Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummers 08/00084 en 08/00085
uitspraakdatum: 22 september 2009
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)
en het hoger beroep van
X te Z hierna: belanghebbende),
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 22 januari 2008, nummer AWB 06/5489 in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2001 een naheffingsaanslag omzetbelasting (hierna: OB) opgelegd ten bedrage van € 3.674, alsmede bij beschikking een boete van € 1.837. Bij beschikking is tevens een bedrag van € 464 aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken van 25 augustus 2006 de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd en de boetebeschikking verminderd tot € 918.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 22 januari 2008 ongegrond verklaard voor zover het is gericht tegen de naheffingsaanslag (en, naar het Hof begrijpt, de beschikking heffingsrente), gegrond voor zover het is gericht tegen de boetebeschikking, de uitspraak van de Inspecteur met betrekking tot de boetebeschikking vernietigd en de boetebeschikking verminderd tot € 550.
1.4 Belanghebbende en de Inspecteur hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld, belanghebbende tegen alle onderdelen van de uitspraak, de Inspecteur tegen de vermindering van de boetebeschikking. Tot de stukken van het geding behoren het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaken betrekking heeft, de voormelde beroepschriften en het door de Inspecteur ingediende verweerschrift.
1.5 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 juni 2009 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende: haar vennoot A, wonende te Q (hierna: A) en haar gemachtigde B, kantoor houdend te R, alsmede de Inspecteur.
1.6 De Inspecteur heeft bij deze mondelinge behandeling een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota wordt als hier ingelast aangemerkt.
1.7 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandel¬de ter zitting de volgende feiten vast.
2.1 A was in de onderhavige jaren gedeeltelijk arbeidsongeschikt en genoot uit dien hoofde een WAO-uitkering. Daarnaast was hij werkzaam als taxichauffeur in de regio S. Hij exploiteerde in de vorm van een vennootschap onder firma een taxibedrijf onder de naam X 01, de belanghebbende in de onderhavige zaak. Het nummer in de naam van belanghebbende slaat terug op het nummer waaronder door het Openbaar lichaam taxizaken C (OLT-C) een vergunning is verleend voor het vervoer van personen tegen betaling als bedoeld in de Wet personenvervoer (2000). Belanghebbende exploiteerde de taxivergunning samen met twee andere personen, door belanghebbende pachters genoemd. Belanghebbende rekende het daarvoor van de pachters ontvangen bedrag tot haar winst uit onderneming.
2.2 A was vanaf 16 december 1998, de datum van afgifte van het kentekenbewijs deel I, houder van een personenauto, merk Mercedes, type 200 CDI diesel, met het kenteken AA-BB-00 (hierna: de Mercedes). De cataloguswaarde van de Mercedes bedraagt ƒ 103.872. Met de Mercedes, die tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende behoorde, verrichtte A zijn werkzaamheden als taxichauffeur. De pachters maakten voor dat doel gebruik van een Volkswagen Passat. A legde met de Mercedes ook de afstand af tussen zijn woning in Q en (de regio) S waar hij zijn werkzaamheden verrichtte. De zone in S waar A zijn werkzaamheden aanving, kon verschillen, afhankelijk van de geconstateerde drukte. De in verband met een dienst afgelegde woon-werkkilometers varieerden daardoor van 80 tot 100 kilometer. Na iedere gewerkte dienst tankte A de Mercedes af. Het tanken en het wassen van de auto gebeurde meestal op de terugweg naar huis.
2.3 A en zijn echtgenote beschikken tevens over een personenauto die tot hun privé-vermogen behoort. Dit betreft een Opel Corsa 1.2 XE. De echtgenote van A gebruikte de Opel ten behoeve van haar dienstbetrekking in een verzorgingstehuis.
2.4 Voor het inbouwen van de - wettelijk - vereiste taxameter heeft A met het Taxameter inbouw- en reparatiebedrijf D te S (hierna: D) een afspraak gemaakt voor vrijdag 18 december 1998. Tot de stukken van het geding behoren kopieën van bladzijden uit de agenda van D en van facturen. In de agenda staat voor die dag de volgende afspraak vermeld:
" 01 Meterinbouw
A 08.00 uur
012 3456 …"
Tot de stukken behoort een kopie van een factuur van D, gericht aan A, van 18 december 1998 waarbij aan belanghebbende voor de inbouw van een taxameter een bedrag van ƒ 285 in rekening wordt gebracht. Andere werkzaamheden zijn op die factuur niet vermeld.
