Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
derde meervoudige belastingkamer
nummer 01/02227 (grondwaterbelasting)
U i t s p r a a k
op het beroep van N.V [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/ Grote ondernemingen [P] (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden aan haar opgelegde naheffingsaanslag in de grondwaterbelasting.
1. Naheffingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2000 een naheffingsaanslag in de grondwaterbelasting opgelegd ten bedrage van ƒ 868.503. Er is voorts een bedrag aan heffingsrente berekend van ƒ 14.754.
1.2. Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft de naheffingsaanslag bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft bij brief van 13 februari 2004 als nader stuk een kopie ingediend van de conclusie van 10 december 2003 van Advocaat-Generaal mr. Th. Groeneveld inzake een bij de Hoge Raad aanhangig geschil (nr. 38.305) tussen [A] N.V. (rechtsopvolger van belanghebbende en van [B] N.V.) en de Staatssecretaris van Financiën met betrekking tot een aan [B] N.V. opgelegde naheffingsaanslag in de grondwaterbelasting 1996, waarin de interpretatie van het begrip “infiltratie” in de Wet belastingen op milieugrondslag (hierna: Wbm) een belangrijke rol speelt. Op verzoek van het Hof heeft de Inspecteur bij brief van 17 februari 2004 kopieën ingediend van de aangiften grondwaterbelasting van belanghebbende over de periode januari 2000 tot en met december 2000.
1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 19 februari 2004 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord [belanghebbendes gemachtigde, tot bijstand vergeld van C werkzaam bij A N.V., alsmede de Inspecteur].
1.5. Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota’s moet als hier ingelast worden aangemerkt.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende heeft in het onderhavige tijdvak op diverse plaatsen in Gelderland, met het oog op de productie van drinkwater, door middel van inrichtingen grondwater onttrokken aan de bodem. Per kubieke meter onttrokken grondwater bedraagt de grondwaterbelasting in het onderhavige jaar voor waterleidingbedrijven ƒ 0,3530.
2.2. Een gedeelte van het onttrokken grondwater wordt door belanghebbende niet gebruikt voor de bereiding van drinkwater. Dit gedeelte wordt, nadat het is opgepompt, in een gesloten vat versproeid. Daardoor wordt er zuurstof in het water opgenomen. Het zuurstofrijke water wordt vervolgens teruggepompt in hetzelfde watervoerende pakket in de bodem, als waaraan het was onttrokken. De bedoeling van dit procédé is, dat in het grondwater in de bodem oxidatie van ijzerdeeltjes plaatsvindt. Wanneer het grondwater vervolgens wederom wordt opgepompt, blijven de ijzerdeeltjes daarbij in de bodem achter. Aldus kan er grondwater worden opgepompt dat minder ijzerhoudend is dan wanneer het de eerste keer wordt opgepompt.
2.3. De ingevolge artikel 6 van Pro de Wbm over de onttrokken hoeveelheid grondwater, gemeten in kubieke meters, verschuldigde grondwaterbelasting wordt door belanghebbende op aangifte voldaan. In de aangiften grondwaterbelasting heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat ingevolge artikel 6, tweede lid, juncto artikel 10 van Pro de Wbm (tekst 2000) op de belasting een vermindering (hierna: infiltratiekorting) dient te worden toegepast, berekend over het aantal kubieke meters water dat in het kader van het onder 2.2. beschreven procédé in de bodem is teruggepompt. Dit aantal kubieke meters bedroeg in het onderhavige tijdvak in totaal 2.935.124. Belanghebbende heeft de infiltratiekorting aldus berekend op 2.935.124 m³ x ƒ 0,2959 = ƒ 868.503,19. Per saldo voldeed belanghebbende over de onderhavige hoeveelheid grondwater overeenkomstig haar aangiften 2.935.124 x ( ƒ 0,3530 – ƒ 0,2959 =) ƒ 0,0571 = ƒ 167.595,58.
2.4. De Inspecteur heeft de door belanghebbende geclaimde infiltratiekorting niet geaccepteerd en heeft in verband daarmee de bestreden naheffingsaanslag ten bedrage van ƒ 868.503, vermeerderd met een bedrag aan heffingsrente van ƒ 14.754, opgelegd.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil of de bestreden naheffingsaanslag in stand dient te blijven.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Zij hebben daaraan ter zitting geen nieuwe argumenten of verweren toegevoegd.
