ECLI:NL:GHARL:2025:6249

Uitspraak

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN

locatie Arnhem

nummer BK-ARN 23/2496

uitspraakdatum: 7 oktober 2025

Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[belanghebbende](hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 29 juni 2023, nummer ARN 21/5096, in het geding tussen belanghebbende en

de
inspecteurvan de
Belastingdienst/Kantoor Eindhoven(hierna: de Inspecteur)

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

Aan belanghebbende is voor het jaar 2017 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend.

1.2.

De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar het bezwaar gegrond verklaard, de aanslag verminderd en de belastingrente dienovereenkomstig verminderd. Daarna heeft de Inspecteur de aanslag ambtshalve verder verminderd.

1.3.

Belanghebbende is tegen de uitspraken op bezwaar in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de aanslag en de beschikking belastingrente verminderd en een vergoeding van proceskosten toegekend.

1.4.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft nadere stukken ingediend. De Inspecteur heeft een nader stuk ingediend.

1.5.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 juli 2025. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, bijgestaan door zijn echtgenote [naam1] , en mr. T.A.M. Drubbel, als de gemachtigde van belanghebbende. Namens de Inspecteur zijn verschenen [naam2] , [naam3] en [naam4] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij deze uitspraak is gevoegd.

1.6.

Belanghebbende heeft na sluiting van het onderzoek een brief met dagtekening 17 juli 2025 met bijlagen aan het Hof gezonden. Het Hof ziet in deze stukken geen aanleiding om het onderzoek te heropenen en rekent de brief met bijlagen niet tot de gedingstukken.

2.Vaststaande feiten

2.1.

Belanghebbende is gehuwd met mevrouw [naam5] (hierna: de echtgenote). Beiden hebben de Nederlandse nationaliteit.

2.2.

Volgens de Basisregistratie Personen (hierna: BRP), voorheen Gemeentelijke Basisadministratie, was belanghebbende woonachtig op de volgende adressen:

• van 18 augustus 2006 tot 20 juli 2019: [adres1] 12, te [plaats1] , Nederland;

• van 20 juli 2019 tot 4 augustus 2021: [adres2] 75, te [plaats2] , Nederland;

• van 4 augustus 2021 tot 4 november 2021: [adres3] [plaats3] 27, E [plaats4] , Spanje; en

• met ingang van 4 november 2021: [adres2] 75, te [plaats2] , Nederland.

Volgens de BRP was de echtgenote woonachtig op de volgende adressen:

• van 13 februari 2008 tot 1 oktober 2018: [adres1] 12, te [plaats1] , Nederland;

• van 1 oktober 2018 tot 4 augustus 2021: [adres2] 75, te [plaats2] , Nederland;

• van 4 augustus 2021 tot 4 december 2021: [adres3] [plaats3] 27, E [plaats4] , Spanje; en

• met ingang van 4 december 2021: [adres2] 75, te [plaats2] , Nederland.

2.3.

Belanghebbende was van 2006 tot medio 2019 eigenaar van de woning op het adres [adres1] 12 in [plaats1] (hierna: de woning in Nederland).

2.4.

Belanghebbende is sinds 18 juli 2008 voor 50% eigenaar van een woning in Spanje op het adres [plaats3] 27, [plaats4] (hierna: de woning in Spanje). De andere helft is eigendom van zijn echtgenote (voor 25%) en [naam6] (eveneens voor 25%), een zoon van zijn echtgenote (hierna: de zoon). Inschrijving in de registers heeft plaatsgevonden op 1 september 2008.

2.5.

Volgens een notariële akte die is opgemaakt ten behoeve van hypothecaire kredietverlening is de waarde van de woning in Spanje per 1 september 2008 getaxeerd op € 495.811. De door belanghebbende ten behoeve van de woning in Spanje afgesloten hypothecaire geldlening bedroeg per 1 januari 2017 nog € 84.524,81. Tot de gedingstukken behoort een op 17 januari 2020 afgegeven “Certificación Catastral” van de woning in Spanje waarin een waarde van € 81.022,73 wordt vermeld. Tot de gedingstukken behoort ook een rapport van architect [naam7] . Dit rapport gaat uit van een waarde van de woning in Spanje aan het begin van 2017 van € 264.316. Deze waarde is berekend door uit te gaan van een aanvangswaarde van de woning in Spanje aan het begin van 2008 van € 400.000 en dat bedrag te indexeren op basis van prijsontwikkeling volgens het Spaanse Nationaal Instituut voor de Statistiek van bestaande woningen in “Comunicad Valenciana”.

2.6.

Tot de stukken van het geding behoort de eerste pagina (van in totaal zeven pagina’s) van een “Geliberaliseerde Huurovereenkomst Woonruimte – 3 jaar” voor een woning aan de [adres2] 75 te [plaats2] waarin belanghebbende en de zoon gezamenlijk als “huurder” worden aangeduid en [naam8] B.V. als verhuurder, welke overeenkomst op 13 juli 2017 zou worden getekend.

2.7.