2.5 In de agenda van D is voor maandag 21 december 1998 vermeld:
" 01 Div "
In de agenda van D is voor maandag 18 januari 1999 vermeld:
" 01 div merc 200 CDI
012 3456 …"
en voor vrijdag 22 januari 1999:
" Taxi 01
Detec inb.
012 34 …"
Tot de stukken behoort een kopie van een factuur van D, gericht aan A, van 22 januari 1999 waarbij aan belanghebbende voor de inbouw van een "detec sys" een bedrag van ƒ 600 in rekening wordt gebracht. Andere werkzaamheden zijn op die factuur niet vermeld.
2.6 De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat het telefoonnummer ten onrechte voor een deel onleesbaar is gemaakt op de overgelegde kopieën en dat het volledige nummer is: 012 3456789. A heeft verklaard dat dit zijn telefoonnummer is.
2.7 Tot de stukken van het geding behoren gegevens, waaronder kopieën van processen-verbaal en verslagen van telefoontaps, afkomstig uit een strafrechtelijk onderzoek bij D, waaruit kan blijken dat D zich in 1998 - onder meer - bezig hield met het inbouwen in taxi's van een kilometertelleronderbreker (hierna: kto). Met behulp van een kto kunnen aanvankelijk met de kilometerteller van de taxi geregistreerde kilometers achteraf worden verwijderd. Bij het uitschakelen van de kto springt de kilometerteller automatisch terug naar de stand waarop de teller stond toen de kto werd ingeschakeld. Of een kto is ingeschakeld, is voor een klant niet waarneembaar. Op grond van de bevindingen bij het strafrechtelijk onderzoek heeft de Inspecteur het standpunt ingenomen dat met de term "div" (of soortgelijke aanduidingen) in de werkplaatsagenda van D wordt gedoeld op het inbouwen van een kto. Onder gelijke termen werden de uit te voeren werkzaamheden vermeld in de werkschriften van een werknemer van D. Voor de inbouw van een kto in een Mercedes was specialistische kennis nodig. De inbouw van een kto in een Mercedes werd bij D gedaan door ene Ben die alleen op maandagen zijn werkzaamheden voor D freelance verrichtte. Voor de werkzaamheden in verband met het inbouwen van een kto werden door D geen facturen afgegeven. Het gebruik van een kto in een taxi is niet toegestaan. Dit verbod is ook de reden waarom de werkzaamheden in de agenda, het werkschrift en (meestal) tijdens telefoongesprekken, versluierd werden weergegeven.
2.8 Belanghebbende heeft in haar aangiften voor de omzetbelasting over het thans door de Inspecteur gehanteerde tijdvak van naheffing, geen bedrag vermeld in verband met het privé-gebruik door A van de Mercedes.
2.9 De Inspecteur heeft in 2003 bij belanghebbende een boekenonderzoek doen instellen. De bevindingen tijdens het onderzoek zijn neergelegd in een rapport van 18 augustus 2004 (hierna: het rapport) waarvan een kopie tot de stukken van het geding behoort. In het rapport is - onder meer - het volgende vermeld:
"(...)
2.2 Ter beschikking gestelde administratie
De volgende relevante bescheiden zijn ingeleverd voor het boekenonderzoek:
- rittenkaarten 1998 tot en met 2001;
- maandlijsten 1998 tot en met 2001;
- kostenfacturen 1998 tot en met 2001, alle van A, wagennummer 01;
- opgaven kilometerstanden per 31-12 van de jaren 1998 en 1999.
Uit de administratie valt niet op te maken of er gedurende de controleperiode ritten op rekening zijn gemaakt. Volgens een verklaring van belastingplichtige is dit wel het geval.
2.3 Niet ter inzage verstrekte administratie
- werkmappen (zie onderdeel 'Werkmappen');
- gegevens van de taxameter;
- werkroosters;
- stukken inzake ritten op rekening.
