Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk 15/00092
31 mei 2016
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X]te [Z] , belanghebbende,
gemachtigde: [A] te [Q]
tegen
de uitspraak in de zaak met kenmerk HAA 14/1793 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) van 29 januari 2015 in het geding tussen
belanghebbende
en
de ontvanger van de Belastingdienst,de ontvanger.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De ontvanger heeft belanghebbende bij op de voet van artikel 36 van Pro de Invorderingswet 1990 (hierna: IW) genomen beschikking met dagtekening 20 december 2013 aansprakelijk gesteld voor de onbetaald gebleven naheffingsaanslagen loonheffingen over de tijdvakken juni tot en met augustus 2012 en de onbetaald gebleven naheffingsaanslag omzetbelasting over het tweede kwartaal van 2012 ten name van [D bv] (hierna: de BV) voor een bedrag van € 85.927 (zijnde € 79.654 aan belasting, € 1.591 aan verzuimboetes en € 4.682 aan kosten), te vermeerderen met de invorderingsrente die wordt belopen vanaf de laatste betaaldag van de navorderingsaanslag (31 januari 2014) tot en met de dag van algehele voldoening.
1.2.
Het door belanghebbende daartegen gemaakte bezwaar is door de ontvanger bij uitspraak op bezwaar van 20 maart 2014 ongegrond verklaard.
1.3.
Bij de bovengenoemde uitspraak van 29 januari 2015 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de beschikking aansprakelijkstelling (naar het Hof verstaat) verminderd met de in die aansprakelijkstelling begrepen kosten (totaal € 4.682), de invorderingsrente en de verzuimboete van € 276 over het tijdvak augustus 2012. Voorts heeft de rechtbank de ontvanger veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.217 en de ontvanger opgedragen het betaalde griffierecht van € 45 aan belanghebbende te vergoeden.
1.4.
Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 12 maart 2015. De ontvanger heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 mei 2016. De gemachtigde, die bij aangetekende brief van 5 april 2016 verzonden aan het adres [adres] , is uitgenodigd voor de zitting, is niet verschenen. Blijkens gegevens van PostNL is deze brief op 6 april 2016 op het genoemde adres in ontvangst genomen en voor ontvangst getekend. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2.Feiten
2.1.
De rechtbank heeft in haar uitspraak (waarin belanghebbende is aangeduid als ‘eiseres’ en de ontvanger als ‘verweerder’) de navolgende feiten vastgesteld:
“1. Eiseres was vanaf 27 december 2010 tot 13 september 2012 enig aandeelhouder van de BV. Van 27 december 2010 tot 26 januari 2011 was zij directeur (alleen/zelfstandig bevoegd) van de BV.
2. [B] was van 1 maart 2011 tot 13 september 2012 in het handelsregister van de Kamer van Koophandel ingeschreven als directeur (alleen/zelfstandig bevoegd) van de BV. Deze rechtbank heeft in haar onherroepelijk geworden uitspraak van 3 oktober 2013, ECLI:NL:RBNHO:2013:11553, geoordeeld dat [B] na 13 juli 2012 niet meer kan worden aangemerkt als bestuurder van de BV.
3. Eiseres is op 26 juli 2012 naar Egypte gegaan om zich daar medisch te laten behandelen. Op 10 augustus 2012 is zij daar in het ziekenhuis opgenomen voor een operatie. Op 31 augustus 2012 is zij naar Nederland teruggegaan. De factuur voor de tickets is gedagtekend 7 mei 2012.
4. Op 6 september 2012 heeft een algemene vergadering van aandeelhouders van de BV plaatsgevonden. Daarbij is onder meer besloten dat eiseres alle aandelen zal verkopen aan [C] en dat laatstgenoemde met onmiddellijke ingang na het passeren van de akte van aandelenoverdracht tot enig bestuurder van de BV wordt benoemd. Op 13 september 2012 is de akte van aandelenoverdracht gepasseerd. De aandelen zijn verkocht voor € 10.000.
5. Naar aanleiding van een verzoek van verweerder tot informatieverstrekking heeft eiseres bij brief van 16 december 2013 – onder meer – het volgende bericht:
“(…)
Vanaf 13-07-2102 met het vertrek van Mw. [B] kon ik geen bestuurder vinden tot 13 september 2012 bij het verkoop van het bedrijf.
Ik heb gezocht naar een bekwame bestuurder maar kon geen betrouwbare bestuurder vinden.
Ik gaf Dhr [A] de boekhouder de administraties zo[a]ls bank en kas en de gegevens van de lonen en hij deed de administraties en vulde de aangifte loon en de omzetbelasting.
Ik heb met betrekking tot de contacten met klanten en zakenrelaties zelf geprobeerd voor zover ik kon.
Niemand heeft een beleidsbeslissing genomen.
(…)”
Als bijlage hierbij is een brief van eiseres aan administratiekantoor [A] van 19 augustus 2013 gevoegd die – onder meer – inhoudt:
“(…) Ik heb kort na 15 juni 2012 de ontslagbrief van [B] ontvangen.
Ik heb toen mondeling akkoord gegeven direct na ontvangst van de brief voor haar vertrek als bestuurder per 15 juli 2012. Op uw verzoek bevestig ik dit ook schriftelijk. Ik heb op haar laatste werkdag in juli 2012 ook van haar het bankpasje ontvangen en de pincode. Ook dit wil ik graag bevestigen.
