde een nader stuk ingestuurd, waarvan een afschrift bij brief van 8 november 2007 aan de inspecteur is gezonden.
1.16. Aan het onderzoek ter zitting van 16 november 2007 zijn toegevoegd de door de gemachtigde ingediende beroepen van 24 januari 2005 en 31 januari 2005, respectievelijk ingeschreven onder kenmerk 05/00561, 05/00645 en 05/00646, welke beroepen eveneens betrekking hebben op aanslagen en beschikkingen opgelegd in het kader van het Rekeningenproject. De hiervoor en de hierna genoemde door de gemachtigde ingediende stukken worden geacht mede betrekking te hebben op deze beroepen. Het onderzoek ter zitting van 16 november 2007 is geschorst in verband met een door de gemachtigde ingediend verzoek tot wraking van de zitting hebbende leden van de Eerste Meervoudige Belastingkamer, welk verzoek door de Eerste Meervoudige Burgerlijke Kamer (wrakingskamer) bij beschikking van 16 november 2007, nr. R07/1278, ongegrond is verklaard. Na hervatting van het onderzoek is op verzoek van de gemachtigde de door hem meegebrachte S. Roels als getuige gehoord. Het proces-verbaal van de door S. Roels afgelegde verklaring is ter zitting aan partijen uitgereikt. Van het verhandelde ter zitting is proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift op 8 januari 2008 aan partijen is gezonden.
Bij brief van 19 december 2007 heeft de gemachtigde een 'nadere motivering' ingezonden. De inspecteur heeft hierop gereageerd bij brief van 29 januari 2008.
1.18. Van het verhandelde ter zitting van 22 februari 2008 is proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan partijen is gezonden bij brief van 9 mei 2008. In reactie op een brief van de griffier van 9 mei 2008 heeft de gemachtigde bij brief van 15 mei 2008 meegedeeld dat zijn ter zitting van 22 februari 2008 gedane mededeling dat hij de verdediging staakt niet meebrengt dat hij in de onderhavige beroepen geen gemachtigde meer is.
1.19. Bij brief van 4 april 2008 heeft mr. Lalji een afschrift ingezonden van een ontvangstbevestiging van de Europese Commissie inzake een door de gemachtigde op 25 maart 2008 naar de Europese Commissie gestuurde brief over Belastingen/Douane.
1.20. Bij brief van 23 mei 2008 heeft de gemachtigde verzocht tot heropening van het onderzoek in verband met de door de Hoge Raad op 25 april 2008 gewezen arresten inzake de toepassing van artikel 8:29 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Bij brief van 30 mei 2008 heeft het Hof dit verzoek afgewezen en de brief geretourneerd.
Bij brief van 23 juni 2008 heeft de griffier partijen bericht dat het onderzoek zal worden heropend in verband met het door de Hoge Raad op 9 mei 2008 gewezen arrest nr. 41.255.
De gemachtigde is daarbij verzocht bescheiden over te leggen en zijn verzoek tot het horen van getuigen te specificeren. In dit kader zijn na te noemen brieven verzonden:
- door mr. Lalji: gedagtekend 24 juli 2008 en 10 september 2008;
- door de gemachtigde: gedagtekend 30 juni 2008, 9 juli 2008, 3 september 2008 en 15 oktober 2008 alsmede
- door de griffier: gedagtekend 2 juli 2008, 29 augustus 2008, 29 september 2008 en 10 oktober 2008.
De griffier heeft bij brief van 20 oktober 2008 meegedeeld dat het Hof het gedane aanbod heeft afgewezen.
1.21. In voormelde brief van 20 oktober 2008 heeft de griffier verwezen naar de telefonisch gemaakte afspraak met de gemachtigde om op 17 december 2008 om 10.00 uur een nader onderzoek ter zitting te houden, waarbij mede is gewezen op de gewijzigde samenstelling van de kamer. De formele uitnodiging ter zitting te verschijnen is partijen toegezonden bij brief van 21 oktober 2008, waarbij als bijlage een lijst met namen van de belanghebbenden en kenmerknummers van de beroepen is gevoegd.
Bij faxbericht van 22 oktober 2008 heeft de gemachtigde bericht dat al zijn cliënten hem te kennen hebben gegeven de zitting te willen bijwonen. In reactie hierop heeft de griffier bij brief van 30 oktober 2008 de daarop betrekking hebbende agendering toegezonden.
