Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk 10/00507 en 10/00527
10 mei 2012
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op de hoger beroepen van
de inspecteur van de Belastingdienst Randmeren/kantoor Zwolle,
de inspecteur,
en
de erven van [X], te [Z],
belanghebbenden,
gemachtigde mr. [A] (hierna: de gemachtigde),
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 08/7988 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
wijlen [X]
en
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 22 april 2008 aan [X] voor het jaar 2008 een aanslag landinrichtingsrente opgelegd met een te betalen bedrag van € 1.041,55.
1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend
17 november 2008, het bezwaar afgewezen.
1.3. Bij uitspraak van 23 juni 2010 heeft de rechtbank het door [X] ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag vernietigd, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten ten bedrage van € 17,78 en gelast dat de inspecteur het griffierecht aan [X] vergoedt.
1.4. Het hoger beroep tegen deze uitspraak, ingesteld door de inspecteur, is bij het Hof ingekomen op 27 juli 2010 en aangevuld bij brief van 21 september 2010.
1.5. Het hoger beroep tegen deze uitspraak, ingesteld door [X], is bij het Hof ingekomen op 28 juli 2010 en aangevuld bij schrijven van 14 september 2010.
1.6. De gemachtigde heeft een verweerschrift ingediend en daarbij tevens de gronden van het hoger beroep aangevuld.
1.7. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en daarin een reactie opgenomen op het verweerschrift van de gemachtigde.
1.8. [X] is in oktober 2011 overleden. Het geding is daarna voortgezet door zijn erfgenamen.
1.9. De inspecteur heeft met datum 13 januari 2012 een nader stuk ingediend. Een afschrift hiervan is aan de wederpartij verstrekt.
1.10. Het onderzoek ter zitting heeft, tegelijkertijd met het onderzoek ter zitting in de procedure met kenmerk 10/00508, plaatsgevonden op 26 januari 2012. Deze procedure betreft het hoger beroep tegen de uitspraak van de rechtbank met kenmerk AWB 08/8045. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
Het Hof ziet aanleiding om de feiten als volgt vast te stellen.
2.1. [X] heeft op 3 augustus 1993 drie percelen weiland te [Z], gemeente [Z], kadastraal bekend gemeente [Z], sectie G, nummers 271, 272 en 323, gekocht. In de akte van levering met datum 2 september 1993 is vermeld: “De zakelijke belastingen zijn verrekend voor wat betreft de lopende termijnen, behoudens de ruilverkavelingsrente die nog niet is vastgelegd.” Op pagina vier van de akte is vermeld:
“c. het verkochte is niet betrokken in een ruilverkavelings- casu quo herinrichtingsplan en is niet ter onteigening aangewezen, met dien verstande dat het registergoed is gelegen in de ruilverkaveling “[P]” hetwelk in het jaar negentienhonderd twee en negentig is afgesloten; (…).”
2.2. De Dienst Landelijk Gebied beschikt niet over de Lijst der Geldelijke Regelingen (hierna: LGR) van de ruilverkaveling “[P]”, als bedoeld in artikel 218 van Pro de Landinrichtingswet.
2.3. In een tot de gedingstukken behorend ‘Kadastraal bericht object’ van de Dienst voor het kadaster en de openbare registers in Nederland, met toestandsdatum 16 september 2008, is
voor de percelen van [X] vermeld:
[Z] G 271 herinrichtingsrente € 300,45 eindjaar 2019
[Z] G 272 herinrichtingsrente € 469,74 eindjaar 2019
[Z] G 323 herinrichtingsrente € 271,36 eindjaar 2019
2.4. In de aan [X] met dagtekening 22 april 2008 opgelegde aanslag landinrichtingsrente is, voor zover van belang, het volgende vermeld:
“(…)
Deze aanslag is vastgesteld overeenkomstig de Lijst der Geldelijke Regelingen.
