Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
Afdeling belastingrecht
Locatie Arnhem
nummers 12/00499 en 12/00500
uitspraakdatum: 14 mei 2013
Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 5 juli 2012, nummers AWB 12/1007 en AWB 12/1008 in het geding tussen belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2008 een aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.500. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 770.
1.2 Tevens is aan belanghebbende voor het jaar 2008 een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage premie Zorgverzekeringswet opgelegd, ten bedrage van € 1.592 uitgaande van een bijdrage-inkomen van € 31.231. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 114.
1.3 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij – in één geschrift vervatte – uitspraken op bezwaar het belastbare inkomen uit werk en woning verminderd tot € 35.621. Voorts heeft de Inspecteur het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen vastgesteld op € 544. De Inspecteur heeft de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd tot € 726. De aanslag bijdrage premie Zorgverzekeringswet is daarbij gehandhaafd op het maximum bijdrage-inkomen van € 31.231. De daarin begrepen beschikking heffingsrente is dienovereenkomstig gehandhaafd.
1.4 Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 5 juli 2012 ongegrond verklaard.
1.5 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.6 Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaak betrekking hebben.
1.7 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 februari 2013 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord de Inspecteur. Belanghebbende is daarbij zonder kennisgeving aan het Hof niet verschenen. De griffier heeft belanghebbende bij aangetekende brief met handtekening retour, verzonden op 24 januari 2013 en gericht aan belanghebbende op het aan het bij het Hof laatstbekende adres a-straat 1 te Q, uitgenodigd ter zitting te verschijnen onder vermelding van plaats en tijdstip. In het dossier bevindt zich een ontvangstbevestiging, waaruit blijkt dat de brief op 25 januari 2013 op voornoemd adres is afgeleverd en dat belanghebbende voor de ontvangst ervan heeft getekend. Hieruit volgt dat de uitnodiging om op de zitting te verschijnen tijdig en op juiste wijze aan belanghebbende is aangeboden.
1.8 De Inspecteur heeft een pleitnota overgelegd.
1.9 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
2.1 Belanghebbende exploiteert in het jaar 2008 onder de naam “A” een eenmanszaak. De bedrijfsomschrijving volgens de inschrijving in het Handelsregister van de Kamer van Koophandel luidde als volgt:
“Het voeren van directie op civiel-technische werken; beoordeling van rechtmatigheid m.b.t. uitgaven, kwaliteits-, kwantiteits- en veiligheidsaspecten. Projectmanagement en beleidsontwikkeling op het gebied van wegen, riolering en stedelijk water. Tevens vermogensbeheer, derivaten- en aandelenhandel.”
De onderneming is met ingang van 29 maart 2012 gestaakt.
2.2 Op 15 maart 2010 heeft belanghebbende aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2008 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 8.187. Dit inkomen is door belanghebbende als volgt berekend:
winst uit onderneming € 0
Zelfstandigenaftrek -€ 9.096
MKB-winstvrijstelling € 909
Verlies uit onderneming -€ 8.187
Overig inkomen werd door belanghebbende in de aangifte niet vermeld.
2.3 Naar aanleiding van de aangifte heeft de Inspecteur bij brief van 9 februari 2011 belanghebbende om nadere informatie verzocht. Voor zover hier van belang heeft de Inspecteur daartoe het volgende in zijn verzoek gesteld:
“In de aangifte geeft u uitsluitend aan recht te hebben op de zogenaamde zelfstandigenaftrek en de zogenaamde MKB-winstvrijstelling. Een en ander resulteert per saldo in een negatief inkomen ad -/- € 8.187. Uit de aangiften omzetbelasting blijkt echter dat u een omzet van € 39.641 heeft behaald. In uw aangiften inkomstenbelasting zie ik daarvan niets terug, waarom niet?”.