3 Beoordeling (kilometer)administratie
3.1 Rittenkaarten
(…)
De kilometeradministratie van de auto bestaat uit de door A ingevulde rittenkaarten. A heeft twee soorten voorbedrukte rittenkaarten gebruikt. Tot
8 september 2000 werd er gebruik gemaakt van een kaart met onder andere onderstaande kolommen.
Km.totaal Km.bezet Ritten Oprijsom
Einde dienst Kmteller
Aanvang dienst Kmteller
Verschil Dagteller Taxameter Taxameter Taxameter
Als de kaarten op datum worden gelegd, moet er in samenhang met een vastgestelde begin- en eindstand een sluitende kilometeradministratie ontstaan.
De kaarten worden niet volledig ingevuld. In de kolommen bij ‘aanvang en einde dienst’ worden slechts de laatste drie cijfers van de bevonden stand ingevuld. Hierdoor is het niet mogelijk een exacte controle uit te oefenen. Het vorenstaande bemoeilijkt de controle aan de hand van de ons ter beschikking staande informatie.
Bovendien wordt uitsluitend de regel ‘Verschil’ door A ingevuld. Aangezien er in de kolom ‘Km.totaal’ uitsluitend de stand van de dagteller is opgenomen is aansluiting tussen en controle op de dagelijkse ritten niet te maken.
De verreden kilometers naar de garage, tanken en dergelijke en eventuele privé-ritten worden niet op de rittenkaarten aangetekend. In veel gevallen worden genoemde handelingen verricht op tijdstippen waarop er volgens de rittenkaarten niet wordt gereden, bijvoorbeeld op een rustdag tussen twee werkdagen in, terwijl de eind- en beginstand van de rittenkaarten van die werkdagen op elkaar aansluiten. Ook hieruit blijkt dat in de controleperiode niet wordt uitgegaan van de tellerstand van de auto.
Vanaf 8 september werden door A voorbedrukte kaarten gebruikt waarop geen kolommen zijn vrijgemaakt voor het invullen van de kilometerstanden van de auto bij het begin en einde van de dienst. De chauffeur is gehouden deze standen bij te houden (…).
Op de kaarten tot 8 september wordt eveneens geen aantekening gehouden van de vertrek- en aankomsttijd per rit.
3.2 Kilometertelleronderbreker
Uit de Belastingdienst ter beschikking staande gegevens is gebleken dat in de auto met kenteken AA-BB-00 een kilometertelleronderbreker is ingebouwd. (…)
3.3 Taxameter
De taxameter is een geijkte, op grond van de wet personenvervoer voorgeschreven meter waarmee wordt bijgehouden wat de ritopbrengsten van de taxi zijn. (…)
Door het indrukken van een knop op de taxameter wordt het display geschoond en is de dagomzet niet meer oproepbaar. Het “nullen” van de taxameter staat gelijk aan het vernietigen van een primaire vastlegging. Dit is in strijd met art. 52 lid Pro 1, 4, 5 en lid 6 AWR (bewaarplicht en controleerbaarheid van de administratie). In de taxameter worden de gegevens weggeschreven en vastgelegd op een elektronische gegevensdrager. Deze gegevens kunnen kort- en langdurig worden bewaard. Indien er voor wordt gekozen de taxameter zo te programmeren dat de gegevens niet in het geheugen bewaard blijven, moeten de verreden ritten per dienst uitgeprint worden. Hiervoor dient dan wel een printer te worden aangeschaft.
De gegevens van de taxameter zijn de basis van de administratie en dienen te worden bewaard en desgevraagd aan de inspecteur te worden verstrekt.
In de aankondigingsbrief betreffende het boekenonderzoek zijn de gegevens van de taxameter opgevraagd. De gegevens van de taxameter zijn niet bewaard en/of aan de inspecteur verstrekt. (…)
Het vermelden van de ritten op de rittenkaart heeft niet tot gevolg dat de basisgegevens mogen worden vernietigd. Dit is namelijk geen conversie in de zin van art. 52 lid 5 AWR Pro.