(…)
Berekening
[Z]
Perceelsnr(s): G 00271 G € 300,45
G 00272 G bij € 469,74
G 00323 G bij € 271,36
€ 1.041,55
(…)”
2.5. De inspecteur heeft een zogenoemd R14 register overlegd. Hierin is onder meer vermeld:
“RUILVERKAVELING: [P] (…) R14-1 REGISTER DER RVK. RENTE
BIJWERKINGSDATUM 24-04-91
KADASTRALE GEMEENTE: [Z] VERWERKINGS-DATUM 14-10-93
SEC PERC (…) TOTAAL RVK- (…) RVK RENTE
KOSTEN 6%
(…)
G 272 17253,00 1035,18
G 323 9750,70 585,04”
2.6. In een door de inspecteur ingebrachte lijst met opschrift “percelenlijst met oppervlakte” is onder meer vermeld:
“(…)
[Z] G 271 662,10 (…)
[Z] G 272 1035,18 (…)
(…)
[Z] G 323 598,00 (…)”
2.7. De inspecteur heeft met datum 13 oktober 2008 een brief gezonden aan de gemachtigde. Hierin is onder meer vermeld:
“Op 10 oktober 2008 heb ik uw fax ontvangen waarin u kenbaar maakt dat u van de gelegenheid gebruik wenst te maken om gehoord te worden.
(…)
Ook zal de hoorzitting geen invloed hebben op mijn voornemen uw bezwaarschrift af te wijzen.”
3. Geschil in hoger beroep
3.1. Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of de aanslag landinrichtingsrente terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd.
3.2. In hoger beroep is tevens in geschil of de rechtbank bij het bepalen van de te vergoeden proceskosten de zaken met de kenmerken AWB 08/7988 en AWB 08/8045 terecht heeft aangemerkt als samenhangende zaken.
4. Overwegingen van de rechtbank
De rechtbank heeft het beroep van [X] gegrond verklaard en daartoe het navolgende overwogen. [X] wordt hierin aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’.
4.1.1. Ingevolge artikel 218 van Pro de Landinrichtingswet (hierna: Liw) geldt de lijst der geldelijke regelingen, zoals zij door de rechtbank is gesloten, als titel voor de daarin omschreven vorderingen.
4.1.2. Ingevolge artikel 221 van Pro de Liw worden de kosten van landinrichting gedragen door het Rijk, andere openbare lichamen en eigenaren op voet van de navolgende bepalingen.
4.1.3. Ingevolge artikel 223, eerste lid, van de Liw worden – voor zover van belang – de kosten die ten laste van de gezamenlijke eigenaren komen omgeslagen over de kavels.
Ingevolge het tweede lid van dit artikel rust ter zake van het op grond van de lijst der geldelijke regelingen, zoals zij door de rechtbank is gesloten, door de eigenaar verschuldigde bedrag op de hem toegedeelde kavels onder de naam van "landinrichtingsrenten", verder te noemen rente, een schuldplichtigheid ten behoeve van het Rijk.
4.1.4. Ingevolge artikel 224, eerste lid, van de Liw wordt de rente geheven van degene die als bezitter, eigenaar of beperkt gerechtigde het genot heeft van één of meer toegedeelde kavels, bedoeld in artikel 223 van Pro de Liw.
4.1.5. Ingevolge artikel 225 van Pro de Liw bedraagt de rente zes percent van het ingevolge artikel 223, eerste lid, Liw verschuldigde bedrag.
4.1.6. Ingevolge artikel 229, vierde lid, van de Liw kunnen bezwaar en beroep niet zijn gegrond op de stelling dat het op grond van artikel 223 van Pro de Liw verschuldigde bedrag ten onrechte of te hoog is vastgesteld.
4.1.7. De Liw is met ingang van 1 januari 2007 ingetrokken en vervangen door de Wet inrichting landelijk gebied (hierna: WILG). Op grond van artikel 95, tweede lid, van de WILG blijft de Landinrichtingswet van toepassing op landinrichtingsprojecten die reeds in voorbereiding zijn of in uitvoering zijn.
4.2. Eiser heeft in een nadere brief van 12 mei 2010 bezwaar gemaakt tegen het overleggen door verweerder van (delen van) het R14 register, niet alleen omdat verweerder dit stuk in een laat stadium van de procedure heeft overgelegd, maar ook omdat het stuk relevantie zou missen.
Uit de stukken van het geding blijkt het volgende. Bij brief van 14 april 2010 heeft de rechtbank verweerder in de gelegenheid gesteld alsnog de lijst der geldelijke regelingen over te leggen uiterlijk op de elfde dag voor de reeds voor 18 mei 2010 geplande zitting van de meervoudige kamer. Op 7 mei 2010 heeft de rechtbank de hiervoor onder 2.5. genoemde brief met als bijlage het R14 register van verweerder ontvangen. Op 10 mei 2010 is dit nadere stuk doorgestuurd aan eiser. Eiser heeft hierop bij brief van 12 mei 2010 gereageerd en op diezelfde datum de rechtbank toestemming gegeven om uitspraak te doen zonder dat een nadere zitting plaatsvindt.