3.3. Belanghebbende stelt zich in deze procedure, in afwijking in zoverre van de door haar met betrekking tot het onderhavige tijdvak ingediende aangiften, primair op het standpunt dat op de hoeveelheid van 2.935.124 m³ grondwater welke in de bodem is teruggepompt, het nihiltarief genoemd in artikel 9, aanhef en onderdeel c, van de Wbm (tekst 2000) van toepassing is. Het primaire standpunt leidt tot de conclusie dat belanghebbende overeenkomstig de door haar ingediende aangiften over het onderhavige tijdvak ƒ 167.595,58 te veel aan grondwaterbelasting heeft voldaan. Subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat met betrekking tot de genoemde hoeveelheid grondwater de bij de aangiften geclaimde infiltratiekorting, genoemd in artikel 6, tweede lid, juncto artikel 10 van Pro de Wbm, dient te worden toegepast.
3.4. De Inspecteur verwerpt zowel het primaire als het subsidiaire standpunt van belanghebbende. Hij stelt zich op het standpunt dat met betrekking tot de onderhavige hoeveelheid teruggepompt grondwater noch wordt voldaan aan de voorwaarden voor toepassing van het nihiltarief genoemd in artikel 9, aanhef en onderdeel c, van de Wbm, noch aan de voorwaarden voor toepassing van de infiltratiekorting, genoemd in artikel 6, tweede lid, juncto artikel 10 van Pro de Wbm.
3.5. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en primair tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van ƒ 167.595,58? negatief aan grondwaterbelasting, vermeerderd met (te vergoeden) heffingsrente, en subsidiair tot vernietiging van de naheffingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Ter onderbouwing van haar primaire standpunt heeft belanghebbende aangevoerd dat de betreffende hoeveelheid van 2.935.124 m³ grondwater, overeenkomstig de criteria genoemd in artikel 9, aanhef en onderdeel c, van de Wbm, met behulp van een inrichting is onttrokken en vervolgens in een gesloten systeem weer volledig is teruggevoerd in hetzelfde watervoerende pakket als waaraan het is onttrokken en dat ook overigens is voldaan aan de voorwaarden die zijn gesteld in het genoemde artikellid.
4.2. Hiertegenover heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat van volledige terugvoer in een gesloten systeem niet kan worden gesproken en dat ook overigens niet is voldaan aan de voorwaarden die in artikel 9, aanhef en onderdeel c, van de Wbm zijn gesteld. De Inspecteur heeft hiertoe onder meer aangevoerd dat van volledige terugvoer in een gesloten systeem slechts sprake is indien het betreffende grondwater, zonder verandering van kwaliteit en samenstelling, in een ononderbroken systeem wordt opgepompt en teruggevoerd. Dit is in het onderhavige geval naar zijn oordeel niet het geval aangezien aan het grondwater, door versproeiing in een gesloten vat, zuurstof is toegevoegd. Daardoor is een verandering opgetreden in de kwaliteit en de samenstelling van het onderhavige grondwater.
4.3. Belanghebbende heeft ter onderbouwing van haar primaire standpunt nader aangevoerd dat in een gesloten systeem wel degelijk sprake kan zijn van in- en uitstroom van zuurstof. Zij wijst daarbij op veranderingen van temperatuur, als gevolg waarvan het volume van het zich in het systeem bevindende grondwater kan toe- of afnemen. Bij een toename van het volume dient er zuurstof te kunnen uitstromen en vice versa.
4.4. De Inspecteur heeft erop gewezen dat, anders dan in de door belanghebbende bedoelde gevallen waarin de in- of uitstroom van zuurstof slechts het gevolg is van het af- dan wel toenemen van het watervolume als gevolg van temperatuurveranderingen, in het onderhavige geval sprake is van een actieve toevoer van zuurstof, als gevolg waarvan de kwaliteit en de samenstelling van het grondwater en, uiteindelijk, de samenstelling van de bodem veranderen.
4.5. Het Hof volgt de Inspecteur in deze opvatting. Naar het oordeel van het Hof is in het onderhavige geval van volledige terugvoer van het betreffende deel van het opgepompte grondwater in een gesloten systeem geen sprake nu door belanghebbende, met het oog op het verlagen van het ijzergehalte van het grondwater ten behoeve van de productie van drinkwater, actief zuurstof wordt toegevoegd. Reeds hierdoor wordt niet voldaan aan de voorwaarden voor toepassing van het nihiltarief, genoemd in artikel 9, aanhef en onderdeel c, van de Wbm.