3.4 Werkmappen/werkroosters
(…)
De werkmappen van de jaren 1999 tot en met 2001 zijn niet overgelegd. Tijdens ons bezoek op 20 mei 2003 hebben wij alsnog een werkmap over de periode 23 juli 2001 tot en met
13 oktober 2002 overhandigd gekregen. Werkmappen van oudere periodes waren niet meer voorhanden. Wij hebben in aanwezigheid van A een globale controle op de ontvangen werkmap verricht. Hieruit bleek al gauw dat de reeds eerder overhandigde rittenstaten niet aansluiten op de werkmap. Regelmatig bleken er rittenstaten te ontbreken van dagen waarop volgens de werkmap zou zijn gereden. A had hiervoor geen verklaring.
A liet ons tijdens ons bezoek een werkrooster van E zien waarin werd aangegeven op welke dagen en op welke uren hij diende te werken. Indien de chauffeur van dit rooster wenst af te wijken dient dit door hem te worden gemeld bij E. Ondanks dat, blijkens de administratie, A nagenoeg wekelijks fors afwijkt van de door E ingeplande werkdagen, hebben we geen bescheiden aangetroffen waaruit blijkt dat hij E hiervan in kennis heeft gesteld.
3.5 Ritten op rekening
Voor E worden er ook ritten op rekening gereden. Normaal gesproken worden deze ritten maandelijks via een zogenaamde declaratielijst bij de taxicentrale gedeclareerd. Een doorslag van dit declaratieformulier is bestemd voor de administratie van de vervoerder.
Volgens verklaring van A levert hij, in afwijking van de normale procedure, geen declaratielijsten in, maar de door de klanten overhandigde vervoersbewijzen (bonnetjes) die zijn afgegeven door de Nederlandse Spoorwegen of het Ziekenfonds. Voor zichzelf houdt hij een lijst bij van de door hem overgelegde bonnetjes. Zodra de Taxicentrale het totaalbedrag van de ingeleverde bonnetjes op zijn bankrekening heeft overgemaakt worden de lijstjes weggegooid. (…)
Doordat geen stukken zijn overgelegd kan niet worden gecontroleerd of alle gedeclareerde kilometers ook daadwerkelijk in de kilometeradministratie zijn verantwoord.
3.6 Aansluiting
Zoals in onderdeel 3.1 al is aangegeven wordt de kolom ‘aanvang dienst’ van de rittenstaat niet ingevuld vanaf de kilometerteller van de auto. Aangezien er op de rittenstaten geen rechtstreeks van de kilometerteller overgenomen standen worden genoteerd (er is slechts sprake van een afgeleide stand aan de hand van de dagteller), is het daarom nagenoeg onmogelijk geworden hierop enige adequate controle uit te oefenen. Te denken valt daarbij aan controles aan de hand van garagenota’s, de jaarlijkse opgave van kilometerstanden aan de belastingdienst en dergelijke.
Bij pogingen aansluiting te vinden met de rittenkaarten valt op dat de door de garage opgenomen stand van de kilometerteller altijd afwijkt van de door belastingplichtige vermelde stand. Daarbij is het verschil niet constant. Het verschil ontstaat op een moment, wordt groter en dan weer kleiner, weer groter en weer kleiner enzovoort.
Het fluctueren van het verschil vormt een duidelijke indicatie dat de kilometerstanden niet op de juiste wijze worden bepaald.
Het in- of uitgeschakeld zijn van de kilometertelleronderbreker op het moment van opnemen van de kilometerstand kan een verklaring zijn voor de geconstateerde verschillen.
Zoals in onderdeel ‘Rittenkaarten’ al is aangegeven wordt de kolom ‘aanvang dienst’ van de rittenstaat niet ingevuld vanaf de kilometerteller van de auto.
Volgens A wordt er jaarlijks aan de Belastingdienst een opgaaf verstrekt van de kilometerstand van de auto aan het eind van jaar. Slechts de lijsten van de jaren 1998 en 1999 zijn ingeleverd. Gelet op hetgeen hiervoor is opgemerkt, is de jaarlijkse opgave weinig zinvol als controlemiddel op de kilometeradministratie.
3.7 Niet verantwoorde ritten c.q. kilometers
Ondanks het feit dat er over de periode 16 december 1998 t/m 15 december 2001 geen juiste en controleerbare kilometeradministratie wordt bijgehouden hebben wij geprobeerd de bij ons aanwezige bescheiden/renseignementen terug te zoeken in de (overige) aanwezige administratie.