Belanghebbende en de echtgenote hebben allebei twee kinderen die in Nederland wonen.

2.8.

In 2017 hadden belanghebbende en zijn echtgenote diverse Nederlandse bankrekeningen, een Nederlandse ziektekostenverzekering en twee Nederlandse levensverzekeringen. Belanghebbende had in 2017 een Spaanse bankrekening bij [naam9] , een SIP-kaart (gezondheidspas die toegang geeft tot de publieke gezondheidszorg in Spanje) en een particuliere Spaanse zorgverzekering bij [bedrijf] . Belanghebbende heeft onder meer afschriften overgelegd van doktersafspraken in Spanje in 2017 en van rekeningen uit 2017 voor nutsvoorzieningen voor de woning in Spanje. Belanghebbende heeft voor het jaar 2017 ook afschriften van de bankrekening bij [naam9] overgelegd en een overzicht van zijn verblijfsdagen in Spanje.

2.9.

Belanghebbende is door de Belastingdienst jaarlijks uitgenodigd om aangifte IB/PVV te doen. Hij heeft voor het jaar 2017, de daaraan voorafgaande jaren en daaropvolgende jaren aangifte gedaan als binnenlands belastingplichtige. Belanghebbende heeft de woning in Nederland in de aangiften IB/PVV tot en met het jaar 2019 aangemerkt als eigen woning. De woning in Spanje heeft belanghebbende niet in de aangiften verantwoord.

2.10.

Belanghebbende heeft op 4 april 2018 aangifte IB/PVV 2017 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 19.631^[1]en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van nihil.

2.11.

De Inspecteur heeft met dagtekening 20 mei 2021 aan belanghebbende een aanslag IB/PVV 2017 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 35.484 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 7.624. De Inspecteur heeft daarbij een bedrag van € 4.753 aan rente voor de eigen woning en een bedrag van € 11.000 aan uitgaven voor onderhoudsverplichtingen niet in aftrek aanvaard. De correctie van het inkomen uit sparen en beleggen betreft een bedrag van € 66.638. Dat laatste bedrag heeft betrekking op bank- en spaartegoeden die volgens de Inspecteur niet zijn aangegeven en op de woning in Spanje. De Inspecteur heeft de waarde van de woning in Spanje voor belanghebbende en zijn echtgenote vastgesteld op € 371.250, zijnde 75% van € 495.000. Tot slot heeft de Inspecteur aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend.

2.12.

Het tegen de aanslag IB/PVV 2017 gerichte bezwaar heeft de Inspecteur ontvangen op 27 mei 2021.

2.13.

Bij uitspraak van 27 augustus 2021 heeft de Inspecteur het bezwaar gegrond verklaard en het belastbare inkomen uit sparen en beleggen verminderd tot € 2.811. Hij heeft daarbij de waarde van het deel van de woning in Spanje van belanghebbende en zijn echtgenote vastgesteld op € 240.537^[2]en een hypothecaire schuld van € 78.525 in aanmerking genomen. De Inspecteur heeft de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting evenredig verminderd.

2.14.

Bij beschikking van 1 oktober 2021 heeft de Inspecteur het belastbare inkomen uit sparen en beleggen ambtshalve verminderd tot € 2.796, rekening houdend met een saldo aan bank- en spaartegoeden van € 65.990. De Inspecteur heeft daarbij een aftrek elders belast inkomen toegepast van € 763.

2.15.

De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, het belastbare inkomen uit werk en woning verminderd met een bedrag van € 3.392 aan uitgaven voor onderhoudsverplichtingen en de beschikking belastingrente dienovereenkomstig verminderd. De Rechtbank heeft voor de beroepsfase een kostenvergoeding voor beroepsmatige verleende rechtsbijstand toegekend van € 2.187,50, waaronder een bedrag van € 95 voor reiskosten.

3.Geschil

3.1.

In hoger beroep is in geschil of:

i) de aanslag IB/PVV voor het jaar 2017 en de beschikking belastingrente, zoals die luiden na de uitspraak van de Rechtbank, op de juiste bedragen zijn vastgesteld;
ii) de Rechtbank de reiskosten met € 95 op een te laag bedrag heeft vastgesteld;
iii) belanghebbende recht heeft op vergoeding van materiële schade in de vorm van reiskosten die hij en zijn echtgenote hebben gemaakt voor een zitting die de Rechtbank één dag van tevoren heeft geannuleerd; en
iv) belanghebbende recht heeft op vergoeding van immateriële schade.

3.2.

Belanghebbende stelt dat hij, zowel naar de maatstaf van artikel 4 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) als voor de toepassing van het belastingverdrag Nederland-Spanje^[3](hierna: het Belastingverdrag), in het jaar 2017 niet in Nederland woonde, maar zijn woonplaats in Spanje had. Dit betekent volgens belanghebbende dat de woning in Nederland als eigen woning kan worden aangemerkt en dat de woning in Spanje niet in de Nederlandse heffing mag worden betrokken. Ter zitting heeft belanghebbende desgevraagd verklaard dat niet in geschil is dat voor de woning in Nederland in 2017 € 14.910,28 aan hypotheekrente is betaald. Voor het geval het Hof oordeelt dat belanghebbende als binnenlands belastingplichtige in de heffing moet worden betrokken, stelt belanghebbende dat het belastbare inkomen uit sparen en beleggen te hoog is vastgesteld.