4.6. Ter onderbouwing van haar subsidiaire standpunt, dat de infiltratiekorting als bedoeld in artikel 6, tweede lid, juncto artikel 10 van Pro de Wbm in dezen van toepassing is, heeft belanghebbende betoogd dat het terugpompen van het met zuurstof verrijkte water, anders dan de Inspecteur meent, wel degelijk valt onder de definitie van het begrip infiltreren die met betrekking tot de grondwaterbelasting heeft te gelden. In artikel 3, eerste lid, aanhef en onderdeel e, van de Wbm is bepaald dat voor de toepassing van Hoofdstuk II van de Wbm en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder “infiltreren van water”: water in de bodem brengen ter aanvulling van het grondwater met het oog op het onttrekken van grondwater. Naar de mening van belanghebbende brengt zij het onderhavige water in de bodem ter aanvulling van het grondwater en is het evident dat zij zulks doet met het oog op het onttrekken van grondwater.
4.7. Dat het onderhavige water in de bodem wordt gebracht met het oog op het onttrekken van grondwater wordt door de Inspecteur niet bestreden. De Inspecteur is evenwel van mening dat aan het begrip “infiltreren” voor de toepassing van de grondwaterbelasting de eis moet worden gesteld dat het in de bodem brengen van het water geschiedt ter kunstmatige aanvulling van het grondwater. Hij verwijst ter onderbouwing van dit standpunt onder meer naar de wetgeschiedenis van de Wbm, waaruit blijkt dat de definitie van infiltreren is ontleend aan artikel 1 van Pro de Grondwaterwet (hierna: Gww) en naar de wetsgeschiedenis van de Gww. Uit de wijziging van de wettekst van artikel 8, aanhef en onderdeel g, en artikel 9, aanhef en onderdeel c, van de Wbm, waarbij met ingang van het jaar 2000 “infiltreren” is vervangen door “terugvoeren”, leidt de Inspecteur af, dat het begrip “infiltreren” voor de heffing van de grondwaterbelasting, evenals dit voor de toepassing van de Gww het geval is, beperkt dient te worden uitgelegd en dat de infiltratiekorting waarop belanghebbende een beroep doet, is bedoeld als een faciliteit waaraan strikte voorwaarden zijn verbonden. Uit de wetsgeschiedenis van de Wbm is in dit kader naar het oordeel van de Inspecteur af te leiden dat de infiltratiekorting niet bedoeld is voor de situatie dat onttrokken grondwater weer in de bodem wordt gebracht, maar voor de gevallen dat oppervlaktewater in de bodem wordt gebracht ter aanvulling van het grondwater om dat vervolgens te kunnen onttrekken (Kamerstukken II, 1992/1993, 22 849, nr. 6, blz. 26).
4.8. Belanghebbende voert hiertegenover aan dat de beperkte uitleg van de Inspecteur wel heeft te gelden voor de Gww, maar niet voor de grondwaterbelasting. Zij verwijst daarbij onder meer naar de onder 1.3. genoemde conclusie van A-G mr. Th. Groeneveld, die op basis van de wetsgeschiedenis van oordeel is dat het begrip “infiltreren van water” voor de toepassing van de Gww beperkt dient te worden uitgelegd, terwijl voor de grondwaterbelasting daarentegen een ruime uitleg geboden is (onderdeel 3.5.2. van de conclusie). Naar het oordeel van de A-G leren de (spaarzame) aanwijzingen in de toelichting op de Wbm dat het hier gaat om een “ruime begripsbepaling” die “infiltraties van verschillende kwaliteit en volgens verschillende technieken” omvat waardoor “de onttrekking van grondwater aan de bodem min of meer ongedaan wordt gemaakt”. Het moet er daarom naar het oordeel van de A-G voor worden gehouden dat de wetgever het begrip “infiltreren van water” in de grondwaterbelasting een ruimere inhoud heeft willen geven en daaronder niet alleen heeft willen begrijpen het brengen van water in de bodem ter aanvulling van het grondwater (het infiltreren in de zin van de Gww) maar ook gevallen die voor de toepassing van de Wet bodembescherming als lozingen in de bodem zouden moeten worden aangemerkt (onderdeel 21 van de bijlage behorende bij de conclusie).