(…)”
6. Bij de hiervoor genoemde beschikking is eiseres aansprakelijk gesteld voor de volgende onbetaald gebleven naheffingsaanslagen die aan de BV zijn opgelegd:
aanslag-nummer
tijdvak
Naheffings-aanslag dd
belasting
in €
boete
in €
invorderings-
kosten in €
totaal openstaand
in €
[aanslagnummer 1]
juni 2012
29-08-2012
7.895
157
584
8.636
[aanslagnummer 2]
juli 2012
24-09-2012
11
281
800
12.081
[aanslagnummer 3]
juli 2012
12-10-2012
3.056
-
251
3.307
[aanslagnummer 4]
augustus 2012
24-10-2012
13.848
276
15
14.139
[aanslagnummer 5]
2e kwartaal 2012
28-08-2012
43.855
877
3.032
47.764
totaal
79.654
1.591
4.682
85.927
De boetes betreffen betaalverzuimboetes van 2%. Alleen voor het tijdvak juli 2012 (aanslagnummer [aanslagnummer 2] ) is naast een betaalverzuimboete van 2% (€ 220) een aangifteverzuimboete van € 61 opgelegd.
7. Met ingang van 11 december 2012 is de BV in staat van faillissement verklaard.”
2.2.1.
Nu in hoger beroep tegen de feitenvaststelling door de rechtbank, als hiervoor vermeld, door partijen geen bezwaren zijn ingebracht, gaat ook het Hof van die feiten uit.
2.2.2.
In aanvulling hierop stelt het Hof de navolgende feiten vast.
2.3.
Tijdens de procedure in eerste aanleg heeft belanghebbende een ‘balans/verlies & winstrekening’ van de BV per 31 augustus 2012 overgelegd. Daarin zijn onder meer de volgende gegevens opgenomen:
Verlies & Winst Balans
Debet Credit Debet Credit
KAS 38.539,98
(…)
ABN AMRO 20.868,04
(…)
DEBITEUREN 191.705,16
TE FACTUREREN OMZET 50.000,00
(…)
(…)
TE BETALEN BTW HOOG 162.556,48
TE VORDEREN BTW HOOG 61.170,30
BETAALD BTW 20.835,00
TE VORDEREN BTW HOOG 61.170,30
BETAALD BTW 20.835,00
Totaal groep 15 122.221,18
(…)
LOONBELASTING 54.437,32
PENSIOENFONDS 93.358,36
PENSIOENFONDS 93.358,36
(…)
TE BETALEN LONEN 24.903,61
(…)
SALARISSEN 242.705,05
(…)
BETAALDE HUUR 71.382,79
ONDERHOUD INVENTARIS 21.104,99
ONDERHOUD INVENTARIS 21.104,99
GAS, LICHT, WATER 33.754,55
2.4.
Tijdens de zitting in eerste aanleg is namens belanghebbende onder meer het volgende verklaard:
“Wat betreft de gang van zaken met de pinpas en de pincode: (…) U vraagt of [belanghebbende] erbij zat om haar fiat te geven aan de betalingen. [Belanghebbende] voerde de pincode in. [A] [
Hof: de toenmalige boekhouder van de BV] kende de pincode van de pinpas niet. De pinpas was bestemd voor de aandeelhouder. [A] wilde niet verantwoordelijk zijn voor het bewaren van de pinpas. Met de pinpas werd elektronisch betaald.”
Hof: de toenmalige boekhouder van de BV] kende de pincode van de pinpas niet. De pinpas was bestemd voor de aandeelhouder. [A] wilde niet verantwoordelijk zijn voor het bewaren van de pinpas. Met de pinpas werd elektronisch betaald.”
2.5.
Tijdens de zitting in hoger beroep is door de ontvanger onder andere het volgende verklaard:
“Het klopt dat ik er evenals de rechtbank van uit ben gegaan dat belanghebbende aan de boekhouder, [A] , heeft verzocht om de administratie van de vennootschap bij te houden en de aangiften loonheffingen en omzetbelasting van de vennootschap te verzorgen. Ik heb geen aanleiding om te veronderstellen dat belanghebbende [A] destijds niet voor voldoende deskundig mocht houden of aan diens zorgvuldige taakvervulling diende te twijfelen.
U vraagt mij of het dan wel aan belanghebbende te wijten is dat de aangifte loonheffingen over het tijdvak juli 2012 te laat is gedaan, gelet ook op de criteria in het onlangs gewezen arrest van de Hoge Raad. Met de kennis van nu, denk ik dat wij met de aansprakelijkstelling op dit punt te ver zijn doorgeschoten. De aansprakelijkstelling voor de aangifteverzuimboete van € 61 dient te vervallen.
Voor de betaalverzuimboetes ligt het anders. Belanghebbende moest namelijk door het intoetsen van de pincode haar fiat geven aan de door de boekhouder ingevoerde elektronische betalingen.”
3.Geschil in hoger beroep
In geschil is of belanghebbende terecht en tot het juiste bedrag aansprakelijk is gesteld voor onbetaald gebleven belastingschulden van de BV alsmede in verband daarmee in rekening gebrachte kosten en opgelegde verzuimboetes.
4.Beoordeling van het geschil
Bestuurder/feitelijk beleidsbepaler
4.1.1.
Belanghebbende heeft zich in eerste aanleg en in hoger beroep op het standpunt gesteld dat de BV in de periode vanaf het (feitelijk) terugtreden van [B] (op 13 juli 2012) tot 13 september 2012 geen bestuurder heeft gehad en dat zij gedurende die periode niet kan worden aangemerkt – zoals de ontvanger heeft gesteld – als feitelijk beleidsbepaler in de zin van artikel 36, vijfde lid, aanhef en onderdeel b, IW. De rechtbank heeft over dit geschilpunt als volgt overwogen:
“8. Eiseres stelt zich primair op het standpunt dat zij in de periode 13 juli tot 13 september 2012 niet als feitelijk beleidsbepaler kan worden gezien. Zij is als aandeelhouder op zoek gegaan naar een nieuwe bestuurder. Omdat ze de Nederlandse taal niet machtig is, is het voor haar lastig, zo niet onmogelijk om bestuursdaden in Nederland te verrichten. Bij gesprekken die de gemachtigde met eiseres heeft gevoerd, was boekhouder [A] , die evenals eiseres Arabisch spreekt, altijd aanwezig als tolk. Eiseres heeft in haar hoedanigheid van aandeelhouder aan [A] gevraagd om de financiële zaken van de BV te behartigen. De betalingen werden via internetbankieren verricht door [A] , maar eiseres zat er naast en toetste de pincode in. Betaalhandelingen kunnen echter niet gelijk worden gesteld met bestuurshandelingen, aldus eiseres.