Daarnaast stelt belanghebbende dat de Rechtbank bij de proceskostenveroordeling rekening heeft gehouden met een te laag bedrag aan reiskosten. Hij stelt dat de werkelijke reiskosten vanuit de woning in Spanje, bestaande uit onder meer vliegtickets voor hem en zijn echtgenote, kosten van het reizen per auto en parkeerkosten, voor zowel de twee zittingen bij de Rechtbank die doorgang hebben gevonden als voor een zitting die de Rechtbank één dag van te voren heeft afgezegd, hadden moeten worden vergoed. Die laatste kosten moeten zo nodig worden vergoed als materiële schade, veroorzaakt door de Rechtbank of de Inspecteur. Tot slot vraagt belanghebbende om vergoeding van immateriële schade vanwege de manier waarop hij door de Belastingdienst is behandeld en vanwege het tijdsverloop.

3.3.

De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende in 2017 zijn woonplaats in Nederland had en dat de aanslag en de beschikking belastingrente, zoals die luiden na de uitspraak van de Rechtbank niet te hoog zijn. Ten aanzien van de proceskostenveroordeling is de Inspecteur van mening dat deze eerder te hoog dan te laag is, omdat de noodzaak tot het instellen van beroep uitsluitend voortvloeide uit de handelwijze van belanghebbende. Voor een vergoeding van materiële of immateriële schade is volgens de Inspecteur geen aanleiding.

3.4.

Ter zitting heeft belanghebbende zijn stelling dat rekening moet worden gehouden met een hoger bedrag aan uitgaven voor onderhoudsverplichtingen onvoorwaardelijk en ondubbelzinnig ingetrokken, omdat het volledige door belanghebbende gestelde bedrag aan uitgaven voor onderhoudsverplichtingen al bij zijn echtgenote in aanmerking is genomen, zodat de Inspecteur per saldo - bij belanghebbende en zijn echtgenote tezamen - met meer dan 100% van de door belanghebbende gestelde uitgaven voor onderhoudsverplichting rekening heeft gehouden. Dit is daarom in hoger beroep niet meer in geschil.

4.Beoordeling van het geschil

Vooraf: stukken ontvangen na het onderzoek ter zitting

4.1.

Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. Dat betekent dat partijen daarna geen toelichting meer kunnen geven of stukken kunnen indienen, tenzij het Hof het onderzoek heropent. Belanghebbende heeft na het sluiten van het onderzoek de onder 1.6 vermelde brief met bijlagen aan het Hof gestuurd. Het Hof heeft dit opgevat als een verzoek tot heropening van het onderzoek. Het Hof heeft partijen er in de uitnodiging voor de zitting op gewezen dat nadere stukken uiterlijk tien dagen voor de zitting moeten worden ingediend. Het Hof is van oordeel dat de stukken te laat zijn ingediend. Het Hof ziet in de vermelde brief geen aanleiding om het onderzoek te heropenen. Het Hof rekent de brief met bijlagen daarom niet tot de gedingstukken en slaat op deze stukken geen acht.

Woonplaats

4.2.

Op grond van artikel 2.1, eerste lid, Wet IB 2001 is voor de inkomstenbelasting een binnenlands belastingplichtige een natuurlijke persoon die in Nederland woont. Buitenlands belastingplichtige is een natuurlijk persoon die niet in Nederland woont, maar wel Nederlands inkomen geniet. Een binnenlands belastingplichtige wordt in Nederland in de belastingheffing betrokken voor zijn wereldinkomen, terwijl een buitenlands belastingplichtige alleen voor zijn Nederlands inkomen in de inkomstenbelastingheffing wordt betrokken.

4.3.

Op grond van artikel 4 van de AWR wordt waar iemand woont naar de omstandigheden beoordeeld. Bij de uitleg van dit woonplaatsbegrip moet acht worden geslagen op alle in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Volgens vaste rechtspraak komt het erop aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en het desbetreffende land. Hierbij dient geen bijzondere betekenis te worden toegekend aan bepaalde (categorieën) omstandigheden, zoals bijvoorbeeld iemands sociale of economische binding met een land.^[4]Voor een woonplaats is daarom niet vereist dat betrokkene economische banden heeft met dat land bijvoorbeeld door het verrichten van betaalde arbeid. Verder geldt dat de duurzame band met één land niet sterker hoeft te zijn dan de band met een ander land, zodat voor een woonplaats hier te lande niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijk leven, ofwel het middelpunt van iemands persoonlijke levensbelangen, zich in Nederland bevindt. Daardoor bestaat (in uitzonderlijke gevallen) de mogelijkheid dat iemand zowel in Nederland als in een ander land woont.^[5]

4.4.

