Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
Afdeling belastingrecht
Zittingsplaats Leeuwarden
nummers 11/00295 en 11/00296
uitspraakdatum: 26 februari 2013
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
De erven van X te Z (hierna: belanghebbenden)
tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 22 augustus 2011, nummers AWB 09/2907 en AWB 09/2908, in het geding tussen belanghebbenden en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/Kantoor Leeuwarden (hierna: de Inspecteur).
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan X (hierna: erflater) is voor het jaar 2004 een aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 64.311 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 7.301. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 2.000.
1.2 Aan erflater is voor het jaar 2005 een aanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 68.580 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 4.065. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 1.045.
1.3 Op de bezwaarschriften gericht tegen de hiervoor – onder 1.1 en 1.2 – bedoelde aanslagen heeft de Inspecteur bij uitspraken op bezwaar de aanslagen gehandhaafd.
1.4 Erflater is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen bij uitspraak van
22 augustus 2011, verzonden op 23 augustus 2011, ongegrond verklaard.
1.5 Erflater heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.6 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
1.7 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 januari 2013 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. A als de gemachtigde van belanghebbenden, bijgestaan door drs. B, alsmede drs. C namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. D en E.
1.8 De Inspecteur heeft een pleitnota overgelegd en – met toestemming van de wederpartij - een daaraan gehechte bijlage.
2. De vaststaande feiten
2.1 Erflater, geboren op 1 april 1950 en overleden op 11 november 2011, was gehuwd met mevrouw F, geboren op 20 februari 1948.
2.2 Erflater en zijn echtgenote hebben in 2002 een monumentale kop-hals-rompboerderij gekocht in Z, met het voornemen om het voorhuis zelf te gaan bewonen. Zij hadden het voornemen het achterhuis en de stallen aan te wenden voor de exploitatie van een luxe Bed and Breakfast (hierna: B&B). De aankoopprijs van de boerderij bedroeg € 550.000.
2.3 In 2004 is gestart met de verbouw van de boerderij om deze geschikt te maken voor de B&B activiteiten. Ter realisatie van de luxe B&B moesten het achterhuis en de stallen nagenoeg geheel worden gesloopt om plaats te maken voor vijf gastenkamers, een ontvangstruimte voor workshops en dergelijke, een gezamenlijke eethoek met professionele keukenapparatuur, een loungehoek, opslag/wasruimte en een volledig ingericht vier-persoonsappartement. Daarnaast is geïnvesteerd in voorzieningen voor de gasten, zijnde een zwembad, een paardenstal en parkeerruimte. De B&B werd geëxploiteerd in de vorm van een vennootschap onder firma tussen erflater en zijn echtgenote.
2.4 Erflater en zijn echtgenote hebben in 2005 en 2006 de aangiften IB/PVV 2004 en 2005 ingediend. In die aangiften hebben zij aangegeven dat zij een onderneming dreven.
2.5 Erflater heeft in de aangifte IB/PVV 2004 een bedrag aan winst uit onderneming aangegeven van negatief € 23.564. De geclaimde investeringsaftrek bedroeg in dat jaar € 19.678. In de aangifte IB/PVV 2005 heeft erflater een bedrag aan winst uit onderneming aangegeven van negatief € 15.820 en bedroeg de geclaimde investeringsaftrek € 10.334.
2.6 Naar aanleiding van de hiervoor - onder 2.4 - bedoelde aangiften heeft de Inspecteur op 24 april 2007 een boekenonderzoek ingesteld naar onder andere de aanvaardbaarheid van deze aangiften. Naar aanleiding van dit boekenonderzoek is de Inspecteur van mening dat er geen sprake is van een onderneming, zodat de negatieve bedragen aan winst uit onderneming niet in aanmerking kunnen worden genomen.
2.7 Met dagtekening 26 september 2008 heeft de Inspecteur de aanslag IB/PVV 2005 aan erflater opgelegd. Met dagtekening 30 september 2008 heeft de Inspecteur de aanslag IB/PVV 2004 aan erflater opgelegd.
2.8 Bij brief van 5 november 2008 heeft erflater tegen de hiervoor - onder 2.7 - bedoelde aanslagen bezwaar gemaakt.
2.9 In opdracht van de Inspecteur is op 3 juni 2009 een taxatierapport opgemaakt door G, als taxateur werkzaam bij de Belastingdienst Randmeren, kantoor Zwolle. Volgens dat taxatierapport bedroeg de waarde van de bedrijfsgebouwen en gronden op
31 december 2006 € 956.000. Op 31 december 2009 was de boekwaarde daarvan € 844.999.