VOORBEELDEN :
- Op 25 juli 2000 ziet een belastingdienstmedewerker op T om 10.25 uur iemand uit de auto met kenteken AA-BB-00 stappen. Op dezelfde dag stapt er iemand om 11.20 uur in U. Volgens de aanwezige administratie is er op 25 juli 2000 niet met de auto met kenteken AA-BB-00 gereden.
- A heeft hiervoor geen verklaring.
- Op 9 oktober 2000 ziet een belastingdienstmedewerker op U om 15.40 uur iemand in de auto met kenteken AA-BB-00 stappen. Volgens de aanwezige administratie is er op die dag niet met de auto gereden. Op de door mevrouw A vervaardigde verzamelstaat staat vermeld dat vanaf 4 oktober 2000 tot en met 31 oktober 2000 vakantie is gehouden.
- A heeft geen verklaring voor het feit dat hij op die dag is gesignaleerd met een passagier.
- In de administratie van het jaar 2001 bevinden zich garagenota’s met factuurdatum 16 en 23 augustus. Op de nota van 16 augustus wordt door de garagehouder een kilometerstand aangegeven van 46830, op die van 23 augustus 46128. A kon hier in eerste instantie geen verklaring voor geven. Een verklaring zou kunnen zijn het gebruik van een kilometertelleronderbreker of een foutje van de garagehouder. Het laatste leek A de meest waarschijnlijke verklaring.
- Bij de overgelegde administratie zijn jaarlijks de benzinebonnen gevoegd. A verklaarde de auto elke keer na de laatste rit van de dag vol af te tanken. Bij Mercedes Benz Nederland hebben wij om informatie gevraagd naar het verbruik van een Mercedes E200 CDI Sedan met automaat. Volgens de huidige Europese normen zou het gemiddelde verbruik 6,9 liter diesel op 100 kilometer bedragen (1 op 14,49). A had het verbruik nooit uitgerekend maar schatte het in op 1 op 10 of 1 op 11. A gaf te kennen een rustige chauffeur te zijn. Ervan uitgaande dat Mercedes Benz het verbruik misschien iets te rooskleurig inschat, hanteren wij een verbruik van 1 op 11. In de periode 1999 t/m 2001 is er 5436,57 liter diesel getankt. Uitgaande van een verbruik van 1 op 11 zou er 59802 kilometer met deze auto zijn gereden. Volgens de overgelegde rittenstaten echter slechts 47024 kilometer, een verschil van 12778 kilometer.
Opvallend is verder dat er regelmatig veel meer wordt getankt dan volgens de gegevens
van de rittenstaten zou kunnen.
Enkele voorbeelden:
- Maandag 7 juni 1999, 108 km. gereden, 22,88 liter getankt;
- Vrijdag 11 juni 1999, 134 km. gereden, 34,22 liter getankt;
- Woensdag 30 juni 1999, 158 km. gereden, 24,37 liter getankt.
In alle gecontroleerde jaren kunnen diverse voorbeelden worden gevonden. Hieruit kan worden geconcludeerd dar veel meer met de auto wordt gereden dan de gegevens van de rittenstaten ons moeten doen geloven.
Er wordt ook getankt op dagen dat er volgens de overgelegde rittenstaten niet zou zijn gereden. Dit staat haaks op de verklaring van A dat na elke werkdag de auto wordt afgetankt. Dit zou betekenen dat de auto ook wordt afgetankt na privé-ritten of na ritten die niet in de omzet zijn terechtgekomen. A had geen verklaring voor het geconstateerde.