9. Verweerder is van mening dat eiseres op grond van het navolgende in de periode 13 juli tot 13 september 2012 als bestuurder van de BV is aan te merken. [B] heeft op 22 augustus 2013 ter zitting van de rechtbank verklaard haar werkzaamheden als bestuurder aan eiseres te hebben overgedragen en de bankpas met pincode aan eiseres te hebben overhandigd zodat betalingen door de BV konden worden verricht. Eiseres heeft in haar verklaring van 19 augustus 2013 bevestigd dat zij mondeling akkoord is gegaan met het vertrek van [B] als bestuurder. Ze heeft opdracht aan [A] gegeven om de lopende financiële verplichtingen te regelen, hetgeen ze slechts kon doen in haar hoedanigheid van bestuurder. Ze heeft ook opdracht gegeven aan [A] om de BV te verkopen. Eiseres heeft voorts blijkens haar brief van 16 december 2013 namens de BV contacten onderhouden met klanten en zakenrelaties. Dat eiseres de Nederlandse taal niet machtig was bestrijdt verweerder.
10. De rechtbank stelt voorop dat eiseres in de periode van 13 juli 2012 tot 13 september 2012 geen bestuurder was van de BV. Op verweerder rust de bewijslast om aannemelijk te maken dat eiseres in die periode het beleid van de BV (mede) heeft bepaald als ware zij bestuurder. Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting stelt de rechtbank vast dat eiseres het ontslag van [B] als bestuurder heeft aanvaard, dat ze de bankpas en pincode van [B] in ontvangst heeft genomen en elektronische betalingen door de BV heeft gefiatteerd door de pincode in te toetsen nadat de boekhouder de betaalopdracht had ingevoerd, dat ze de boekhouder heeft verzocht om alle lopende financiële zaken, zoals het bijhouden van de administratie en het invullen van de aangiften loon- en omzetbelasting, te regelen en dat ze contacten met klanten en zakenrelaties heeft onderhouden. Op grond daarvan is de rechtbank van oordeel dat eiseres in de periode 13 juli 2012 tot 13 september 2012 het beleid van de BV heeft bepaald als ware zij bestuurder. Of eiseres in die periode de Nederlandse taal voldoende machtig was kan in het midden blijven, nu [A] blijkens de verklaring van de gemachtigde ter zitting als haar tolk fungeerde. Bovendien constateert de rechtbank dat eiseres gedurende de eerste maand na de oprichting van de BV als bestuurder (alleen/zelfstandig bevoegd) stond ingeschreven bij de Kamer van Koophandel en dat ze eind 2010/begin 2011 kennelijk in staat was om in Nederland een bedrijf op te starten, zodat niet valt in te zien dat ze medio 2012 niet in staat zou zijn geweest om het gat op te vullen dat door het vertrek van [B] als bestuurder was ontstaan.”
4.1.2.
Het Hof sluit zich aan bij dit oordeel van de rechtbank en maakt de ervoor gebezigde gronden tot de zijne. Hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd, werpt op dit punt geen nieuw of ander licht op de zaak.
Periode aansprakelijkstelling
4.2.1.
Belanghebbende heeft zich subsidiair op het standpunt gesteld dat de aansprakelijkstelling in elk geval beperkt dient te blijven tot de naheffingsaanslagen die zijn opgelegd tussen 13 juli 2012 en 13 september 2012. De rechtbank heeft omtrent dit geschilpunt als volgt overwogen:
“11. Eiseres stelt zich voorts op het standpunt dat, zo zij als bestuurder kan worden aangemerkt, zij enkel aansprakelijk kan worden gesteld voor de onbetaald gebleven naheffingsaanslagen die zijn opgelegd tussen 13 juli 2012 en 13 september 2012. Ingevolge artikel 36, eerste lid, van de IW kan aansprakelijkstelling plaatsvinden voor belastingen die verschuldigd zijn en dat impliceert een betalingsverplichting. In artikel 49, eerste lid, van de IW is bovendien bepaald dat de belastingschuldige in gebreke moet zijn met de betaling van de belastingschuld. De betalingsverplichting is pas juridisch afdwingbaar als deze is geformaliseerd door het opleggen van een naheffingsaanslag. De aansprakelijkstelling kan daarom alleen betrekking hebben op de naheffingsaanslag loonheffing over het tijdvak juni 2012 en de naheffingsaanslag omzetbelasting over het tweede kwartaal van 2012 die op 29 respectievelijk 28 augustus 2012 zijn opgelegd, aldus eiseres.
12. Ingevolge artikel 49, eerste lid, van de IW vindt aansprakelijkstelling niet plaats vόόr het tijdstip waarop de belastingschuldige in gebreke is met de betaling van zijn belastingschuld. In artikel 19, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) is bepaald dat de belastingplichtige onderscheidenlijk de inhoudingsplichtige in gevallen waarin de belastingwet voldoening van de in een tijdvak verschuldigd geworden of afdracht van de in een tijdvak ingehouden belasting op aangifte voorschrijft, is gehouden de belasting binnen één maand na het einde van het tijdvak overeenkomstig de aangifte aan de ontvanger te betalen. Ten aanzien van de tijdvakken juni, juli en augustus 2012 had de afdracht van de loonheffing uiterlijk op respectievelijk 31 juli, 31 augustus en 30 september 2012 moeten plaatsvinden. Voor het tweede kwartaal van 2012 had de omzetbelasting uiterlijk op 31 juli 2012 moeten worden voldaan. Ten tijde van het vaststellen van de beschikking aansprakelijkstelling op 20 december 2013 was de BV derhalve in gebreke met betaling van deze belastingschulden, zodat tot aansprakelijkstelling kon worden overgegaan. De stelling van eiseres dat zij slechts aansprakelijk kan worden gesteld voor onbetaalde belastingschulden waarvoor in de bewuste periode van 13 juli tot 13 september 2012 een naheffingsaanslag is opgelegd, vindt geen steun in het recht.”