De inspecteur heeft bij brief van 31 oktober 2008 enkele correcties/aanvullingen op deze agendering gegeven, waarvan bij brief van 6 november 2008 een kopie aan de gemachtigde is gezonden.
De gemachtigde heeft bij brief van 26 november 2008 zijn standpunt nader toegelicht en aan de griffier bericht dat hij voornemens is voor de zitting van 17 december 2008 de belanghebbenden in de beroepen, ingeschreven onder nummer 04/02812, 04/02816, 04/02817 en 04/02830 mee te nemen naar de zitting om respectievelijk 09.00 uur, 10.00 uur, 11.00 uur en 13.30 uur, en dat hij vanaf 14.30 uur verhinderd is.
In reactie hierop heeft de griffier de gemachtigde bij brief van 28 november 2008 bericht dat het Hof geen reden ziet om af te wijken van de eerder verzonden agendering.
1.22. Het onderzoek ter zitting op 17 december 2008 is geschorst in verband met een door de gemachtigde ingediend verzoek tot wraking van mrs. Onnes en Goes, respectievelijk voorzitter en lid van de Eerste Meervoudige Belastingkamer, welk verzoek door de Eerste Meervoudige Burgerlijke Kamer (wrakingskamer) bij beschikking van 17 december 2008, nr. 200.020.889/01, niet-ontvankelijk is verklaard, waarna het onderzoek ter zitting is hervat. Van het verhandelde ter zitting van 17 december 2008 is proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift bij brief van 6 februari 2009 aan partijen is verzonden. De bij het proces-verbaal behorende bijlage is bij brief van 9 februari 2009 aan partijen gezonden.
1.23. Ter zitting van 17 december 2008 heeft het Hof aan partijen meegedeeld dat het onderzoek wordt gesloten, maar dat in verband met door de Hoge Raad gestelde vragen, zoals verwoord in zijn arrest van 21 maart 2008, nr. 43 050, gepubliceerd op www.rechtspraak.nl onder LJN BA8179, aan het Hof van Justitie van de Europese Unie over de toepassing van artikel 16, lid 4, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), is besloten het beroep te splitsen in enerzijds een beroep inzake navorderingsaanslagen die zijn opgelegd met toepassing van artikel 16, lid 4, AWR en anderzijds een beroep inzake navorderingsaanslagen die zijn opgelegd met toepassing van artikel 16, lid 3, AWR. Gelet op het antwoord van het Hof van Justitie op deze vragen, zoals verwoord in het arrest van 11 juni 2009 onder nummer C-155/08 en C-157/08, LJN BI8987, ziet het Hof reden van dit besluit terug te komen.
1.24. Bij brieven van 22 juli 2009 en 22 april 2010 heeft de gemachtigde verzocht tot heropening van het onderzoek. De griffier heeft bij brieven van respectievelijk 20 augustus 2009 en 6 mei 2010 aan de verzoeker bericht dat deze verzoeken zijn afgewezen.
1.25. Bij brief van 26 januari 2011 heeft de griffier de inspecteur om nadere informatie gevraagd. Van deze brief en van de reactie van de inspecteur bij brief van 30 maart 2011 is een afschrift aan de wederpartij gezonden. De gemachtigde heeft hierop gereageerd bij brief van 20 april 2011. Een afschrift daarvan is aan de inspecteur gezonden.
1.26. Bij brief van 22 april 2011, waarvan een afschrift aan de wederpartij is gezonden, heeft de griffier de inspecteur in de gelegenheid gesteld te reageren op het arrest van de Hoge Raad van 15 april 2011, nr. 09/03075, LJN BN6324). De inspecteur heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 31 mei 2011. De gemachtigde heeft daarop gereageerd bij brief van 13 juli 2011. Een afschrift hiervan is ter kennisname aan de inspecteur gezonden bij brief van 15 juli 2011.
1.27. De Eerste Meervoudige Belastingkamer heeft het beroep vervolgens ter verdere behandeling verwezen naar de Vijfde Enkelvoudige Belastingkamer. Van het verhandelde ter zitting van 23 september 2011 is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan de uitspraak is gehecht.