4.9. In de Memorie van Toelichting op de Wbm (Kamerstukken II 1992/1993, 22 849, nr. 3, blz. 5-7 en 19-21) wordt onder meer in de volgende passages inzicht geboden in de reikwijdte van het begrip infiltratie voor de toepassing van de grondwaterbelasting:
“3.1. Algemeen
(…) In een aantal situaties wordt de onttrekking van grondwater aan de bodem min of meer ongedaan gemaakt door middel van infiltratie. Min of meer, omdat voor infiltratie in het algemeen weliswaar strikte eisen worden gesteld, maar het geïnfiltreerde water doorgaans toch niet geheel van dezelfde kwaliteit is als het onttrokken water. In dit verband kan worden gedacht aan de situatie waarin water dat is onttrokken voor koeldoeleinden, weer wordt teruggepompt in het watervoerende pakket waaraan het was onttrokken, en wel onder zodanige voorwaarden dat de kwaliteit van het grondwatervoorkomen op een goed niveau wordt gehandhaafd. Een vergelijkbare situatie is de zogenoemde bronbemaling in de bouwnijverheid die gepaard gaat met retourbemaling. (…)
Artikel 3
(…) De onder e. opgenomen definitie van infiltreren is ook ontleend aan artikel 1 van Pro de Grondwaterwet. Deze ruime begripsbepaling omvat infiltraties van verschillende kwaliteit en volgens verschillende technieken. De meest hoogwaardige vorm is het terugbrengen van onttrokken grondwater zonder kwaliteitsverlies van betekenis in het watervoerende pakket waaraan het oorspronkelijk werd onttrokken. In zekere zin van mindere kwaliteit is de infiltratie door het brengen van min of meer verontreinigd water, opgepompt uit rivieren of ander oppervlaktewater, in infiltratiekanalen en vijvers in de duingebieden van de duinwaterleidingbedrijven, al dan niet met toepassing van zogenaamde voorzuivering, teneinde de uit natuurlijk oogpunt bovenmatige onttrekking van grondwater in het duingebied bij benadering goed te maken met gebruikmaking van de zandlagen als filter.”
4.10. Op basis van de onder 4.9. weergegeven passages uit de wetsgeschiedenis van de Wbm is het Hof van oordeel dat belanghebbende dient te worden gevolgd in haar opvatting dat het begrip infiltreren voor de toepassing van de grondwaterbelasting ruim moet worden geïnterpreteerd. Uit deze passages blijkt immers dat het terugvoeren van koelwater uitdrukkelijk is genoemd als voorbeeld van infiltratie in de zin van de Wbm. Het terugbrengen van onttrokken grondwater zonder kwaliteitsverlies van betekenis in het watervoerende pakket waaraan het oorspronkelijk werd onttrokken, wordt zelfs gekwalificeerd als de meest hoogwaardige vorm van infiltratie. In aanmerking nemende dat de Wbm tot stand is gekomen na de wijziging van de Gww, waarbij zogenoemde retourbemaling voor de toepassing van de Gww buiten het begrip infiltratie werd geplaatst, is het Hof van oordeel dat de wetgever bewust onderscheid heeft aangebracht in de reikwijdte van het begrip infiltratie zoals dit voor de Gww, onderscheidenlijk de Wbm heeft te gelden.
4.11. Het Hof verwerpt de opvatting van de Inspecteur dat uit de wijziging van de wettekst van artikel 8, aanhef en onderdeel g, en artikel 9, aanhef en onderdeel c, van de Wbm, waarbij met ingang van het jaar 2000 “infiltreren” is vervangen door “terugvoeren”, moet worden afgeleid, dat het begrip “infiltreren” voor de heffing van de grondwaterbelasting, evenals dit voor de toepassing van de Gww het geval is, beperkt dient te worden uitgelegd en dat de infiltratiekorting waarop belanghebbende een beroep doet, is bedoeld als een faciliteit waaraan strikte voorwaarden zijn verbonden. De betreffende wijziging heeft geen betrekking op de litigieuze infiltratiekorting, maar op de vrijstelling van onttrekkingen ten behoeve van koude- en warmteopslag, onderscheidenlijk het nihiltarief voor grondwater dat wordt onttrokken en vervolgens in een gesloten systeem weer volledig wordt teruggevoerd. De Inspecteur verbindt hieraan naar het oordeel van het Hof ten onrechte conclusies in het kader van de uitleg van het begrip “infiltratie” voor de toepassing van de infiltratiekorting.
4.12. Uit het voorgaande volgt dat belanghebbende dient te worden gevolgd in haar subsidiaire standpunt en dat de onderhavige naheffingsaanslag niet in stand kan blijven.
5. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten vast op 2 punten maal € 322 maal wegingsfactor 1,5 ofwel € 966.
6. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de bestreden uitspraak;
- vernietigt de onderhavige naheffingsaanslag;
- gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht van € 204,20 (ƒ 450);
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor een bedrag van € 966 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Aldus gedaan te Arnhem op 19 april 2004 door prof. mr. dr. J.A. Monsma, voorzitter, mr. C.M. Ettema en mr. drs. W.A.P. Nieuwenhuizen, leden, in tegenwoordigheid van mr. L.A. Aalbersberg als griffier.
(L.A. Aalbersberg) (J.A. Monsma)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 19 april 2004
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
– de naam en het adres van de indiener;
– de dagtekening;
– de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
– de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.