4.2.2.
Het Hof komt tot dezelfde beslissing als de rechtbank, zij het op andere gronden. Het standpunt van belanghebbende berust op een onjuiste rechtsopvatting, aangezien zij daarmee twee verschillende wettelijke voorwaarden voor aansprakelijkstelling met elkaar verwart. Ingevolge artikel 49, eerste lid, IW is vereist dat het lichaam in gebreke is met de betaling van zijn belastingschuld. Daarvan is pas sprake, zoals belanghebbende op zich terecht heeft gesteld, indien over de desbetreffende tijdvakken naheffingsaanslagen zijn opgelegd en het belastingschuldige lichaam in gebreke is met de betaling daarvan. De rechtbank heeft derhalve ten onrechte de uiterste betaaltermijnen van de belasting die moest worden voldaan c.q. afgedragen aangemerkt als de tijdstippen waarop de BV in gebreke was in de zin van artikel 49, eerste lid, IW. Vaststaat evenwel dat de BV de onder Feiten, punt 6 door de rechtbank weergegeven naheffingsaanslagen onbetaald heeft gelaten. Gelet op de dagtekening van deze naheffingsaanslagen en de in artikel 9, eerste lid, IW vermelde invorderingstermijn van zes weken na de dagtekening van de naheffingsaanslagen, is buiten twijfel dat de BV ten tijde van het uitbrengen van de beschikking aansprakelijkstelling in gebreke was met de betaling van de onder Feiten, punt 6 vermelde naheffingsaanslagen.
4.2.3.
De vraag voor welke belastingschulden belanghebbende in beginsel aansprakelijk kan worden gesteld, dient niet aan de hand van het criterium ‘in gebreke zijn’ van artikel 49, eerste lid, IW te worden beantwoord, maar (in dit geval) op grond van het bepaalde in artikel 36, eerste lid en vijfde lid, aanhef en onderdelen a en b, IW. Belanghebbende kan (indien aan de overige voorwaarden van artikel 36 IW Pro is voldaan) aansprakelijk worden gesteld voor de (materiële) belastingschulden die reeds bestonden ten tijde van haar aantreden als bestuurder alsmede voor de (materiële) belastingschulden die zijn ontstaan tijdens haar bestuursperiode (vgl.
Kamerstukken II1987/88, 20 588, nr. 3, blz. 98-100). Onder bestuursperiode dient daarbij tevens te worden verstaan: de periode gedurende welke belanghebbende is aangemerkt als feitelijk beleidsbepaler. Gemeten aan dit criterium, kon belanghebbende voor de in onderhavige tijdvakken ontstane belastingschulden als bestuurder/feitelijk beleidsbepaler aansprakelijk worden gesteld.
Kamerstukken II1987/88, 20 588, nr. 3, blz. 98-100). Onder bestuursperiode dient daarbij tevens te worden verstaan: de periode gedurende welke belanghebbende is aangemerkt als feitelijk beleidsbepaler. Gemeten aan dit criterium, kon belanghebbende voor de in onderhavige tijdvakken ontstane belastingschulden als bestuurder/feitelijk beleidsbepaler aansprakelijk worden gesteld.
Betalingsonmacht
4.3.1.
Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat, mocht zij in de periode van 13 juli 2012 tot 13 september worden aangemerkt als feitelijk beleidsbepaler van de BV, zulks niet kan leiden tot aansprakelijkstelling op de voet van artikel 36 IW Pro, aangezien er in deze periode geen sprake is geweest van betalingsonmacht bij de BV. De rechtbank heeft hierover het volgende overwogen:
“13. Eiseres betoogt voorts dat er geen sprake is van betalingsonmacht, aangezien er voldoende middelen aanwezig waren om de belasting te voldoen.
14. Verweerder stelt zich op het standpunt dat betalingsonmacht ook moet worden gemeld als er voldoende middelen beschikbaar zijn, maar deze niet worden aangewend ter voldoening van de belastingschulden. Nu betaling achterwege is gebleven, had betalingsonmacht moeten worden gemeld door eiseres.
15. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2998 geoordeeld dat van betalingsonmacht in de zin van artikel 36, tweede lid, van de IW ook sprake is indien het lichaam, niettegenstaande dat het over liquide middelen beschikt tot (ten minste) het bedrag van de belastingschulden, in verband met zijn overige verplichtingen feitelijk die liquide middelen niet aanwendt voor de voldoening van zijn belastingschulden. De stelling van eiseres dat geen sprake was van betalingsonmacht berust derhalve op een onjuiste rechtsopvatting, zodat deze stelling niet slaagt.”
4.3.2.
Ook het Hof is van oordeel dat sprake is van betalingsonmacht in de zin van artikel 36 IW Pro en de daarover gewezen jurisprudentie, maar ziet aanleiding aan het oordeel van de rechtbank nog het volgende toe te voegen.
4.3.3.
Vooropgesteld wordt dat de ontvanger gemotiveerd heeft gesteld dat de BV de verschuldigde omzetbelasting en loonheffingen niet binnen de daarvoor gestelde betalingstermijnen heeft voldaan respectievelijk afgedragen, en dat de BV er kennelijk voor heeft gekozen om uit de beschikbare liquide middelen de concurrente crediteuren te voldoen. Volgens de ontvanger is daardoor (naar het Hof begrijpt: in elk geval vanaf 31 juli 2012, de uiterste termijn waarop de verschuldigde omzetbelasting over het tweede kwartaal 2012 en de loonheffingen over juni 2012 dienden te worden voldaan/afgedragen) sprake geweest van betalingsonmacht in de zin van de daarover gewezen jurisprudentie (onder meer HR 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2998, BNB 2011/112). Belanghebbende heeft dit standpunt betwist en heeft gesteld dat er voldoende middelen beschikbaar waren om zowel de concurrente crediteuren als de verschuldigde belastingen te voldoen.