2.4 Nadat belanghebbende verzuimd heeft binnen de gestelde termijn inlichtingen te verstrekken, heeft de Inspecteur bij brief van 3 mei 2011 belanghebbende gewezen op het verzoek op inlichtingen en hem in de gelegenheid gesteld om voor 17 mei 2011 alsnog de gevraagde inlichtingen te verstrekken, en daarbij tevens gewezen op de mogelijke bewijsrechtelijke gevolgen, indien belanghebbende niet aan dit verzoek voldoet.
2.5 Belanghebbende heeft ook niet op het herhaalde verzoek om inlichtingen gereageerd.
2.6 Met dagtekening 30 mei 2011 heeft de Inspecteur belanghebbende in kennis gesteld van zijn voornemen om af te wijken van de door belanghebbende ingediende aangifte.
2.7 De Inspecteur heeft met dagtekening 25 juni 2011 aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen 2008 opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning € 37.500. Bij beschikking is daarbij een bedrag € 770 aan heffingsrente in rekening gebracht. Tevens heeft de Inspecteur met dagtekening 25 juni 2011 aan belanghebbende een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage ziekenfondswet 2008 opgelegd naar een maximum bijdrage inkomen van € 31.231. Aan heffingsrente is daarbij bij beschikking een bedrag berekend van € 114.
2.8 Met dagtekening 3 augustus 2011 heeft belanghebbende bezwaar aangetekend tegen de opgelegde aanslagen en beschikkingen heffingsrente.
2.9 Op 14 oktober 2011 heeft de Inspecteur een elektronisch ingediende (aanvullende) aangifte inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen voor het jaar 2008 ontvangen van belanghebbende. Daarin heeft belanghebbende het volgende belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1) berekend:
winst uit onderneming € 44.298
Zelfstandigenaftrek -€ 6.968
MKB-winstvrijstelling -€ 3.733
Winst uit onderneming € 33.597
2.10 In deze aanvullende aangifte heeft belanghebbende met betrekking tot zijn onderneming “A” de navolgende balansgegevens per einde boekjaar vermeld:
Activa Passiva
Materiële vaste activa € 200 Ondernemingsvermogen € 22.064
Effecten € 16.821 Schulden en overlopende passiva € 9.027
Liquide middelen (banktegoeden) € 14.070
€ 31.091 € 31.091
2.11 Bij brief van 1 november 2011 heeft de Inspecteur belanghebbende om nadere informatie verzocht, waaronder een specificatie van de saldi van alle bankrekeningen en effectenrekeningen die op naam van belanghebbende staan.
2.12 Nadat belanghebbende bij brief gedagtekend 28 november 2011 door de Inspecteur is gewezen op het verzoek om informatie gedagtekend 1 november 2011 en belanghebbende niet binnen de gestelde termijn van 10 dagen heeft gereageerd, heeft de Inspecteur bij brief van 14 december 2011 belanghebbende in kennis gesteld van zijn voornemen om uitspraak op bezwaar te doen, daarbij uitgaande van de volgende belastbare inkomens uit werk en woning respectievelijk sparen en beleggen:
winst uit onderneming € 48.762
Zelfstandigenaftrek -€ 6.968
MKB vrijstelling -€ 4.179
Belastbaar inkomen uit werk en woning € 37.615
1-1-2008 31-12-2008
Banksaldi € 11.207 € 10.830
Effecten € 22.857 € 25.945
Totaal € 34.064 € 36.775
Gemiddeld € 35.419
heffingsvrij vermogen -€ 20.315
Rendementsgrondslag € 15.104
belastbaar inkomen uit sparen en beleggen € 604
2.13 Bij brief van belanghebbende aan de Inspecteur van 20 december 2011 heeft belanghebbende – voor zover van belang – het volgende gesteld:
“(…)
2. Handelen in aandelen, opties, obligaties (kortom: effecten) etc betreft al vele jaren een bedrijfsactiviteit; het gaat om meer dan gewone werkzaamheden i.c. 10-20 uur per week intensief handelen, overleggen, beleggingsinformatie opnemen en verwerken alsmede veel telefonisch overleg in deze. Vandaar dat de waarde van de effecten per ultimo 2008 in de balans is opgenomen en in dit geval niet in box 3 is opgenomen. Zie ook bijlage 6 (inschrijving KvK). Een verdere detaillering van bedragen samenhangend met effecten volgt (op dit moment nog niet binnen van B-bank).”