Het Hof is op grond van de onder 2 genoemde feiten en omstandigheden, mede in onderlinge samenhang beschouwd, van oordeel dat - zoals de Inspecteur heeft gesteld - belanghebbende in het jaar 2017 wel een (bepaalde) duurzame band van persoonlijke aard met Nederland had. Het Hof heeft daarbij het volgende in aanmerking genomen. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben de Nederlandse nationaliteit en beschikten in Nederland over een woning in [plaats1] waar zij ook stonden ingeschreven. Daarnaast heeft belanghebbende vanaf medio 2017 als (mede) huurder een huurovereenkomst voor een periode van drie jaar gesloten voor de woning in Harderberg. De kinderen van belanghebbende en die van de echtgenote wonen in Nederland. Belanghebbende en zijn echtgenote beschikten over een Nederlandse zorgverzekering. Daarnaast heeft belanghebbende aangifte IB/PVV 2017 gedaan als binnenlands belastingplichtige. De verklaring van belanghebbende (i) dat hij en zijn echtgenote in [plaats1] stonden ingeschreven om te voorkomen dat de woning aldaar zou worden afgesloten van nutsvoorzieningen, (ii) dat zij nadien stonden ingeschreven in [plaats2] omdat belanghebbende op papier samen met de zoon de woning in [plaats2] huurde en de verhuurder inschrijving van belanghebbende op dat adres eiste en (iii) dat deze inschrijvingen tot gevolg hadden dat belanghebbende en zijn echtgenote in Nederland verplicht verzekerd zijn voor ziektekosten, is niet voldoende om aan te nemen dat belanghebbende in 2017 desondanks geen duurzame band van persoonlijke aard met Nederland had. De kopieën die belanghebbende heeft overgelegd van onder meer Spaanse bankafschriften, rekeningen van nutsbedrijven, een Spaanse zorgverzekering en afspraken in Spaanse ziekenhuizen, laten zien dat belanghebbende in 2017 een duidelijke band had met Spanje, maar die stukken bewijzen niet dat belanghebbende in 2017 geen (bepaalde) duurzame band van persoonlijke aard met Nederland had. Datzelfde geldt voor de cruises die belanghebbende en zijn echtgenote in 2017 hebben gemaakt.

4.5.

Het voorgaande betekent dat belanghebbende voor de toepassing van de Wet IB 2001 in het jaar 2017 in Nederland woonde en als binnenlands belastingplichtige moet worden aangemerkt. Voor die situatie heeft belanghebbende gesteld dat hij in het jaar 2017 ook in Spanje woonde en dat hij voor toepassing van het Belastingverdrag wordt geacht inwoner te zijn van Spanje en niet van Nederland, zodat Nederland daarmee rekening moet houden bij de inkomstenbelastingheffing.

4.6.

Artikel 4 van het Belastingverdrag luidt, voor zover hier van belang:

“1. Voor de toepassing van deze Overeenkomst betekent de uitdrukking “inwoner van een van de Staten” iedere persoon die, ingevolge de wetgeving van die Staat, aldaar aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf, plaats van leiding of enige andere soortgelijke omstandigheid.

(…)

3. Indien een natuurlijke persoon ingevolge de bepaling van het eerste lid inwoner van beide Staten is, gelden de volgende regels:

a. hij wordt geacht inwoner te zijn van de Staat waar hij een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft. Indien hij in beide Staten een duurzaam huis tot zijn beschikking heeft, wordt hij geacht inwoner te zijn van de Staat waarmede zijn persoonlijke en economische betrekkingen het nauwst zijn (middelpunt van de levensbelangen);

b. indien niet kan worden bepaald in welke Staat hij het middelpunt van zijn levensbelangen heeft, of indien hij in geen van de Staten een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft, wordt hij geacht inwoner te zijn van de Staat waar hij gewoonlijk verblijft;

c. indien hij in beide Staten of in geen van beide gewoonlijk verblijft, wordt hij geacht inwoner te zijn van de Staat waarvan hij onderdaan is;

d. indien hij onderdaan is van beide Staten of van geen van beide, regelen de bevoegde autoriteiten van de Staten de aangelegenheden in onderlinge overeenstemming.

(…)”

4.7.

Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat hij ingevolge de wetgeving van Spanje, aldaar in het jaar 2017 aan belasting was onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf, plaats van leiding of enige andere soortgelijke omstandigheid. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat belanghebbende geen woonplaatsverklaring of inkomensverklaring van de Spaanse belastingautoriteit heeft overgelegd en dat belanghebbende heeft verklaard dat hij voor het jaar 2017 in Spanje geen aangifte voor de Spaanse (equivalent van) inkomstenbelasting heeft gedaan en ook niet hoefde te doen, en dat hij alleen Spaanse onroerendzaakbelasting betaalt. De niet onderbouwde stelling van belanghebbende dat de Spaanse belastingdienst geen woonplaatsverklaring en inkomensverklaring wil afgeven, acht het Hof ongeloofwaardig. Ook uit de verklaring van 4 augustus 2024 van de gestor van belanghebbende in Spanje dat zij sinds september 2013 alle zaken betreffende de Spaanse belastingen, verzekeringen, nutsbedrijven etc. en de betalingen daarvoor voor belanghebbende regelt, volgt niet dat belanghebbende in 2017 op grond van zijn woonplaats of verblijf in Spanje of enige andere soortgelijke omstandigheid aldaar aan een belasting naar het inkomen was onderworpen.