2.10 Voor de financiering van de verbouw van de boerderij is door erflater en zijn echtgenote een bancaire lening aangegaan. Voor wat betreft de verdeling tussen het privédeel en het zakelijk deel, valt 53,3% van de financieringslasten toe te rekenen aan het zakelijk deel. De totale hypothecaire leningen bedragen ultimo 2009 € 1.104.789, waarvan € 588.853 (53,3% van € 1.104.789) als zakelijk dient te worden aangemerkt.
2.11 Volgens de aangiften omzetbelasting bedragen de omzetten:
Jaar Omzet
2004 € 0
2005 € 0
2006 € 4.410
2007 € 40.165
2008 € 52.106
2009 € 49.747
2010 € 63.208
Over het derde kwartaal van 2010 heeft de vennootschap onder firma een zogenoemde suppletieaangifte gedaan over een omzet € 8.705, waarna de Inspecteur dienovereenkomstig een naheffingsaanslag omzetbelasting heeft opgelegd. Dit betreft – naar partijen ter zitting eenparig hebben verklaard – met name de omzet bestaande uit reserveringen in 2010 voor overnachtingen in 2011.
2.12 De kosten bedragen:
Jaar Bedrijfskosten Afschrijving machines Rente
2004 € 6.314 € 154 € 26.220
2005 € 5.002 € 537 € 34.493
2006 € 17.921 € onbekend € 25.831
2007 € 32.346 € 13.990 € 29.976
2008 € 27.282 € 14.585 € 30.162
2009 € 32.889 * € 15.418 € 24.330
2010 € 30.341 * € 15.986 € 24.300
* Nu partijen beide te kennen hebben gegeven dat de hoogte van accountantskosten genormaliseerd dient te worden, is in deze bedragen aan bedrijfskosten een bedrag begrepen van € 3.500 aan accountantskosten.
2.13 Nadat de Inspecteur de tegen de bestreden aanslagen gemaakte bezwaren heeft afgewezen, is erflater tegen die uitspraken op bezwaar in beroep gekomen bij de Rechtbank.
2.14 Het proces-verbaal van de zitting van de Rechtbank vermeldt onder meer:
“De gemachtigde van verweerder (de Inspecteur, Hof) verklaart in antwoord op vragen van de Rechtbank: (…) Het is jammer dat ik de verwachte omzetcijfers voor 2010 niet eerder heb gezien. Daar zou ook omzetbelasting over moeten worden betaald. Als in het jaar 2010 een break-evenpoint zou worden bereikt, dan kan er sprake zijn van een bron. (…) De rechtbank schorst het onderzoek ter zitting. Nu verweerder op basis van de omzetcijfers en de veronderstelde break-even verwachting tot de conclusie komt dat sprake is van een bron, kunt u mogelijk tot elkaar komen. Aan verweerder (de Inspecteur, Hof) zal nu een kopie van deze cijfers worden overgelegd en eisers (erflater en diens echtgenote, Hof) zullen nog in de gelegenheid worden gesteld de stukken omtrent de subsidieverlening te overleggen. Daarna zal verweerder (de Inspecteur, Hof) in de gelegenheid worden gesteld om daarop te reageren (…) Na die schriftelijke ronde kunnen partijen aangeven of zij wel of niet afzien van een nadere zitting.”
2.15 Blijkens de bestreden uitspraak hebben partijen na de zitting van 30 september 2010 nadere stukken gewisseld en hebben zij toestemming verleend voor het achterwege laten van een nadere zitting.
2.16 Uit de commerciële jaarrekening over 2010 blijkt dat het resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening over 2010 € 3.053 negatief bedraagt en dat daarnaast een buitengewone last over 2010 van € 15.641 aan advieskosten in aanmerking is genomen. Naar partijen ter zitting eenparig hebben verklaard, is in het resultaat uit gewone bedrijfsuitoefening een bedrag van € 1.500 aan accountantskosten verdisconteerd en moet van de buitengewone last voor de beantwoording van de bronvraag daarenboven nog € 2.000 aan accountantskosten in aanmerking worden genomen, zodat het resultaat uit hoofde van de exploitatie van de B&B over 2010 € 5.053 negatief bedraagt.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 In hoger beroep is in geschil het antwoord op de vraag of de (exploitatie van de) B&B een bron van inkomen vormt en, zo die vraag bevestigend moet worden beantwoord, of deze bron is aan te merken als een onderneming.
3.2 Belanghebbenden beantwoorden deze vragen bevestigend en concluderen tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de bestreden aanslagen overeenkomstig de ingediende aangiften met dien verstande dat de investeringsaftrek over 2005 terecht is geweigerd.