Nu eiser in de gelegenheid is gesteld op het nadere stuk van verweerder te reageren en dit ook daadwerkelijk heeft gedaan, ziet de rechtbank mede gelet op het feit dat dat stuk is ingebracht nadat de rechtbank verweerder in de gelegenheid had gesteld nadere (bewijs)stukken in te brengen, geen grond voor het oordeel dat eiser door het overleggen van het R14 register in zijn procespositie is geschaad. De rechtbank zal bij de beoordeling van het geschil dan ook acht slaan op dit stuk.
4.3.1. Aan het op artikel 229, vierde lid, van de Liw gebaseerde verweer van verweerder gaat de rechtbank voorbij. Weliswaar kan de rechtbank in onderhavige procedure niet treden in de beoordeling of de lijst der geldelijke regelingen en de daarin opgenomen geldelijke gevolgen van de landinrichting als bedoeld in artikel 223 van Pro de Liw juist zijn vastgesteld, maar eiser kan in onderhavige procedure wel de vraag aan de orde stellen of de als gevolg van de lijst der geldelijke regelingen ontstane verplichtingen voor de eigenaren in het landinrichtingsgebied op de juiste wijze zijn omgerekend naar de daaruit voortvloeiende jaarlijkse landinrichtingsrente (vgl. Hoge Raad in 10 maart 2006, nr. 38330, LJN: AU0846, BNB 2006, 219).
4.3.2. Op verweerder rust de bewijslast om de feiten aannemelijk te maken waaruit kan worden afgeleid dat de aanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Voor het leveren van bewijs geldt de zogenaamde vrije bewijsleer. Hoewel ingevolge artikel 218 van Pro de Liw in samenhang met de artikelen 223 en 226 van de Liw de lijst der geldelijke regelingen als titel geldt voor de vordering van landinrichtingsrente, is de lijst niet de enige vorm van bewijs. Het staat verweerder vrij op andere wijze aannemelijk te maken dat de aanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Het standpunt van eiseres in haar brief van 12 mei 2010 dat er op neer komt dat verweerder door de lijst niet te overleggen niet aan de bewijslast kan voldoen, verwerpt de rechtbank dan ook.
4.4. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat de volgens het aanslagbiljet verschuldigde landinrichtingsrente overeenkomt met de rente die volgens het Kadaster verschuldigd is en dat er geen reden is om aan de juistheid van de kadastrale gegevens te twijfelen. In dat verband heeft verweerder het R14 register overgelegd dat, naar de rechtbank uit de hiervoor onder 2.5. genoemde brief van verweerder begrijpt, de basis vormt voor de kadastrale registratie van de verschuldigde landinrichtingsrente op basis waarvan verweerder vervolgens de aanslag oplegt.
4.5. Met het overleggen van de kadastrale registratie en het R14 register heeft verweerder echter niet aan zijn bewijslast voldaan. Ten aanzien van het aan eiser in eigendom toebehorende perceel G 271 constateert de rechtbank dat dit perceel niet is vermeld in het van het R14 register deel uitmakende “renteregister”, maar alleen in de “percelenlijst met oppervlakte”. In tegenstelling tot het “renteregister” is in de “percelenlijst met oppervlakte” niet opgenomen welk deel van de totale kosten van landinrichting over de in die lijst genoemde percelen is omgeslagen. Ten aanzien van een perceel dat alleen in de “percelenlijst met oppervlakte” is vermeld kan derhalve niet worden gecontroleerd of het volgens die lijst voor het aldaar genoemde perceel verschuldigde bedrag aan landinrichtingsrente 6% van de over dat perceel omgeslagen kosten bedraagt. Dit klemt temeer nu in een aantal gevallen waarin een perceel wel op beide van het R14 register deeluitmakende lijsten is vermeld de “percelenlijst met oppervlakte” een hoger bedrag aan verschuldigde landinrichtingsrente noemt dan het “renteregister”. Zo bedraagt voor het aan eiser in eigendom toebehorende perceel G 323 de landinrichtingsrente volgens het “renteregister ƒ 585,04 (€ 265,48) en volgens de “percelenlijst met oppervlakte” ƒ 598
(€ 271,36). Dergelijke discrepanties zijn ook aanwezig met betrekking tot onder meer de van hetzelfde ruilverkavelingsblok deel uitmakende percelen G 266 (ƒ 204,27 volgens het “renteregister” en ƒ 227,42 volgens de “percelenlijst met oppervlakte”), G 267 (ƒ 124,81 resp. ƒ 138,94), G 281 (ƒ 127,35 resp. ƒ 141,78), G 312 (ƒ 460,19 resp. ƒ 690), G 313
(ƒ 101,81 resp. ƒ 108), G 321 (ƒ 257,55 resp. ƒ 273), G 331 (ƒ 309,68 resp. ƒ 328), G 333 (ƒ 558,56 resp. ƒ 838) en G 334 (ƒ 490,77 resp. ƒ 736). Op grond van deze tegenstrijdigheden is de rechtbank van oordeel dat het R14 register en de daarop gebaseerde kadastrale registratie niet als grondslag kunnen dienen voor het opleggen van de onderhavige aanslag en dat verweerder niet aan de op hem rustende bewijslast heeft voldaan. De aanslag kan derhalve niet in stand blijven.