4.3.4.
Naar ’s Hofs oordeel is het in een geval als hier aan de orde aan belanghebbende - als de meest gerede partij - om de feiten en omstandigheden te stellen en aannemelijk te maken waaruit volgt dat de niet-betaling van de verschuldigde belasting een andere oorzaak heeft dan (al dan niet tijdelijke) betalingsonmacht. Belanghebbende heeft in dat verband gewezen op de door haar overgelegde balansgegevens van de BV per 31 augustus 2012, zoals weergegeven onder 2.3. Uit deze gegevens blijkt dat op 31 augustus 2012 in totaal € 59.408 aan liquiditeiten/banksaldo aanwezig was en daarnaast nog een grote post debiteuren die geïncasseerd kon worden. Daaruit volgt dat voldoende financiële middelen beschikbaar waren, zodat van betalingsonmacht geen sprake is geweest, zo stelt belanghebbende.
4.3.5.
Voor het antwoord op de vraag of sprake is van (al dan niet tijdelijke) betalingsonmacht, is het in de eerste plaats van belang vast te stellen wat in dit verband moet worden verstaan onder het in de jurisprudentie gehanteerde begrip ‘liquide middelen’ (zie voor dit begrip het reeds vermelde arrest HR, BNB 2011/112, r.o. 3.4.4). Naar het oordeel van het Hof dient onder ‘liquide middelen’ in dit verband te worden verstaan: de kasmiddelen, waaronder de banktegoeden, en de direct opneembare kredietruimte van het lichaam. Hierbij weegt het Hof de strekking mee van de meldingsregeling van artikel 36 IW Pro, te weten bewerkstellingen dat de ontvanger op een vroeg tijdstip op de hoogte raakt van de betalingsmoeilijkheden waarin het lichaam verkeert, waaronder tevens dient te worden verstaan het zich voordoen van een periode van tijdelijke betalingsmoeilijkheden, waarin het lichaam nog in redelijkheid de verwachting mag hebben dat het aan zijn verplichtingen zal kunnen voldoen (vgl. HR, BNB 2011/112, r.o. 3.4.3 en 3.4.4). Om die reden dient het te gaan om de acute liquiditeit van het lichaam en niet van ‘liquiditeit op (korte) termijn”. Het Hof verwerpt daarom het standpunt van belanghebbende dat ook de balanspost ‘debiteuren’ mag worden gerekend tot de per 31 augustus 2012 beschikbare liquide middelen.
4.3.6.
Uit de onder 2.3 vermelde balansgegevens blijkt dat per 31 augustus 2012 een bedrag van € 59.408,02 beschikbaar was aan liquide middelen in de hiervoor bedoelde zin (omtrent eventueel beschikbare direct opneembare kredietruimte is niets gesteld of gebleken). Daartegenover stonden op dat tijdstip een omzetbelastingschuld van (per saldo) € 122.221 en een loonheffingenschuld van € 54.437, zodat de conclusie dient te luiden dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de liquide middelen van de BV op 31 augustus 2012 toereikend waren om de belastingschulden te voldoen. Belanghebbende heeft met hetgeen zij voor het overige hierover naar voren heeft gebracht, niet aannemelijk gemaakt dat de BV op enig ander tijdstip gedurende de periode waarin zij de verschuldigde belasting diende te betalen, beschikte over liquide middelen tot het bedrag van die belastingverplichtingen. Het Hof is derhalve van oordeel dat zowel op 31 juli 2012 als op de overige door de rechtbank (onder 18 en 19) vermelde meldingstijdstippen sprake was van betalingsonmacht en dat de BV haar betalingsonmacht voor de bewuste tijdvakken niet tijdig heeft medegedeeld.
Disculpatie meldingsplicht / kennelijk onbehoorlijk bestuur
4.4.1.
Omtrent de vragen of belanghebbende, gelet op het bepaalde in artikel 36, vierde tot en met zesde lid, IW tot weerlegging van het vermoeden van kennelijk onbehoorlijk bestuur wordt toegelaten en zo ja, of belanghebbende erin is geslaagd dit vermoeden te weerleggen, heeft de rechtbank als volgt overwogen:
“16. Eiseres stelt daarnaast dat zij enkel betalingsonmacht had kunnen melden voor de over het tijdvak juni 2012 verschuldigde loonheffing en de over het tweede kwartaal van 2012 verschuldigde omzetbelasting, aangezien alleen voor de over die tijdvakken opgelegde naheffingsaanslagen geldt dat de uiterste datum waarop betalingsonmacht kon worden gemeld (14 augustus 2012) binnen de periode valt waarin zij als bestuurder is aangemerkt. Nu eiseres van 26 juli tot 31 augustus 2012 in Egypte verbleef en daar op 10 augustus 2012 in het ziekenhuis was opgenomen, kan het haar evenwel niet worden aangerekend dat zij geen betalingsonmacht heeft gemeld. Dat ze voor haar vertrek naar Egypte geen maatregelen heeft getroffen om te zorgen dat aan de meldingsplicht kon worden voldaan, komt omdat ze niet op de hoogte was van de verplichting betalingsonmacht te melden.