2.14 Blijkens een tot de stukken van het geding behorend positieoverzicht van B bank N.V. per 31 december 2008 is de geld- effectenrekening van belanghebbende ultimo 2008 als volgt samengesteld: voor een bedrag van € 8.378,63 aan geschreven en gekochte opties en aandelen, en voor een bedrag van € 8.443,14 aan rekening-courantgelden.
2.15 Met dagtekening 5 januari 2012 heeft de Inspecteur belanghebbende in kennis gesteld van het voornemen om uitspraak op bezwaar te doen. De Inspecteur heeft te dezen – voor zover hier van belang – het volgende gesteld:
“Voordeel uit sparen en beleggen
In uw reactie geeft u aan dat een van de bedrijfsactiviteiten de handel in aandelen, opties, obligaties etc. betreffen. Het zou gaan om meer dan gewone werkzaamheden i.c. 10-20 uur per week. Daardoor heeft u de waarde van de effecten per ultimo 2008 in de balans opgenomen voor een b bedrag van € 16.821. Volgens mijn informatie bedraagt de waarde van de effecten per ultimo 2008 echter € 25.945. Kunt u het verschil verklaren?
De door u gevoerde activiteiten die u tot de ondernemersactiviteiten rekent betreffen 2 afzonderlijke gebieden, (…)
Omdat de werkzaamheden met betrekking tot de verschillende gevoerde activiteiten geen verwevenheid kennen dienen de activiteiten eventueel als zelfstandige onderneming te worden gevoerd. Om te kunnen beoordelen of er met betrekking tot de handel in effecten sprake is van een onderneming verzoek ik u de volgende informatie te verstrekken: (…)
Vooralsnog wil ik de handel in effecten aanmerken als handel in de privé sfeer en behorende tot de rendementsgrondslag van Box 3.”
2.16 Omdat belanghebbende niet heeft gereageerd op het voornoemde verzoek om nadere inlichtingen te verstrekken, heeft de Inspecteur met dagtekening 25 januari 2012 uitspraak op bezwaar gedaan, en daarbij het verzamelinkomen van belanghebbende als volgt vastgesteld:
winst uit onderneming € 46.547
Zelfstandigenaftrek -€ 6.968
MKB vrijstelling -€ 3.958
Belastbaar inkomen uit werk en woning € 35.621
1-1-2008 31-12-2008
Banksaldi € 11.207 € 10.830
Effecten € 22.875 € 22.920
Totaal € 34.082 € 33.750
Gemiddeld € 33.916
heffingsvrij vermogen -€ 20.315
Rendementsgrondslag € 13.601
belastbaar inkomen uit sparen en beleggen € 544
2.17 Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 5 juli 2012 ongegrond verklaard.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 In geschil is het antwoord op de vraag of belanghebbende de vereiste aangifte heeft gedaan. Voorts is tussen partijen in geschil het antwoord op de vraag of de door belanghebbende gehouden effectenportefeuille tot zijn ondernemingsvermogen moet worden gerekend. Meer in het bijzonder is in geschil of de door belanghebbende bij B bank N.V. (hierna: B bank) aangehouden geld- en effectenrekening tot het ondernemingsvermogen moeten worden gerekend dan wel of de waarde van deze rekening behoort tot de rendementsgrondslag als bedoeld in artikel 5.3 Wet inkomstenbelasting 2001.