1.28. Na verzending van de uitspraak van 29 september 2011 heeft de inspecteur telefonisch bericht dat over de navorderingsaanslag vermogensbelasting 1997 in het dictum geen beslissing is opgenomen.
2. Geschil
2.0.1. In het pro forma beroepschrift is vermeld dat het beroep is gericht tegen de bijgevoegde uitspraak op bezwaar. In deze uitspraak worden de onder 1.2 genoemde navorderingsaanslagen vermeld. In de aanvulling op het beroepschrift is vermeld dat het beroep betrekking heeft op de als productie 1 bijgevoegde navorderingsaanslagen. De bijgevoegde navorderingsaanslagen zijn de in de onder 1.1 genoemde uitspraak op bezwaar vermelde navorderingsaanslagen met uitzondering van de navorderingsaanslag VB voor het jaar 1997, maar met de navorderingsaanslag IB/PV voor het jaar 1997.
Nu deze laatste navorderingsaanslag niet is genoemd in de uitspraak op het bezwaar kan niet geoordeeld worden dat die navorderingsaanslag onderdeel uitmaakt van die uitspraak.
2.0.2. Uit het bij het verweerschrift gevoegde afschrift van het bezwaarschrift worden de navorderingsaanslagen genoemd waarop de uitspraak op bezwaar betrekking heeft.
Tot de stukken behoort geen bezwaarschrift dat betrekking heeft op de navorderingsaanslag IB/PV voor het jaar 1997.
Voor het oordeel dat inzake die navorderingsaanslag nog geen uitspraak op bezwaar is gedaan in welk geval op grond van artikel 6:12 van Pro de Algemene wet bestuursrecht deze navorderingsaanslag alsnog voorwerp van beroep zou kunnen zijn is derhalve geen reden.
2.0.3. Een en ander brengt het Hof tot de conclusie dat de navorderingsaanslag IB/PV voor het jaar 1997 geen onderdeel uitmaakt van het onderhavige beroep. Indien de gemachtigde stelt dat deze navorderingsaanslag daar wel onderdeel van uitmaakt, kan hem dat niet baten. De juistheid van deze stelling brengt immers mee dat het beroep niet-ontvankelijk is, aangezien het wettelijke systeem van rechtsmiddelen niet voorziet in een rechtstreeks tegen een navorderingsaanslag ingesteld beroep.
2.1. De inspecteur heeft de in geschil zijnde navorderingsaanslagen met uitzondering van de navorderingsaanslag VB 1998 opgelegd door gebruik te maken van zijn in artikel 16, lid 4, AWR gegeven bevoegdheid. Gelet op de hierna te nemen beslissing beperkt het Hof het geschil met betrekking tot deze navorderingsaanslagen tot de vraag of de inspecteur daarbij de in artikel 16, lid 3, AWR bedoelde navorderingstermijn verder heeft overschreden dan noodzakelijk was.
2.2. Met betrekking tot de navorderingsaanslag VB 1998 is in geschil of deze terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd, alsmede of daarin terecht een verhoging is begrepen en of de kwijtschelding daarvan terecht is beperkt tot 50%.
3. Feiten
3.1. Op de bij het verweerschrift gevoegde fotokopieën staan gegevens vermeld van door belanghebbende bij de KB-Luxbank te Luxemburg gehouden bankrekening(en).
Belanghebbende heeft in de door hem ingediende aangiftes geen inkomsten uit of tegoeden op deze bankrekening(en) vermeld.
3.2.1. Op verzoek van de inspecteur heeft belanghebbende op 1 maart 2002 via zijn toenmalige gemachtigde gegevens over deze rekening verstrekt. Deze gemachtigde heeft daarbij onder meer het volgende geschreven:
“…Afgezien van de vaststelling van het juiste inkomen en vermogen, mag de aan u verstrekte informatie op geen enkele andere wijze worden gebruikt. Indien sprake is van een zogenoemde ‘criminal charge’ die (…) ten laste kan worden gelegd, mag deze informatie niet worden gebruikt ter zake van de bewijsvoering hiervan.
3.2. De inspecteur heeft naar aanleiding van de ontvangst van de fotokopieën een boekenonderzoek ingesteld op 14 februari 2002. Naar het Hof begrijpt is het voorlopig verslag van dit onderzoek waarin erop is gewezen dat boeten worden opgelegd, op 14 maart 2002 naar belanghebbende gezonden. De definitieve versie van het rapport van dit onderzoek is gedagtekend 11 april 2002.