3.3 De Inspecteur beantwoordt de - onder 3.1 - vermelde vragen ontkennend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
4.1 Belanghebbenden hebben in hoger beroep primair gesteld dat partijen ter zitting van de Rechtbank een vaststellingsovereenkomst hebben gesloten in die zin dat de Inspecteur ermee akkoord gaat dat de (exploitatie van de) B&B vanaf 2004 een bron van inkomen vormt, die als onderneming kan worden gekwalificeerd, indien belanghebbenden een break-evenpoint in het jaar 2010 zouden kunnen aantonen. De Inspecteur bestrijdt niet dat de bedoelde vaststellingsovereenkomst tot stand gekomen is.
4.2 Het geschil spitst zich derhalve toe op de vraag of de overeengekomen opschortende voorwaarde is vervuld. Belanghebbenden stellen zich op het standpunt dat zij hebben aangetoond dat in 2010 sprake is geweest van een break-evenpoint, zodat de voorwaarde is vervuld. Ter zitting voor het Hof heeft de gemachtigde van belanghebbenden desgevraagd verklaard dat – nog daargelaten de (in hoger beroep bestreden) correcties van de Inspecteur - in het jaar 2010 met de B&B een resultaat van negatief € 5.053 is behaald, zodat in die zin in dat jaar geen sprake was van een break-evenpoint en dus de opschortende voorwaarde van de hiervoor – onder 4.1 – bedoelde vaststellingsovereenkomst niet is vervuld.
4.3 Partijen hebben ter zitting van het Hof voorts eenparig verklaard dat aan de opschortende voorwaarde in de door hen gesloten vaststellingsovereenkomst ook is voldaan als de cumulatieve resultaten van 2004 tot en met 2010 positief zijn. Belanghebbenden hebben ter zitting van het Hof hun subsidiaire en meer subsidiaire standpunt samengevoegd en stellen in dat verband dat de cumulatieve resultaten tot en met 2010 (of 2012) positief zijn, indien de financieringslasten niet worden meegenomen. Als de financieringslasten wel mede in aanmerking genomen worden, zijn de cumulatieve resultaten tot en met 2010 (of 2012) negatief.
4.4 Het Hof ziet zich daarmee voor de vraag geplaatst of de financieringslasten van de B&B in aanmerking moeten worden genomen bij de beantwoording van de bronvraag. Als deze vraag bevestigend wordt beantwoord, is aan de hiervoor bedoelde voorwaarde niet voldaan en vormt de (exploitatie van de) B&B geen bron van inkomen. Als deze vraag ontkennend wordt beantwoord, is aan de hiervoor bedoelde voorwaarde wel voldaan en vormt de (exploitatie van de) B&B wel een bron van inkomen.
4.5 Naar het oordeel van het Hof, omvat de B&B het geheel van alle activa en passiva waarmee deze, blijkens de commerciële jaarrekening, wordt geëxploiteerd. Indien veronderstellenderwijs ervan zou worden uitgegaan dat ten aanzien van de B&B sprake is van een bron van inkomen welke moet worden gekwalificeerd als onderneming, brengen de regels van de vermogensetikettering met zich dat de geldlening waarmee de B&B is gefinancierd (naar tussen partijen niet in geschil is: voor 53,3 % van de totale hypothecaire geldlening), deel uit maakt van de te beoordelen bron. De uit hoofde van deze geldlening verschuldigde financieringsrente dient dan in het kader van de broncriteria mede in aanmerking te worden genomen bij de beantwoording van de vraag of objectief voordeel kan worden verwacht. Hieraan doet niet af hetgeen de Hoge Raad heeft overwogen in zijn arresten HR 22 juli 1982, nr. 20 535, LJN: AW9471 BNB 1982, 241, HR 3 december 1986, BNB 1987/88, LJN AW7813, en HR 17 april 1991, nr 27 338, LJN ZC4570, BNB 1991/153. Immers, in het onderhavige geval is geen sprake van financieringsrente die verschuldigd wordt uit hoofde van een geldlening ter zake van de verwerving van de B&B als zodanig, maar van financieringsrente die verschuldigd wordt uit hoofde van een geldlening die van de B&B deel uitmaakt.
4.6 Voor deze situatie is tussen partijen niet meer in geschil dat de in geding zijnde voorwaarde niet is vervuld, zodat de B&B in de onderhavige jaren geen bron van inkomen vormt. Het gelijk is derhalve aan de Inspecteur.
4.7 Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbenden hebben geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu de aanslag niet wordt verminderd, is er ook geen aanleiding de in rekening gebrachte heffingsrente te verminderen.
Slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
6. Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. G.J. van Leijenhorst, en mr. A.J.H. van Suilen, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
De beslissing is op 26 februari 2013 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(H. de Jong) (P. van der Wal)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 27 februari 2013
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.