4.8.

Uit het voorgaande volgt dat belanghebbende voor de toepassing van het Belastingverdrag geen inwoner is van Spanje, zodat het Hof niet toekomt aan de zogenoemde ‘tie-breaker’-regel van artikel 4, derde lid, van het Belastingverdrag. Nederland mag belanghebbende daarom voor het jaar 2017 als binnenlands belastingplichtige in de heffing van inkomstenbelasting betrekken.

Inkomen uit sparen en beleggen

4.9.

Voor de situatie dat hij binnenlands belastingplichtige is, stelt belanghebbende dat het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen te hoog is vastgesteld. Hij betoogt primair dat het werkelijke rendement uit zijn box 3-vermogensbestanddelen lager is dan het door de Inspecteur in aanmerking genomen rendement, omdat het werkelijke rendement van de woning in Spanje volgens hem nihil is. Ten aanzien van de forfaitaire berekening van het voordeel uit sparen en beleggen stelt belanghebbende dat een te hoge waarde is toegekend aan het aandeel dat zijn echtgenote en hij hebben in de woning in Spanje en dat niet alle bank- en spaartegoeden mogen meetellen. De Inspecteur heeft deze stellingen betwist.

4.10.

Het Hof beoordeelt eerst het forfaitair bepaalde rendement en behandelt daarna de stellingen van belanghebbende over het werkelijke rendement.

Forfaitair bepaald rendement

4.11.

Ten aanzien van het forfaitair, volgens het wettelijke stelsel van 2017, bepaalde rendement stelt belanghebbende in hoger beroep dat hij bezwaar heeft gemaakt tegen de vaststelling van het saldo van de bank- en spaartegoeden. Volgens belanghebbende stonden op 1 januari 2017 grotere bedragen op de rekening(en) dan gebruikelijk, onder meer in verband met een ontvangen erfenis, en zijn daarmee vervolgens betalingen gedaan, zodat deze grotere bedragen niet mogen meetellen. Het Hof volgt belanghebbende hierin niet. Op grond van artikel 5.2, eerste lid, Wet IB 2001 is de grondslag sparen en beleggen de rendementsgrondslag aan het begin van het kalenderjaar (peildatum). Het Hof gaat bij de beoordeling van het forfaitair bepaalde rendement dan ook uit van de saldi op 1 januari 2017.

4.12.

Voorts stelt belanghebbende dat de Inspecteur, door zich bij het bepalen van het forfaitaire rendement te baseren op een waarde van de woning in Spanje van € 320.717, is uitgegaan van een te hoge waarde. Belanghebbende voert daarvoor primair aan dat de waarde van de woning in Spanje € 81.022 bedraagt. Belanghebbende verwijst daarvoor naar het op 17 januari 2020 afgegeven “Certificación Catastral”. Subsidiair stelt hij onder verwijzing naar het rapport van [naam7] (zie 2.5) dat moet worden uitgegaan van een waarde van € 268.185.

4.13.

Het Hof oordeelt wat de woning in Spanje betreft als volgt. De relevante waarde van de woning in Spanje is de prijs welke op 1 januari 2017 door de meestbiedende koper zou worden betaald bij aanbieding ten verkoop op de voor de zaak meest geschikte wijze na de beste voorbereiding.^[6]Het Hof acht het niet aannemelijk dat het bedrag op de “Certificación Catastral” deze waarde vertegenwoordigt, reeds omdat het certificaat uit 2020 is en onvoldoende zegt over de waarde in 2017. Partijen hebben de (relevante) waarde geprobeerd te benaderen door uit te gaan van de werkelijke waarde in 2008 en daarop de algemene prijsstijgingen en -dalingen vanaf 2008 tot en met 2016 toe te passen. De Inspecteur heeft daarbij een uitgangswaarde van € 495.811 per medio 2008 gehanteerd, gebaseerd op de onder 2.5 genoemde notariële akte. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur daarmee, tegenover het door belanghebbende ingebrachte rapport van [naam7] , welk rapport zonder toelichting in een in het jaar 2008 dalende markt uitgaat van een waarde van de woning in Spanje van € 400.000 per 1 januari 2008, aannemelijk gemaakt dat de waarde medio 2008 € 495.811 was. Vervolgens heeft de Inspecteur met de indexatie, die – zo constateert het Hof – nauwelijks afwijkt van de indexatie voor de periode medio 2008 tot en met 2016 in het rapport van [naam7] , aannemelijk gemaakt dat hij met een waarde van de woning in Spanje op 1 januari 2017 van € 320.717 (waarvan 75% is toegerekend aan belanghebbende en zijn echtgenote) niet van een te hoge waarde is uitgegaan.