3.2 Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag – zo begrijpt het Hof – bevestigend en de Inspecteur beantwoordt deze vraag ontkennend. Verder stelt belanghebbende dat de rekening bij B bank tot het ondernemingsvermogen behoort. De Inspecteur stelt dat deze rekening als onderdeel van de rendementsgrondslag dient te worden aangemerkt.
3.3 Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
3.4 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar en – naar het Hof begrijpt – tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 33.597 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen berekend naar een rendementsgrondslag zonder rekening te houden met de waarde van de effectenrekening bij B bank.
3.5 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
Vereiste aangifte
4.1 De Inspecteur stelt dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan en dat daarom de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard. Het Hof zal aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast beoordelen of belanghebbende de vereiste aangifte heeft gedaan.
4.2 Volgens de op 15 maart 2010 ingediende aangifte van belanghebbende over het jaar 2008 bedraagt het belastbaar inkomen uit werk en woning negatief € 8.187 en is belanghebbende – na aftrek van heffingskortingen en verrekening van voorheffingen – geen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen verschuldigd.
4.3 Uit de op 14 oktober 2011 door belanghebbende in het kader van de bezwaarprocedure ingediende (aanvullende) aangifte over het jaar 2008 blijkt van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 33.597.
4.4 Zonder rekening te houden met de banktegoeden en effecten – en na aftrek van heffingskortingen – is belanghebbende over een belastbaar inkomen uit werk en woning over 2008 van € 33.597 een bedrag van € 9.094 aan inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: belasting) verschuldigd.
4.5 Naar het oordeel van het Hof is de volgens de op 15 maart 2010 ingediende aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk.
4.6 Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur gesteld dat van de aangifte van belanghebbende is afgeweken omdat uit de aangiften omzetbelasting bleek dat belanghebbende een omzet had gegenereerd van bijna € 40.000, terwijl de kosten relatief laag waren. De Inspecteur wijst daarbij op de onder 2.3 opgenomen brief van 9 februari 2011.
4.7 Op grond van al het voorgaande en mede in aanmerking genomen de door het Hof aannemelijke geachte stelling van de Inspecteur dat belanghebbende voor de omzetbelasting aangifte heeft gedaan van een belaste omzet over het jaar 2008 van € 39.641, acht het Hof het aannemelijk dat belanghebbende zich van de hiervoor vermelde onjuistheden in zijn aangifte inkomstenbelasting 2008 bewust is geweest en dat hij zich realiseerde dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven.
4.8 Uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat belanghebbende voor het jaar 2008 niet de vereiste aangifte heeft gedaan, zodat het (hoger) beroep ongegrond is, tenzij gebleken is dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is.
Inkomen uit sparen en beleggen
4.9 Het geschil spitst zich in wezen toe op de vraag of de Inspecteur het belastbare inkomen uit sparen en beleggen op de juiste wijze heeft vastgesteld door de geld- en effectenrekening van belanghebbende bij B bank tot de rendementsgrondslag van belanghebbende te rekenen. De bewijslast hiervoor ligt in de regel bij de Inspecteur. Nu echter belanghebbende de vereiste aangifte niet heeft gedaan dient de bewijslast te worden omgekeerd en verzwaard.
4.10 Daartoe heeft belanghebbende primair gesteld dat de effectenrekening bij B bank tot het ondernemingsvermogen van “A” moet worden gerekend, omdat deze is opgebouwd (gefund) met uit de onderneming afkomstige middelen en dient als buffervermogen voor de onderneming om daarmee de financiële gevolgen van een mogelijke risicoaansprakelijkheid voortvloeiende uit de activiteiten van “A” af te dekken.
4.11 De Inspecteur heeft die stelling van belanghebbende evenwel gemotiveerd betwist en daartoe gesteld dat de uit “A” afkomstige gelden door belanghebbende op risicovolle wijze werden belegd – onder andere door het innemen van optieposities – en dat de aan dergelijke beleggingen verbonden risico’s dusdanig zijn dat redelijkerwijs niet aannemelijk is dat de belegde middelen tijdig weer in de onderneming beschikbaar zullen zijn. De aan de beleggingen verbonden risico’s zijn een gevolg van een buiten de ondernemingssfeer gelegen keuze van belanghebbende en vormen dan ook geen ondernemingsvermogen.