4.6. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard en heeft eiser geen belang bij de bespreking van zijn overige grieven nu die bespreking niet tot een andere beslissing kan leiden.
5. Beoordeling van het geschil in hoger beroep
Rechtmatigheid van de aanslag
5.1. Het Hof stelt voorop dat uit artikel 218 van Pro de Landinrichtingswet volgt dat de titel voor het opleggen van een aanslag landinrichtingsrente de LGR is zoals deze door de rechtbank is gesloten. Tussen partijen is niet in geschil dat de voor de ruilverkaveling ‘[P]’ opgemaakte LGR in dit geding niet kan worden overgelegd.
5.2. Het Hof is met de rechtbank van oordeel dat op de inspecteur de last rust om te bewijzen dat de aanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd.
5.3. De inspecteur neemt het standpunt in dat het door hem overgelegde R 14 register een getrouwe weergave is van de LGR en dat dit register daarom als grondslag kan dienen voor het opleggen van de onderhavige aanslag. De inspecteur heeft ter ondersteuning hiervan stukken overgelegd die betrekking hebben op andere belastingplichtigen, die landinrichtingsrente betalen in verband met de ruilverkaveling in de [P].
5.4. Het Hof gaat er, op basis van het arrest van de Hoge Raad 10 maart 2006, nr. 38 330, LJN: AU0846, BNB 2006/219, vanuit dat de bedragen, zoals vermeld op de aanslagen, na sluiting van de LGR voldoende objectief bepaalbaar moeten zijn. Dit brengt mee dat de inspecteur de mogelijkheid heeft om aan de hand van een bewerking van rekenkundige aard, uitgaande van gegevens die kenbaar zijn uit de LGR, de omvang van de schuldplichtigheid toe te lichten. In rechtsoverweging 4.5.2 van het hiervoor bedoelde arrest heeft de Hoge Raad overwogen dat ter zake van een correcte uitvoering van deze rekenkundige bewerking belanghebbenden rechtsbescherming genieten in die zin dat het fiscale bewijsrecht meebrengt dat indien de renteplichtige dit verlangt, door de inspecteur verantwoording wordt afgelegd dat een correctie ten opzichte van de LGR, zoals vastgesteld door de rechtbank, op een juiste wijze daarvan is afgeleid. Dit impliceert naar het oordeel van het Hof dat de omvang van het bedrag dat door de renteplichtige op basis van een aanslag moet worden voldaan, door de inspecteur desgevraagd moet kunnen worden toegelicht aan de hand van de LGR. Nu deze ontbreekt, heeft de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat de door [X] verschuldigde landinrichtingsrente is gebaseerd op de LGR, dan wel op een correcte wijze daarvan is afgeleid. De door de inspecteur ingebrachte gedingstukken die betrekking hebben op andere belastingplichtigen zijn naar het oordeel van het Hof onvoldoende om aannemelijk te maken dat de bedragen die zijn vermeld in de aanslag, op een juiste wijze van de LGR zijn afgeleid. Deze gedingstukken geven immers geen inzicht in de feiten die voor [X] relevant zijn.