4.14.

Het voorgaande brengt mee dat het volgens het forfaitaire stelsel bepaalde voordeel uit sparen en beleggen met € 2.796 niet op een te hoog bedrag is vastgesteld.

Werkelijk rendement

4.15.

Dan moet vervolgens de vraag worden beantwoord of belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat het werkelijke rendement in 2017 lager was dan € 2.796.

4.16.

Belanghebbende stelt dat het werkelijke rendement van de woning in Spanje in 2017 nihil was, omdat er geen huurinkomsten waren en de waarde van deze woning aan het einde van 2017 lager was dan de aankoopprijs in 2008, zodat er ook geen ongerealiseerd rendement was. De Inspecteur heeft dit betwist en stelt dat in 2017 sprake was van een voordeel uit zelfbewoning en van een ongerealiseerd rendement.

4.17.

Het Hof stelt het volgende voorop. Bij de vergelijking tussen het werkelijke en het forfaitair bepaalde rendement, dient het rendement op het gehele vermogen van de belastingplichtige in box 3 in aanmerking te worden genomen (dus met inbegrip van de banktegoeden) en niet alleen het rendement op bepaalde vermogensbestanddelen of categorieën vermogensbestanddelen.^[7]Bij de berekening van het werkelijke rendement in een bepaald kalenderjaar kan geen rekening worden gehouden met positieve of negatieve rendementen in andere jaren.^[8]Ook ongerealiseerde waardestijgingen in het jaar tellen mee voor de bepaling van het werkelijke rendement.^[9]

4.18.

Het Hof oordeelt hier als volgt over. Volgens het rapport van [naam7] was in het jaar 2017 sprake van een waardestijging van de woning in Spanje. Als het Hof de procentuele stijging waarvan in dit rapport wordt uitgegaan, toepast op de waarde van de woning in Spanje op 1 januari 2017 van € 320.717 (zie 4.13) is in het jaar 2017 sprake van een ongerealiseerde waardestijging van ruim € 10.000, waarvan 75% (dus ruim € 7.500) toekomt aan belanghebbende en zijn echtgenote. Belanghebbende heeft geen inzicht verschaft in het werkelijke rendement van de overige vermogensbestanddelen die tot de rendementsgrondslag behoren. Belanghebbende heeft aldus, mede gelet op de betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat het werkelijke rendement uit het vermogen in box 3 in 2017 lager was dan het forfaitair bepaalde rendement.

Aftrek elders belast

4.19.

Het Hof merkt op dat de Rechtbank in het dictum het belastbare inkomen uit sparen en beleggen heeft vastgesteld op € 2.796 en daarbij abusievelijk niet heeft vermeld dat rekening moet worden gehouden met de tussen partijen niet in geschil zijnde aftrek elders belast voor buitenlands inkomen van € 763. Het Hof zal het oordeel van de Rechtbank op dit punt aanvullen.

Belastingrente

4.20.

Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.

Door de Rechtbank vastgestelde proceskostenvergoeding

4.21.

De Rechtbank heeft geen kosten voor de behandeling van het bezwaar toegekend, omdat belanghebbende niet om een vergoeding heeft verzocht voordat de Inspecteur uitspraak op bezwaar deed. De kosten voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de behandeling van het beroep heeft de Rechtbank vastgesteld op € 2.092,50. Daartegen heeft belanghebbende in hoger beroep geen grieven aangevoerd en de Inspecteur heeft daartegen geen (incidenteel) hoger beroep ingesteld, zodat het Hof daarvan zal uitgaan.

4.22.

Belanghebbende stelt dat de Rechtbank met € 95 een te laag bedrag aan reiskostenvergoeding heeft toegekend. Volgens belanghebbende had de Rechtbank moeten oordelen dat de door hem in het formulier proceskosten genoemde reiskosten van € 1.804,22 moeten worden vergoed. Dit bedrag bestaat uit kosten voor vliegtickets [plaats4] -Amsterdam voor belanghebbende en zijn echtgenote, kosten voor reizen per auto en parkeerkosten.

4.23.

De Inspecteur stelt zich in hoger beroep op het standpunt dat het beroep enkel gegrond is verklaard omdat belanghebbende de relevante stukken pas in de beroepsfase heeft ingebracht, zodat belanghebbende niet in aanmerking komt voor een proceskostenvergoeding en de Rechtbank deze stelling ten onrechte niet heeft behandeld. Ter zitting heeft de Inspecteur desgevraagd bevestigd dat deze stellingen niet zijn bedoeld als incidenteel hoger beroep. De Inspecteur stelt dat voor de bepaling van de hoogte van de reiskosten moet worden uitgegaan van het woonadres in [plaats2] , zoals ook volgt uit de BRP.

4.24.