Als het niet-melden van de betalingsonmacht niet aan haar te wijten is, kan eiseres alleen aansprakelijk worden gesteld als het niet betalen van de belasting te wijten is aan haar kennelijk onbehoorlijk bestuur. Daarvan is echter geen sprake, aangezien het niet afdragen van de belasting niet aan haar kan worden toegerekend vanwege haar ziekte en omdat zij de Nederlandse taal niet goed machtig was. Bovendien was een voorwaarde voor de verkoop van de BV dat [C] alle openstaande belastingschulden zou betalen en hij heeft schriftelijk verklaard daarvoor zorg te dragen. Formeel had [B] overigens voor de betaling kunnen zorgdragen, omdat zij tot 1 september 2012 in dienst was maar ervoor heeft gekozen met vakantie te gaan, aldus eiseres.
17. Verweerder stelt dat sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur. Primair stelt hij zich op het standpunt dat gelet op het arrest van de Hoge Raad van 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2998 betalingsonmacht uiterlijk had moeten worden gemeld op het uiterste moment dat de belasting had moeten worden betaald en niet twee weken daarna. Niet aannemelijk is geworden dat het niet aan eiseres te wijten is dat niet is voldaan aan de meldingsverplichting. Zij had op de hoogte kunnen zijn van het feit dat de BV aanslagen niet had betaald en zij had voor haar vertrek naar het buitenland passende maatregelen moeten nemen. Dat zij ziek was doet daar niet aan af.
Subsidiair stelt verweerder dat eiseres haar verantwoordelijkheden als bestuurder van de BV heeft verwaarloosd, omdat de fiscale verplichtingen structureel niet zijn nagekomen terwijl de financiële middelen om die verplichtingen na te komen aanwezig waren. Ze kan zich niet disculperen door zich afzijdig te houden, aldus verweerder.
18. Ingevolge artikel 7, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 dient de mededeling betalingsonmacht uiterlijk te worden gedaan twee weken na de dag waarop ingevolge artikel 19 van Pro de AWR de verschuldigde belasting behoorde te zijn afgedragen of voldaan. Anders dan verweerder meent, houdt het door hem genoemde arrest van de Hoge Raad niet in dat in afwijking van artikel 7, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling Invorderingswet 1990 de uiterste melding op de uiterste betaaldatum van de verschuldigde belasting moet plaatsvinden in plaats van uiterlijk twee weken daarna. Voor het tijdvak juni 2012 en het tweede kwartaal van 2012 had de melding betalingsonmacht daarom uiterlijk op 14augustus 2012 moeten plaatsvinden, derhalve op een moment dat eiseres nog was aan te merken als bestuurder van de BV. Eiseres heeft gelet op de factuur van 7 mei 2012 bijna drie maanden voor vertrek naar Egypte de vliegreis geboekt. Ze vertrok op 26 juli 2012 naar Egypte en had een ticket voor de terugvlucht op 31 augustus 2012. Ze ging naar Egypte om zich medisch te laten behandelen en is op 10 augustus 2012 in het ziekenhuis opgenomen en geopereerd. Eiseres kon derhalve voorzien dat zij tijdens haar verblijf in Egypte buiten staat zou zijn om de eventuele betalingsonmacht tijdig en rechtsgeldig te melden. Gesteld noch gebleken is dat eiseres door haar ziekte, hoe vervelend ook, niet in staat was om maatregelen te treffen die ertoe zouden leiden dat wel aan de meldplicht kon worden voldaan (vgl. Hoge Raad 28 september 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA1718). Dat ze niet op de hoogte was van haar verplichting als bestuurder om betalingsonmacht te melden, disculpeert haar niet. De rechtbank volgt eiseres daarom niet in haar stelling dat het niet aan haar te wijten is dat de BV niet aan zijn meldingsplicht heeft voldaan. Zij wordt derhalve niet toegelaten tot weerlegging van het vermoeden van kennelijk onbehoorlijk bestuur en is terecht aansprakelijk gesteld voor de aan de BV opgelegde naheffingsaanslag loonheffing over het tijdvak juni 2012 en de naheffingsaanslag omzetbelasting over het tweede kwartaal van 2012.
19. Voor de tijdvakken juli en augustus 2012 had de mededeling betalingsonmacht uiterlijk op 14 september respectievelijk 14 oktober 2012 moeten worden gedaan. Aangezien eiseres op het uiterste moment dat voor deze tijdvakken aan de meldingsplicht moest worden voldaan geen bestuurder meer was van de BV heeft zij te gelden als een gewezen bestuurder. Nu de belastingschulden over de tijdvakken juli en augustus 2012 tijdens haar bestuur zijn ontstaan en over deze tijdvakken geen betalingsonmacht is gemeld door het lichaam wordt ingevolge artikel 36, vierde lid en vijfde lid, aanhef en onder a, van de IW ten aanzien van eiseres als gewezen bestuurder vermoed dat de niet betaling van de belastingschuld over deze tijdvakken het gevolg is van aan haar te wijten onbehoorlijk bestuur. Als gewezen bestuurder wordt zij op grond van artikel 36, zesde lid, van de IW evenwel direct toegelaten tot weerlegging van het vermoeden dat niet betaling van de over dit tijdvak door het lichaam verschuldigde belasting het gevolg is van aan haar te wijten onbehoorlijk bestuur (vgl. Kamerstukken II, 1987-1988, 20 588,nr. 3, p. 98-99).