3.3. De navorderingsaanslagen zijn gedagtekend 31 mei 2003 en vastgesteld conform de berekeningen in het rapport.
3.4.1. Bij brief van 26 januari 2011 heeft de griffier onder meer het volgende aan de inspecteur geschreven:
Uit de gedingstukken blijkt dat naar aanleiding van informatie over het bezit van KB-Luxbankrekeningen een boekenonderzoek is gehouden en dat het verslag van dit onderzoek in april 2002 aan belanghebbende is aangeboden. De in dit rapport aangekondigde navorderingsaanslagen voor zover deze in het onderhavige beroep in geschil zijn, zijn gedagtekend op 31 mei 2003.
De inspecteur heeft bij het opleggen van deze navorderingsaanslagen gebruik gemaakt van zijn in artikel 16, lid 4 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen gegeven bevoegdheid.
Gelet op de door de Hoge Raad in zijn arrest van 26 februari 2010, nr. 43 050 bis, gegeven criteria voor het gebruik van deze bevoegdheid, stelt het Hof u in de gelegenheid aannemelijk te maken dat daar in het onderhavige geval aan is voldaan, met name aan het vereiste dat de navorderingsaanslagen met redelijke voortvarendheid zijn vastgesteld aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan.
3.4.2. In zijn reactie hierop heeft de inspecteur meegedeeld niet te kunnen achterhalen wat de reden is voor het tijdsverloop tussen het toesturen van de definitieve versie van het controlerapport in april 2002 en het opleggen van de navorderingsaanslagen in mei 2003.
De inspecteur wijst er in die brief op dat de navorderingsaanslag VB 1998 is opgelegd met toepassing van artikel 16, lid 3, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. De gemachtigde heeft gesteld dat de in artikel 16, lid 4, AWR bedoelde navorderingstermijn in strijd is met de regelgeving van de Europese Unie. Hij heeft zich daarbij beroepen op jurisprudentie en voorts grieven van algemene aard aangevoerd.
5.2. In het arrest van de Hoge Raad van 26 februari 2010, nr. 43 050bis, is omtrent deze navorderingstermijn in het licht van de Europese regelgeving onder meer opgenomen dat:
"2.1.1. (...) de artikelen 49 en 56 EG zich er niet tegen verzetten dat een lidstaat die niet beschikt over aanwijzingen van het bestaan van spaartegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, voor de belastingheffing over (inkomsten uit) dergelijke tegoeden een langere navorderingstermijn toepast dan de termijn die geldt voor de belastingheffing in verband met tegoeden in de eigen staat.
2.1.2. Zijn die aanwijzingen er wel, en wordt naar aanleiding daarvan een navorderingsaanslag opgelegd na het verstrijken van de termijn die zou gelden met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in de eigen staat, dan moet de daaruit voortvloeiende beperking van het vrije verkeer worden aanvaard indien de navorderingsaanslag wordt opgelegd met inachtneming van het tijdsverloop dat na het opkomen van de bedoelde aanwijzingen noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een aanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan.
(...)
2.1.4. Het (...) evenredigheidsbeginsel verzet zich ertegen dat de inspecteur met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, ook na het in 2.1.2 bedoelde aanvaardbare tijdsverloop gebruik maakt van zijn bevoegdheid op grond van artikel 16, lid 4, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) om een navorderingsaanslag op te leggen op een tijdstip waarop de ten aanzien van binnenlandse tegoeden geldende vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, AWR is verstreken.
De rechtvaardiging (...)voor de aan toepassing van artikel 16, lid 4, AWR verbonden beperking van het vrije verkeer, is gelegen in het waarborgen van de doeltreffendheid van de fiscale controles en het bestrijden van belastingfraude.
Die rechtvaardiging is er niet als ten aanzien van (inkomsten uit) buitenlandse tegoeden de navorderingstermijn die voor (inkomsten uit) binnenlandse tegoeden zou gelden verder wordt overschreden dan uit het in 2.1.2 overwogene voortvloeit."