Het Hof oordeelt hierover als volgt. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 11 juli 2025, ECLI:NL:HR:2025:1127, over proceskostenvergoedingen overwogen:

“4.3 Op grond van artikel 8:75, lid 1, Awb is de bestuursrechter bevoegd een partij te veroordelen in de kosten die een andere partij redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het bezwaar en de behandeling van het beroep bij de bestuursrechter. Het gaat niet alleen erom dat de kosten zelf redelijk moeten zijn, maar ook dat het inroepen van rechtsbijstand redelijk moet zijn.^[10]Een integrale vergoeding van de kosten die aan deze zogenoemde dubbele redelijkheidstoets voldoen, heeft de wetgever echter niet beoogd.^[11]De proceskostenvergoedingen zijn naar de bedoeling van de wetgever slechts bedoeld als een tegemoetkoming in de werkelijk gemaakte proceskosten.^[12]De wetgever achtte het verder een te grote werklast voor de bestuursrechter als in ieder individueel geval een beoordeling op grond van de dubbele redelijkheidstoets zou moeten plaatsvinden.^[13]

4.4

Met het oog op deze doelstellingen zijn in het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) nadere regels opgenomen over de kosten waarop de veroordeling betrekking kan hebben en de wijze waarop het bedrag van de kosten wordt vastgesteld. (…)”

4.25.

Volgens artikel 1, aanhef en onderdeel d, van het Besluit kan een veroordeling in de kosten uitsluitend betrekking hebben op de reis- en verblijfkosten van een partij of een belanghebbende. Het gaat dus om de reiskosten van belanghebbende en niet om die van zijn echtgenote. Het bedrag van deze kosten wordt vastgesteld conform artikel 11, eerste lid, onderdeel d, van het Besluit tarieven in strafzaken 2003: een tarief waarvan de hoogte gelijk is aan de reiskosten per openbaar middel van vervoer, laagste klasse dan wel een kilometervergoeding van € 0,28 per kilometer indien openbaar vervoer niet of niet voldoende mogelijk is. In bijzondere omstandigheden kan hiervan worden afgeweken.

4.26.

Voor vergoeding komen in aanmerking de reiskosten voor een zitting. Kosten voor een dag van te voren afgelaste zitting komen niet voor vergoeding in aanmerking. Het Hof gaat bij het bepalen van de reiskosten uit van het woonadres van belanghebbende volgens de BRP. Het Hof ziet in de omstandigheid dat belanghebbende blijkens de vliegtickets steeds enkele dagen voor de zitting vanuit [plaats4] naar Amsterdam is gevlogen geen bijzondere omstandigheden om hiervan af te wijken.

4.27.

Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat, gelet op zijn gezondheidsproblemen, reizen per openbaar vervoer niet mogelijk is. Het Hof acht daarom aannemelijk dat openbaar vervoer niet of niet voldoende mogelijk is geweest. Bij de berekening van de reiskosten heeft het Hof op basis van de ANWB-routeplanner met de optie auto en snelste route, de afstand van de [adres2] 75 in [plaats2] naar de Rechtbank vastgesteld op 55,9 kilometer enkele reis, zodat de reiskosten worden vastgesteld op 55,9 kilometer x 2 x € 0,28 x 2 zittingen = € 63. Gelet hierop heeft de Rechtbank, door de vergoeding voor reiskosten vast te stellen op € 95, deze niet te laag vastgesteld. De beroepsgrond faalt.

Verzoek om vergoeding van schade

4.28.

Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van materiële en immateriële schade. Hij wijst daartoe op de kosten die hij en zijn echtgenote hebben gemaakt voor de aanschaf van vliegtickets voor de zitting van 22 maart 2022 die de Rechtbank één dag van tevoren heeft afgezegd. Ter zitting heeft belanghebbende verklaard dat de door hem gestelde immateriële schade verband houdt met het feit dat belanghebbende onder druk staat dat de Belastingdienst het beeld oproept dat belanghebbende “de kluit belazerd heeft”, hem ten onrechte heeft opgenomen in de Fraude Signalering Voorziening en dat dit alles al jarenlang duurt.

4.29.

Voor zover belanghebbende met zijn verzoek aanspraak bedoelt te maken op vergoeding van schade op de voet van – het krachtens overgangsrecht in deze zaak nog van toepassing zijnde – artikel 8:73 Awb, wijst het Hof dat verzoek af. De op grond van die bepaling toe te kennen schadevergoeding heeft betrekking op alle schade die een partij als gevolg van een door de inspecteur onrechtmatig genomen besluit heeft geleden en waarvoor wordt voldaan aan de vereisten voor de toekenning van een schadevergoeding op grond van artikel 6:162 BW.^[14]Belanghebbende heeft onvoldoende onderbouwd dat hiervan sprake is. Voor zover belanghebbende het Hof heeft verzocht om niet de Inspecteur, maar de Rechtbank te veroordelen in de vergoeding van de kosten van de vliegtickets die hij heeft gekocht voor de door de Rechtbank afgelaste zitting, geldt dat de bestuursrechter daartoe niet bevoegd is.

4.30.