20. Voor het tijdvak juli 2012 had ingevolge artikel 19 van Pro de AWR de verschuldigde loonheffing uiterlijk op 31 augustus 2012, derhalve op een moment dat eiseres nog bestuurder was van de BV en invloed kon uitoefenen op het betaalgedrag van de BV, moeten worden afgedragen. Dat is niet gebeurd hoewel de BV op dat moment over voldoende banksaldo beschikte om € 3.056 loonheffing te betalen. Met hetgeen zij heeft aangevoerd heeft eiseres niet het vermoeden weerlegd dat het niet betalen van de over dit tijdvak verschuldigde belasting niet het gevolg is van aan haar te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur. Gelet op hetgeen hiervoor onder 18 is overwogen, is de rechtbank van oordeel dat het verblijf in het buitenland en de ziekte van eiseres geen omstandigheden opleveren die de conclusie rechtvaardigen dat het niet (tijdig) betalen van de belasting niet aan haar kan worden toegerekend. Voorts valt niet in te zien waarom eiseres na terugkeer uit Egypte er geen zorg voor heeft gedragen dat de betaling van de loonheffing over het tijdvak juli 2012 is uitgevoerd op de wijze als voor haar vertrek gebruikelijk was: invoeren door [A] en fiatteren door eiseres. De rechtbank vermag niet in te zien waarom dat na haar terugkeer uit Egypte niet meer mogelijk was. De gestelde gebrekkige beheersing van de Nederlandse taal, wat daar ook van zij, kan dit niet verklaren, aangezien de gemachtigde van eiseres ter zitting heeft verklaard dat [A] evenals eiseres Arabisch spreekt zodat tussen hen geen sprake was van een taalbarrière. Nu eiseres het ontslag van [B] als bestuurder met ingang van medio juli 2012 had aanvaard, volgt de rechtbank eiseres niet in haar betoog dat formeel [B] voor de betaling had moeten zorgdragen omdat ze blijkens de inschrijving in de Kamer van Koophandel tot 13 september 2012 bestuurder van de BV was. Dat het een voorwaarde voor de verkoop van de BV was dat [C] alle openstaande belastingschulden zou betalen en dat hij schriftelijk heeft verklaard daarvoor zorg te dragen is evenmin voldoende om het vermoeden te weerleggen dat niet betaling van de over juli 2012 verschuldigde loonheffing te wijten is aan kennelijk onbehoorlijk bestuur van eiseres, aangezien de verschuldigde loonheffing over het tijdvak juli 2012 uiterlijk op 31 augustus 2012 moest zijn betaald en [C] eerst vanaf 13 september 2012 bestuurder was van BV. Voor het tijdvak juli 2012 is eiseres derhalve terecht aansprakelijk gesteld voor de aan de BV opgelegde naheffingsaanslag loonheffing.
21. Voor het tijdvak augustus 2012 had de verschuldigde loonheffing op grond van artikel 19 van Pro de AWR uiterlijk op 30 september 2012 moeten worden afgedragen. Eiseres was op dat moment geen bestuurder meer en had derhalve geen zeggenschap over het betaalgedrag van de BV. Met hetgeen zij heeft aangevoerd heeft eiseres niet het vermoeden weerlegd dat het niet betalen van de over dit tijdvak verschuldigde belasting niet het gevolg is van aan haar te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur. Gesteld noch gebleken is dat haar gezondheidstoestand na haar terugkeer uit Egypte dusdanig was dat zij niet in staat was om passende maatregelen te treffen om betaling van de verschuldigde belasting te verzekeren. Eiseres heeft erop gewezen dat [C] bij de koop van de aandelen schriftelijk heeft toegezegd de belastingschulden van de BV te betalen. Deze toezegging kan naar het oordeel van de rechtbank niet als passende maatregel worden aangemerkt. Eiseres heeft verweerder naar aanleiding van het verzoek om inlichtingen bij brief van 16 december 2013 bericht dat zij op zoek was naar een betrouwbare bestuurder. Ze is echter op 31 augustus 2012 naar Nederland teruggevlogen vanuit Egypte en op 6 september 2012 heeft ze besloten alle aandelen in de BV te verkopen aan de haar onbekende [C] die haar ook als bestuurder zou opvolgen. Dat valt niet te rijmen met haar verklaring dat ze op zoek was naar een betrouwbare bestuurder. Gesteld noch gebleken is dat eiseres bij [A] , die [C] aan haar zou hebben voorgesteld, navraag heeft gedaan naar haar opvolger. Nu [A] en eiseres beide Arabisch spreken, valt niet in te zien waarom de gestelde slechte beheersing van de Nederlandse taal door eiseres hieraan in de weg zou hebben gestaan. Naar eigen zeggen heeft eiseres genoegen genomen met € 10.000 voor de aandelen vanwege de toezegging van [C] dat hij de belastingschulden van de BV zou betalen. Nog daargelaten dat het de rechtbank op grond van de zich bij de stukken bevindende informatie over de financiële situatie van de BV hoogst onaannemelijk voorkomt dat ook als rekening wordt gehouden met de nog openstaande belastingschulden van de BV de aandelen ten tijde van de overdracht niet aanzienlijk meer waard waren dan € 10.000, kan eiseres aan de schriftelijke toezegging van een haar onbekende persoon niet het vertrouwen ontlenen dat de belastingschulden van de BV daadwerkelijk zullen worden betaald. Dat was anders geweest als bijvoorbeeld een bedrag gelijk aan de openstaande belastingschulden op een derdenrekening bij de notaris was overgemaakt en die rekening alleen mocht worden aangesproken ter voldoening van de belastingschulden van de BV. Aangezien eiseres het ontslag van [B] als bestuurder met ingang van medio juli 2012 heeft aanvaard, volgt de rechtbank eiseres niet in haar stelling dat [B] formeel voor de betaling van die belasting had kunnen zorgdragen. Voor het tijdvak augustus 2012 is eiseres derhalve terecht aansprakelijk gesteld voor de aan de BV opgelegde naheffingsaanslag loonheffing.”
4.4.2.