5.3. Het overwogene in dit arrest brengt mee dat de inspecteur ingevolge het Europese recht zijn in artikel 16, lid 4, AWR opgenomen bevoegdheid niet meer mag gebruiken indien aannemelijk is geworden dat in het concrete geval de navorderingsaanslag is opgelegd na afloop van het onder 2.1.2 van dit arrest bedoelde tijdsverloop. Het is aan belanghebbende te stellen dat dit het geval is geweest.
5.4.1. Uit de stukken blijkt dat er ruim een jaar is verstreken tussen de aankondiging van de navorderingsaanslagen en het uiteindelijke opleggen daarvan. Het Hof heeft onder deze omstandigheden in de algemene grieven van de gemachtigde voldoende aanleiding gevonden de inspecteur te verzoeken voor de duur van dit tijdsverloop redenen te geven. De inspecteur heeft geantwoord dat die redenen niet in de stukken zijn terug te vinden. Nu hij daar ook anderszins geen verklaring voor heeft gegeven kan niet anders worden geconcludeerd dan dat de navorderingsaanslagen zijn vastgesteld na afloop van de periode waarbinnen de inspecteur zijn in artikel 16, lid 4, gegeven bevoegdheid mag gebruiken, hetgeen meebrengt dat de met toepassing van deze bepaling opgelegde navorderingsaanslagen dienen te worden vernietigd.
5.4.2. Nu niet in geschil is dat ook de navorderingsaanslag VB voor het jaar 1997 is opgelegd met toepassing van artikel 16, lid 4, AWR, berust het achterwege laten van de vermelding van deze navorderingsaanslag in het dictum van de uitspraak van 29 september 2011 op een omissie. Gelet op het evidente karakter van die omissie volstaat het Hof met het herstel daarvan door middel van de onderhavige hersteluitspraak.
5.5.1. De inspecteur heeft gesteld dat de navorderingsaanslag VB 1998 is opgelegd op grond van artikel 16, lid 3, AWR. Nu de gemachtigde dit niet heeft weersproken gaat het Hof uit van de juistheid van die stelling. De vernietiging ziet derhalve op alle navorderingsaanslagen met uitzondering van de navorderingsaanslag VB 1998.
5.5.2. Voor zover de gemachtigde stelt dat ook voor het gebruik van de in artikel 16, lid 3, AWR gegeven bevoegdheid de inspecteur gehouden is voortvarend te handelen op sanctie van vernietiging van de opgelegde navorderingsaanslag verwerpt het Hof deze stelling, nu daarvoor in het recht geen steun is te vinden.
5.5.3. De in de navorderingsaanslag VB 1998 begrepen belasting is vastgesteld op basis van door belanghebbende verstrekte gegevens, waarvan de juistheid niet in geschil is. Dit brengt mee dat de grieven van de gemachtigde tegen de hoogte van de in die navorderingsaanslag begrepen belasting geen doel kunnen treffen.
5.6. De gemachtigde heeft voorts grieven aangevoerd van algemene aard tegen in het kader van het Rekeningenproject opgelegde navorderingsaanslagen. Voor een beoordeling van die grieven verwijst het Hof naar zijn eerder gedane uitspraken in beroepen van cliënten van de gemachtigde, waaronder de onder LJN BN8613 gepubliceerde uitspraak van 23 september 2010.
Overwegingen met betrekking tot de boete
5.7.1.1. In de navorderingsaanslag VB 1998 is een verhoging begrepen ter grootte van 100% van de nagevorderde belasting. Voor zo’n verhoging is vereist dat het aan opzet of grove schuld van belanghebbende is te wijten dat er over het tegoed op de KB-Luxrekeningen geen of te weinig vermogensbelasting is geheven. Het bewijs daarvoor dient te worden geleverd door de inspecteur. Onjuist is de kennelijke opvatting van de gemachtigde dat de verhoging is opgelegd in verband met het niet doen van aangifte in het algemeen en het niet verstrekken van inlichtingen in het bijzonder. Hetgeen hij daarover heeft aangevoerd kan om die reden buiten beschouwing blijven.
5.7.1.2. De navorderingsaanslag VB 1998 heeft betrekking op tegoeden bij de KB-Luxbank die niet zijn vermeld op de (specificatie bij) de aangifte VB 1998 (bijlage A18 bij het verweerschrift). Het Hof acht de inspecteur erin geslaagd aannemelijk te maken dat die tegoeden niet eerder in de heffing zijn betrokken.