Het Hof vat het verzoek van belanghebbende tevens op als een verzoek om immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn. Aangezien hierom voor het eerst in hoger beroep is verzocht, neemt het Hof de duur van de totale procedure tot en met de uitspraak in hoger beroep in ogenschouw. De voor bezwaar, beroep en hoger beroep tezamen in aanmerking te nemen redelijke termijn bedraagt in beginsel vier jaar, vanaf het moment dat het bezwaarschrift is ontvangen.^[15]De termijn is derhalve gaan lopen op 27 mei 2021 en eindigde zo bezien op 27 mei 2025. Deze termijn wordt in dit geval met 2 maanden en 4 dagen verlengd, omdat het Hof met instemming van partijen de procedure zo lang heeft stilgelegd in afwachting van een arrest van de Hoge Raad over box 3.^[16]Dat betekent dat de redelijke termijn in dit geval is geëindigd op 31 juli 2025.

4.31.

Gezien de datum van de uitspraak van het Hof, is de redelijke termijn met afgerond 3 maanden overschreden. Dit is afgerond naar boven een half jaar.

4.32.

Als uitgangspunt voor de schadevergoeding wordt een tarief gehanteerd van € 500 per half jaar waarmee de redelijke termijn is overschreden. Het Hof heeft geen aanknopingspunten gevonden voor bijzondere omstandigheden, die aanleiding geven voor een beperking van de schadevergoeding. Het Hof kent vanwege deze overschrijding van de redelijke termijn daarom een vergoeding van immateriële schade van € 500 toe. Omdat tussen de ontvangst van het bezwaar en het doen van uitspraak op bezwaar minder dan zes maanden zijn verstreken, komt de vergoeding geheel voor rekening van de Staat der Nederlanden. Gelet op de beleidsregel van 8 juli 2014, nr. 436935, ziet het Hof ervan af de Staat in de gelegenheid te stellen als partij aan het geding deel te nemen.

Slotsom

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.

5.Griffierecht en proceskosten

5.1.

De Rechtbank heeft geen kosten voor de behandeling van het bezwaar vastgesteld, omdat niet om een vergoeding is verzocht voordat de Inspecteur uitspraak op bezwaar deed. De kosten voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de behandeling van het beroep heeft de Rechtbank vastgesteld op € 2.092,50. Daartegen zijn in hoger beroep geen grieven aangevoerd, zodat het Hof daarvan zal uitgaan. Over de vergoeding van de reiskosten in de beroepsfase heeft het Hof hiervoor in 4.27 geoordeeld dat de Rechtbank die met € 95 niet te laag heeft vastgesteld. Dit betekent dat de proceskostenveroordeling zoals vastgesteld door de Rechtbank in stand blijft.

5.2.

Nu belanghebbende in hoger beroep terecht heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn, ziet het Hof aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken. Aangezien alleen een immateriële schadevergoeding wordt toegekend en de redelijke termijn op 31 mei 2024 nog niet was overschreden, is er geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht.^[17]

5.3.

Belanghebbende heeft ter zitting expliciet verklaard af te zien van aanspraak op een proceskostenvergoeding voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de hogerberoepsprocedure. Belanghebbende heeft wel verzocht om vergoeding van zijn werkelijke reiskosten. Volgens de bijlage bij het door hem ingediende formulier proceskosten heeft hij die kosten berekend op € 2.770,48, bestaande uit de kosten van vliegtickets voor hem en zijn echtgenote voor de geannuleerde zitting bij de Rechtbank van 22 maart 2022, voor twee zittingen bij de Rechtbank op respectievelijk 12 januari 2023 en 24 maart 2023 en, voor de zitting bij het Hof, drie maal reiskosten per auto van de woning in Spanje naar [plaats4] v.v., drie maal parkeerkosten in [plaats4] , drie maal reiskosten per auto van Schiphol naar [plaats2] v.v., driemaal reiskosten per auto van [plaats2] naar Arnhem v.v. en driemaal parkeerkosten (naar het Hof begrijpt) in Arnhem.

5.4.

De proceskosten van belanghebbende heeft het Hof op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht en gelet op de hiervoor opgenomen overwegingen 4.25 tot en met 4.27 berekend op: één zitting x 55,9 kilometer enkele reis x 2 x € 0,28 = (afgerond naar boven) € 32.

6.Beslissing

Het Hof:

– bevestigt de uitspraak van de Rechtbank, met dien verstande dat hij in het dictum “vermindert de aanslag IB/PVV 2017 tot een aanslag, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 32.092 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.796” wijzigt in “vermindert de aanslag IB/PVV 2017 tot een aanslag, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 32.092, een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.796 en een aftrek elders belast voor buitenlands inkomen van € 763”,

– veroordeelt de Staat tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 500,

– wijst het verzoek om schadevergoeding voor het overige af, en

– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende in hoger beroep tot een bedrag van € 32.

Deze uitspraak is gedaan door mr. M.M. Breij, voorzitter, mr. A.E. Keulemans en mr. E.C.G. Okhuizen, in tegenwoordigheid van mr. S. Khodabaks als griffier.

De beslissing is op 7 oktober 2025 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(S. Khodabaks) (M.M. Breij)

Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Hoger beroep inzake aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en belastingrente voor het jaar 2017