4.12 Belanghebbende op wie te dezen de bewijslast rust, heeft geen, althans onvoldoende, bewijsmiddelen bijgebracht om te doen blijken dat sprake is van het beleggen van binnen de onderneming tijdelijk overtollige liquiditeiten, noch dat de effectenrekening een (wezenlijke) functie vervult binnen de onderneming van belanghebbende. De Rechtbank heeft dan ook terecht beslist dat de effectenrekening bij B bank niet tot het ondernemingsvermogen van “A” dient te worden gerekend.
4.13 Subsidiair stelt belanghebbende dat zijn beleggingsactiviteiten als een op zichzelf staande onderneming moeten worden aangemerkt. Op grond hiervan kan de effectenrekening – aldus belanghebbende – als behorend tot het ondernemingsvermogen van deze zelfstandige ondernemingsactiviteit, niet tot de rendementgrondslag behoren. Tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur heeft belanghebbende geen, althans onvoldoende, bewijsmiddelen bijgebracht om te doen blijken dat ten aanzien van deze beleggingsactiviteiten sprake is van een bron van inkomen. Onder meer heeft belanghebbende niet doen blijken dat sprake is van een (objectieve) verwachting dat hij met die activiteiten redelijkerwijs voordeel kan behalen.
4.14 De Rechtbank heeft derhalve terecht geoordeeld dat de effectenrekening bij B bank tot de rendementsgrondslag van het inkomen sparen en beleggen moet worden gerekend.
Inkomensafhankelijke bijdrage premie Zorgverzekeringswet
4.15 Belanghebbendes beroep heeft mede betrekking op de aanslag inkomensafhankelijke bijdrage premie Zorgverzekeringswet en de daarmee verband houdende beschikking heffingsrente. Belanghebbende heeft geen afzonderlijke bezwaren aangevoerd tegen de opgelegde aanslag en de beschikking. Het door belanghebbende verdedigd inkomen bedraagt in hoger beroep meer dan het maximum bijdrage-inkomen van € 31.231 waardoor, ook indien belanghebbende te dezen in het gelijk zou worden gesteld, het voor belanghebbende in hoger beroep niet mogelijk is een gunstiger beslissing te krijgen dan bij de Rechtbank, welke zou leiden tot vernietiging of vermindering van de aanslag en de daarin begrepen beschikking. Belanghebbende heeft dus geen belang bij het instellen van het hoger beroep zodat dit vanwege het ontbreken van procesbelang niet-ontvankelijk dient te worden verklaard.
Heffingsrente
4.16 Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het hoger beroep in zoverre ongegrond.
Slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond voor wat betreft de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2008 en de daarmee verband houdende beschikking heffingsrente. Voor wat betreft de aanslag inkomensafhankelijke bijdrage premie Zorgverzekeringswet en de daarmee verband houdende beschikking heffingsrente is het hoger beroep niet-ontvankelijk.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
6. Beslissing
Het Hof:
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor wat betreft het beroep tegen de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2008 en de daarop betrekking hebbende beschikking heffingsrente en
- verklaart het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank inzake de aanslag inkomensafhankelijke bijdrage premie Zorgverzekeringswet 2008 en de daarop betrekking hebbende beschikking heffingsrente niet-ontvankelijk.
Deze uitspraak is gedaan door mr. M.G.J.M. van Kempen, voorzitter, mr. A.J. Kromhout en mr. P. van der Wal, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier.
De beslissing is op 14 mei 2013 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(C.E. te Brake) (M.G.J.M. van Kempen)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 22 mei 2013
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.