5.7.1.3. Omdat vaststaat dat belanghebbende over KB-Luxrekeningen beschikte en aannemelijk is dat hij wist dat die tegoeden vermogen vormen voor de Wet VB - belanghebbende betwist die wetenschap ook niet - is het naar het oordeel van het Hof aan belanghebbendes opzet te wijten dat aanvankelijk over die tegoeden geen belasting is geheven. In dit verband acht het Hof mede van belang dat aannemelijk is dat belanghebbende ervoor gekozen heeft om banktegoeden aan te houden in een land waar een bankgeheim bestaat.
5.7.1.4. De gemachtigde heeft gesteld dat de inspecteur belanghebbende niet heeft gewezen op zijn zwijgrecht. Deze stelling kan belanghebbende niet baten. Het Hof heeft zijn oordeel met betrekking tot de aanwezigheid van het KB-Luxtegoed gebaseerd op het microfiche. De nadien door belanghebbende verstrekte gegevens betroffen veeleer de omvang van het tegoed. Belanghebbendes beroep op het ontbreken van de cautie, wat daarvan ook moge zijn, kan hem derhalve niet baten.
De hoogte van de boete
5.7.2.1. De in de navorderingsaanslag begrepen verhoging beloopt 100%, waarvan de inspecteur 50% heeft kwijtgescholden.
5.7.2.2. Het Hof volgt de gemachtigde in zijn stelling dat bij de hoogte van de boeten rekening moet worden gehouden met persoonlijke omstandigheden. Het is evenwel aan belanghebbende dan wel aan zijn gemachtigde om aan te voeren op grond van welke omstandigheden tot die matiging moet worden overgegaan. In het onderhavige geval is dit nagelaten. Voor een verlaging van de boeten in verband met persoonlijke omstandigheden bestaat derhalve geen aanleiding.
5.7.2.3. Op grond van de andere procedures in het Rekeningenproject is inmiddels van algemene bekendheid dat de Belastingdienst in het kader van het Rekeningenproject een vaste gedragslijn heeft gevolgd als het gaat om de hoogte van de boeten. Deze belopen in beginsel 100%, maar worden verminderd tot 50% in geval een KB-Luxrekeninghouder vóór het opleggen van de navorderingsaanslag alsnog volledige openheid van zaken gaf. Nu deze gedragslijn ten aanzien van belanghebbende is toegepast, kan niet geoordeeld worden dat de inspecteur in strijd daarmee heeft gehandeld. Deze gedragslijn is op zich zelf niet in strijd met de wet of enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Belanghebbende heeft niets - althans onvoldoende - aangevoerd om te kunnen concluderen dat zulks in zijn situatie wel het geval was.
5.7.2.4. Het Hof acht een verhoging van per saldo 50% in een geval als het onderhavige ook overigens passend en geboden, uitkomende op het op het aanslagbiljet vermelde bedrag van f 221. Met de gemachtigde constateert het Hof dat de redelijke termijn in dezen is overschreden maar het Hof ziet in die overschrijding geen reden voor een vermindering van de opgelegde boete gelet op de omvang van dit bedrag (zie ook Hoge Raad 19 december 2008, LJN BD0191).
Heffingsrente
5.8. De gemachtigde heeft in algemene bewoordingen voor alle door hem en mr. Lalji vertegenwoordigde belanghebbenden in het Rekeningenproject aangevoerd dat de inspecteur geen specificatie heeft verstrekt van de in rekening gebrachte heffingsrente en dat hij om die reden niet kan controleren of de heffingsrente juist is berekend. Voor zover hij hiermee bedoelt dat het Hof de inspecteur alsnog moet verzoeken deze specificatie over te leggen, wijst het Hof dit verzoek af.
Voor het toewijzen ervan had aanleiding kunnen bestaan indien gemotiveerd zou zijn gesteld dat bij de onderhavige navorderingsaanslag de heffingsrente is berekend in strijd met de daartoe geldende voorschriften. Voor zover de gemachtigde bedoelt te stellen dat het ontbreken van de controlemogelijkheid ertoe leidt dat ter zake van de onderhavige navorderingsaanslag geen dan wel minder heffingsrente is verschuldigd, verwerpt het Hof die stelling.