5.5. Aan het voorgaande doet niet af dat aan [X] ook reeds over eerdere jaren aanslagen landinrichtingsrente zouden zijn opgelegd. Ter zitting van de rechtbank heeft hij verklaard dat hij diverse malen met de inspecteur heeft gecorrespondeerd om informatie te krijgen over de berekening van de door hem verschuldigde landinrichtingsrente. Deze informatie heeft hij, zo is niet betwist, niet ontvangen. Dat [X] aanslagen over eerdere jaren heeft betaald, hetgeen overigens door de gemachtigde in hoger beroep is betwist, brengt niet reeds mee dat hij daardoor zijn recht op informatie over de wijze waarop de aanslag over het jaar 2008 is berekend, zou hebben verwerkt. Ook het beroep van de inspecteur op bepalingen in de Landinrichtingswet waaruit volgt dat bezwaar en beroep niet kan zijn gegrond op de stelling dat het bedrag van de landinrichtingsrente te hoog is vastgesteld of dat geen beroep kan worden gedaan op het niet hebben ontvangen van de stukken, treft geen doel. Deze bepalingen hebben ten doel om te voorkomen dat de hoogte van een reeds vastgestelde landinrichtingsrente in rechte wordt betwist. De onderhavige procedure heeft echter betrekking op de rechtmatigheid en juistheid van de aanslag en zoals hiervoor in 5.2 is overwogen, ligt de bewijslast hiervoor op de inspecteur.
5.6. Het Hof is op grond van het voorgaande van oordeel dat de inspecteur niet aan de op hem rustende bewijslast heeft voldaan.
5.7. Belanghebbenden hebben in hoger beroep verzocht om de LGR onverbindend te verklaren. Het Hof is, gelet op de bepalingen van de Landinrichtingswet niet bevoegd om aan dit verzoek te voldoen. De inspecteur heeft ter zitting verklaard aanslagen voor volgende jaren te vernietigen en geen aanslagen meer op te leggen voor zover onherroepelijk komt vast te staan dat onvoldoende bewijs is geleverd voor de rechtmatigheid van de onderhavige aanslagen.
Proceskosten
5.8. Belanghebbenden stellen in hoger beroep dat in de uitspraak van de rechtbank de proceskosten ten onrechte slechts zijn bepaald op € 17,78 omdat de rechtbank is uitgegaan van samenhang met de procedure met kenmerk AWB 08/8045. Voor zover belanghebbenden bedoelen te stellen dat in het niet horen in de bezwaarfase een grond is gelegen voor een hogere proceskostenvergoeding dan door de rechtbank is vastgesteld, faalt deze stelling. Weliswaar heeft de rechtbank in de uitspraak niet vermeld dat, vanwege het niet horen van [X], de uitspraak op bezwaar reeds diende te worden vernietigd, maar nu de rechtbank deze uitspraak terecht reeds op andere, inhoudelijke gronden heeft vernietigd, gaat het Hof aan deze stelling van belanghebbenden voorbij.
5.9. Belanghebbenden stellen verder dat geen sprake is van samenhangende zaken omdat de bezwaar- en (hoger) beroepschriften zijn ingediend door verschillende belanghebbenden. Dit behoeft echter aan het aannemen van samenhang niet in de weg te staan. De werkzaamheden van de gemachtigde in de procedures met de kenmerken AWB 08/7988 en AWB 08/8045 waren nagenoeg identiek. Anders dan belanghebbenden stellen, is de rechtbank niet gehouden om reeds ter zitting aan partijen mee te delen dat in geval van toekenning van proceskosten zal worden uitgegaan van samenhangende zaken. Nu de gelijkenis tussen beide procedures zo duidelijk is, kon de rechtbank de proceskostenveroordeling daarom op deze wijze in de uitspraak opnemen. Belanghebbenden gaan er ten slotte eveneens ten onrechte vanuit dat de rechtbank de proceskosten slechts zou kunnen matigen in verband met samenhangende zaken als de inspecteur daarom heeft verzocht. De rechtbank geeft een oordeel over de omvang van de te vergoeden kosten, ook indien partijen zich hierover niet hebben uitgelaten.
Slotsom
De slotsom is dat de hoger beroepen, ingesteld door de inspecteur en door belanghebbenden, ongegrond zijn. De uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd met verbetering van gronden.
6. Kosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1, onderdeel a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit).
De proceskosten worden gesteld op 2 (verweerschrift en verschijnen ter zitting) x 1 voor het gewicht van de zaak = € 874 = € 437. Het Hof zal deze kosten in hoger beroep, wegens samenhang met de uitspraak met kenmerk 10/00508 bij helfte verdelen.
7. Beslissing
Het Hof:
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank;
- veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 437;
- bepaalt dat van de inspecteur een griffierecht wordt geheven van € 448.
De uitspraak is gedaan door mrs. A.P.M. van Rijn, voorzitter, J.P. Kruimel en O.B. Onnes, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus, als griffier. De beslissing is op 10 mei 2012 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.