Het Hof onderschrijft deze overwegingen van de rechtbank en de erin opgenomen beslissingen, en maakt deze beslissingen tot de zijne. Het Hof voegt aan hetgeen in onderdeel 21 door de rechtbank is overwogen, nog het volgende toe. Op het tijdstip van de aandelenoverdracht en de overgang van de bestuurdersbevoegdheden naar [C] (op 13 september 2012) was de uiterste betalingstermijn voor de verschuldigde loonheffingen over het tijdvak augustus 2012 nog niet verstreken (deze termijn eindigde - zoals de rechtbank met juistheid heeft vastgesteld - op 30 september 2012). De rechtbank heeft evenwel terecht geoordeeld dat, gelet op de feiten en omstandigheden van het onderhavige geval, de schriftelijke toezegging door [C] dat hij de verschuldigde belasting zou voldoen, niet volstaat. Belanghebbende heeft immers alle aandelen in de BV alsmede de bestuurdersbevoegdheden aan een haar onbekend persoon overgedragen, terwijl gesteld noch gebleken is dat belanghebbende bij [A] navraag heeft gedaan naar diens achtergronden. Onder deze omstandigheden heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat zij zonder enig nader onderzoek niet behoefde te twijfelen aan een zorgvuldige taakvervulling door deze nieuwe, haar volledig onbekende bestuurder. Belanghebbende is er daarom niet in geslaagd – mede gelet op de overige, door de rechtbank onder 21 vermelde relevante feiten en omstandigheden – het vermoeden te weerleggen dat de niet-betaling van de over het tijdvak augustus 2012 verschuldigde loonheffingen is te wijten aan haar kennelijk onbehoorlijk bestuur (dat wil zeggen: het vermoeden dat geen redelijk denkend bestuurder - onder dezelfde omstandigheden - aldus gehandeld zou hebben). Hetgeen belanghebbende in hoger beroep hierover nog heeft aangevoerd, brengt het Hof niet tot een ander oordeel.
Boetes, kosten en invorderingsrente
4.5.1.
De rechtbank heeft het volgende overwogen omtrent de vraag of belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld voor de in onderdeel 6 (Feiten) door de rechtbank vermelde verzuimboetes, kosten en invorderingsrente:
“22. Verweerder heeft zich ter zitting op het standpunt gesteld dat de aansprakelijkstelling voor de kosten en de invorderingsrente voor alle tijdvakken, en voor de verzuimboete voor het tijdvak augustus 2012, dient te vervallen. De rechtbank ziet geen aanleiding verweerder hierin niet te volgen, zodat het beroep in zoverre gegrond is.
23. Eiseres meent dat verweerder onvoldoende heeft gemotiveerd waarom het belopen van de resterende verzuimboetes over de tijdvakken juni, juli en het tweede kwartaal van 2012 aan haar te wijten is.
24. Eiseres is als feitelijk bestuurder van de BV in de gelegenheid geweest invloed uit te oefenen op het aangifte- en betalingsgedrag van de BV en was verantwoordelijk voor het nakomen van de fiscale verplichtingen van de BV. Zij heeft echter verzuimd ervoor zorg te dragen dat de verschuldigde belasting werd aangegeven c.q. betaald. Aldus is het naar het oordeel van de rechtbank aan eiseres te wijten dat de verzuimboetes zijn belopen, zodat zij daarvoor terecht aansprakelijk is gesteld.”
4.5.2.
Tijdens de zitting in hoger beroep heeft de ontvanger over de aansprakelijkstelling voor de aangifteverzuimboete voor het tijdvak juli 2012 de onder 2.5 weergegeven verklaring afgelegd en geconcludeerd dat, gelet op een recent arrest (HR 25 maart 2016, ECLI:NL:HR:2016:480, BNB 2016/112), deze aangifteverzuimboete van € 61 dient te vervallen. Het Hof volgt de ontvanger in dit standpunt en zal dienovereenkomstig beslissen.
4.5.3.
Voor wat betreft de (in hoger beroep nog in geschil zijnde) betaalverzuimboetes waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld, is het Hof van oordeel dat de ontvanger de feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt waaruit volgt dat het belopen van deze boetes aan belanghebbende is te wijten. Uit de onder 2.4 weergegeven verklaring blijkt dat belanghebbende, anders dan met betrekking tot de in te dienen aangiften omzetbelasting en loonheffingen, het verrichten van de betalingen door de BV niet volledig had opgedragen en uitbesteed aan derden. Het Hof onderschrijft (in zoverre) het onder 24 opgenomen oordeel van de rechtbank. In hoger beroep heeft belanghebbende geen argumenten aangevoerd die tot een ander oordeel kunnen leiden; de verder niet toegelichte stelling van belanghebbende “dat iedere medewerker de betalingen had kunnen verrichten”, is louter hypothetisch en mist derhalve feitelijke grondslag.
Slotsom
4.6.
Gelet op het onder 4.5.2. overwogene treft het hoger beroep doel en dient de uitspraak van de rechtbank te worden vernietigd, doch uitsluitend voor zover daarbij de aansprakelijkstelling van belanghebbende voor de aangifteverzuimboete over het tijdvak juli 2012 is gehandhaafd. Het bedrag van de aansprakelijkstelling dient te worden verminderd tot [€ 79.654 (belasting) + € 1.254 (betaalverzuimboetes over de tijdvakken (loonheffingen) juni 2012, juli 2012 en (omzetbelasting) tweede kwartaal 2012) = ] € 80.908. Beslist dient te worden als hieronder vermeld.
5.Kosten
Aangezien het hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig voor een veroordeling van de ontvanger in de proceskosten van belanghebbende als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Met inachtneming van de normen van het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt het Hof het bedrag van deze kosten vast op: 1 (beroepschrift in hoger beroep) x € 496 (waarde per punt) x 1,5 (gewicht van de zaak) = € 744.
6.Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, doch uitsluitend wat betreft de beslissing tot vermindering van de beschikking aansprakelijkstelling;
- vermindert de beschikking aansprakelijkstelling tot een bedrag van € 80.908;
- veroordeelt de ontvanger in de proceskosten in hoger beroep van belanghebbende tot een bedrag van € 744; en
- gelast de ontvanger het in hoger beroep betaalde griffierecht ad € 123 aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is gedaan door mrs. H.E. Kostense, voorzitter van de belastingkamer, J. den Boer en A.A. Fase, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. B.J.E. Lodder als griffier. De beslissing is op 31 mei 2016 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.