6. Proceskosten en kosten bezwaarfase
6.1. Nu het beroep gegrond is, zal het Hof de inspecteur op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht veroordelen in de kosten die belanghebbende heeft gemaakt voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand bij de behandeling van het beroep.
6.2. Voor het bepalen van de omvang van de kostenvergoeding acht het Hof het volgende van belang:
1. Mr. Lalji heeft rechtsbijstand verleend aan belanghebbenden in 10 zaken die in 2004 bij het Hof zijn ingediend en die betrekking hebben op het Rekeningenproject. De gemachtigde heeft rechtsbijstand verleend aan belanghebbenden in 57 zaken die in 2004/begin 2005 bij het Hof zijn ingediend en die betrekking hebben op het Rekeningenproject. Bij dit project is sprake van een identiek samenstel van feiten en omstandigheden en mr. Lalji heeft behoudens de indiening van het beroepschrift voor vrijwel alle andere proceshandelingen verwezen naar de gemachtigde. Laatstgenoemde heeft de geschilpunten in al die zaken op nagenoeg identieke wijze ingebracht; het individuele element was in de regel beperkt van omvang.
2. Vanaf de conclusie van repliek heeft de gemachtigde (nagenoeg) alle stukken in enkelvoud ingediend ten behoeve van alle beroepen gezamenlijk.
3. Naast de in onderdeel 1 genoemde inlichtingen verstrekt bij brieven van 8 februari 2006, 30 maart 2007 en 15 oktober 2008, heeft de gemachtigde in een aantal van deze beroepen inlichtingen verstrekt bij brieven van 22 maart 2007, 19 december 2007, 8 januari 2008 en 29 januari 2008.
4. Op de diverse zittingen zijn gelijktijdig dan wel aansluitend de zaken van (bijna) alle belanghebbenden van beide genoemde gemachtigden behandeld.
5. Het bijwonen van de getuigenverhoren op 2 februari 2007 en 16 november 2007 heeft plaatsgevonden in het kader van alle beroepen.
6. Reeds omdat niet alle voormelde zaken (nagenoeg) gelijktijdig zijn ingediend is er met betrekking tot de gehele groep van 67 zaken geen sprake van samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb). Wel is sprake van samenhang in de zin van dit artikel bij deelgroepen binnen die gehele groep. Het maken van onderscheid tussen (groepen van) zaken binnen de gehele groep, naar gelang zij al dan niet (nagenoeg) gelijktijdig zijn ingediend, zou echter leiden tot vergoedingen van uiteenlopende omvang, afhankelijk van de vraag of een zaak tot een samenhangende groep behoort en zo ja, van de omvang van die groep. Dit verschil in hoogte van de vergoeding zou, gelet op de vergelijkbare omvang van de werkzaamheden van de gemachtigden voor de afzonderlijke zaken, niet gerechtvaardigd zijn.
6.3. Het Hof is van oordeel dat het op grond van de onder 6.2 genoemde punten nagenoeg onmogelijk en gelet op de strekking van het Bpb ook niet wenselijk is om de vergoeding van kosten voor beroepsmatige rechtsbijstand in elke individuele zaak te berekenen op de voet van de bijlage bij het Bpb. Het Hof ziet hierin reden om te spreken van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Bpb.
Gelet op het hiervoor vermelde zal het Hof voor beide betrokken gemachtigden de vergoeding per gegrond beroep op hetzelfde bedrag vaststellen.
6.4. Bij bijzondere omstandigheden kan ingevolge deze bepaling worden afgeweken van de op basis van de bijlage bij het Bpb (het puntensysteem) te berekenen kosten. Het Hof zal zich niettemin wel op dat puntensysteem oriënteren en er daarbij naar streven te komen tot een proceskostenveroordeling die recht doet aan de strekking van het Bpb. Het Hof zal er daarbij voorts naar streven om overeenkomstig die strekking op forfaitaire wijze een vergoeding toe te kennen in de totale kosten van de beroepsmatig door de betrokken gemachtigden verleende rechtsbijstand.
6.5. Het grootste aantal proceshandelingen ten behoeve van enige belanghebbende waarvoor mr. Lalji dan wel de gemachtigde is opgetreden, leidt tot 10,5 punten op basis van de bijlage bij het Bpb.
Deze handelingen bestaan uit het indienen van een beroepschrift (1), het indienen van een conclusie van repliek (0,5), het 7 keer geven van schriftelijke inlichtingen en 2 keer bijwonen van een getuigenverhoor (4,5), het verschijnen op een zitting (1) en het verschijnen op 7 nadere zittingen (3,5). Uitgaande van een waarde per punt van € 322 en een factor 2 voor het gewicht van de zaak, komt het te vergoeden bedrag per gegrond beroep in beginsel uit op € 6.762.
6.6. Indien sprake zou zijn van samenhangende zaken zou dit bedrag, op grond van onderdeel C2 van de bijlage bij het Bpb vermenigvuldigd met 1,5, moeten worden verdeeld over alle gegrond verklaarde beroepen. De totale vergoeding zou dan uitkomen op (€ 6.762 x 1,5 =) € 10.143. Daarmee zou echter in onvoldoende mate rekening worden gehouden met het zeer grote aantal zaken (67), de verschillen tussen de zaken en het feit dat zij zijn behandeld door twee gemachtigden met ieder een eigen kantoor. Om die reden zal het Hof voormeld bedrag van € 6.762 vermenigvuldigen met een hogere factor dan 1,5. Bij het bepalen van de hoogte van die factor speelt voorts nog een rol, dat thans nog niet met zekerheid kan worden gezegd in hoeveel van de onderhavige zaken het beroep uiteindelijk gegrond zal worden verklaard. Het is echter niet wenselijk om met de beslissing in de onderhavige zaak te wachten tot daarover duidelijkheid bestaat. Om redenen van praktische uitvoerbaarheid verdient het daarom de voorkeur buiten beschouwing te laten, in hoeveel van deze zaken het beroep gegrond dan wel ongegrond is of zal worden verklaard. Om te voorkomen dat belanghebbenden hierdoor worden benadeeld, zal het Hof zulks verdisconteren in de vermenigvuldigingsfactor.
6.7. Rekening houdend met het hiervoor overwogene ziet het Hof aanleiding om voormeld bedrag van € 6.762 te vermenigvuldigen met de factor 5 (uitkomende op een bedrag van € 33.810) en deze uitkomst evenredig toe te rekenen aan alle onder 6.2 bedoelde zaken. Uitgaande van in totaal 67 zaken waarin de onder 6.2 bedoelde gemachtigden rechtsbijstand hebben verleend, resulteert dit in een bedrag van afgerond € 505 per gegrond beroep.
6.8. Andere kosten dan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand zijn niet gesteld en zijn het Hof ook niet gebleken.
6.9. Na de onder 6.7 aan alle beroepen van de gemachtigde en mr. Lalji toe te kennen handelingen, heeft de gemachtigde in 6 van de door hem ingediende beroepen een nadere en in alle zaken vrijwel gelijkluidende reactie ingezonden naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 15 april 2011. Voorts zijn deze 6 beroepen gelijktijdig behandeld ter zitting van 23 september 2011. Het Hof ziet daarin reden ook voor deze handelingen uit te gaan van samenhangende zaken, waaraan 2 x 0,5 punt wordt toegekend en een kostenvergoeding van € 322, welke voor 1/6 deel (afgerond € 54) aan het onderhavige beroep wordt toegekend.
6.10. Tot slot kent het Hof voor het inzenden van de reactie van 20 april 2011 een bedrag van 0,5 x € 322 x 1 = € 166 aan het onderhavige beroep toe, zodat de vergoeding in totaal wordt gesteld op (505+ 54+166=) € 725.
7. Beslissing
7.1. Het Hof
- verklaart het beroep ongegrond voor zover het betrekking heeft op de navorderingsaanslag VB 1998 en het daarbij genomen kwijtscheldingsbesluit,
- verklaart het beroep gegrond voor zover het is gericht tegen de navorderingsaanslagen IB voor de jaren 1992 tot en met 1994 en VB voor de jaren 1993, 1994, 1995 en 1997,
- vernietigt de daarop betrekking hebbende uitspraken en de navorderingsaanslagen,
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 725 en
- gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 37 te vergoeden.
De hersteluitspraak is gedaan op 17 november 2011 door mr. J.P.A. Boersma, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. E.G. van der Laan als griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.