3.8 Resumé ten aanzien van de (kilometer-)administratie
Op grond van de volgende punten is er geen sprake van een juiste en controleerbare kilometeradministratie:
- de aanwezige rittenkaarten(staten) worden niet op de juiste wijze ingevuld;
- de ingebouwde onderbreker maakt het mogelijk een eventuele kilometerregistratie naar behoefte te manipuleren;
- de kilometerstand van de auto loopt soms daadwerkelijk terug. Dit kan worden verklaard door het daadwerkelijk gebruik van de kilometertelleronderbreker;
- de lijsten van de ritten op rekening (contractvervoer) zijn niet bewaard dan wel niet overgelegd;
- met betrekking tot de taxameter is er niet voldaan aan de bewaarplicht van artikel 52 AWR Pro;
- de werkmappen tot 23 juli 2001 zijn niet bewaard gebleven, dan wel niet verstrekt;
- er kan niet worden aangegeven waarom er wordt afgeweken van het werkrooster van E;
- de rittenkaarten sluiten niet aan op de tijdens ons bezoek overhandigde werkmap;
- er wordt getankt op dagen dat er volgens de rittenstaten niet zou zijn gereden;
- uitgaande van het brandstofverbruik zouden er veel meer kilometers moeten zijn verreden dan aangegeven;
- uit de beschreven voorbeelden blijkt dat er geen aansluiting is te maken.
(…)”
2.10 Op grond van de bevindingen tijdens het bij belanghebbende ingestelde boekenonderzoek heeft de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag OB, beschikking heffingsrente en boetebeschikking opgelegd.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de Inspecteur de voormelde naheffingsaanslag en boetebeschikking geheel danwel gedeeltelijk terecht heeft opgelegd.
3.2 Belanghebbende stelt dat in de Mercedes niet een kto is ingebouwd (geweest). Zij stelt dat A tijdens het boekenonderzoek heeft aangeboden met de controlerend ambtenaar in de Mercedes te gaan kijken, maar die heeft dat geweigerd. De overgelegde kilometeradministratie is achteraf opgemaakt door daarin in chronologische volgorde de rittenkaarten te verwerken. De kilometeradministratie geeft een juist beeld van de gereden kilometers. De verschillen tussen de kilometerstanden volgens de kilometeradministratie en volgens de kilometerteller zijn verklaarbaar. De verschillen betreffen slechts zakelijk, door de pachters, met de Mercedes gereden ritten. Het komt voor dat een pachter de Mercedes gebruikt als zijn eigen auto naar de garage is en A geen dienst heeft. Uit de kilometeradministratie blijkt dat de Mercedes geheel of nagenoeg geheel is gebruikt voor het verrichten van openbaar vervoer of taxivervoer in de zin van de Wet personenvervoer (2000) en dat de Mercedes niet voor privé-ritten is gebruikt.
3.3 De Inspecteur stelt zich in zijn verweer tegen het hoger beroep van belanghebbende op het standpunt dat bewezen is dat een kto is ingebouwd in de Mercedes, en dat - kort gezegd - de kilometeradministratie ook overigens onbetrouwbaar is. Belanghebbende heeft voorts niet de vereiste administratie gevoerd als bedoeld in artikel 52 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR). Alsdan rust op belanghebbende de last overtuigend aan te tonen dat en in hoeverre de uitspraken op het bezwaar onjuist zijn. Belanghebbende heeft - aldus de Inspecteur - met de overgelegde administratie niet het verlangde bewijs geleverd. De Inspecteur stelt zich voorts in zijn hoger beroepschrift op het standpunt dat de Rechtbank de opgelegde boete met niet meer dan 10 percent van het na bezwaar vastgestelde bedrag had moeten verminderen in verband met het overschrijden van de termijn als bedoeld in artikel 6 van Pro het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM).
3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in voormeld proces-verbaal.
3.5 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar, en vernietiging van de naheffingsaanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking.
3.6 De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover die de vermindering van de boetebeschikking betreft, vermindering van die beschikking tot 22,5 percent van de nageheven belasting en bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank voor het overige.
4. Beoordeling van het geschil
4.1 Op grond van artikel 15, eerste lid, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (hierna: UBOB) juncto artikel 15, eerste en zesde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 wordt de belasting welke drukt op het houden - met inbegrip van de aanschaffing - door de ondernemer, van een personenauto welke mede wordt gebezigd anders dan in het kader van zijn onderneming (privé-gebruik), eerst in aftrek gebracht alsof de auto uitsluitend in het kader van de onderneming wordt gebezigd; vervolgens is ter zake van het privé-gebruik jaarlijks 12 percent belasting verschuldigd over het bedrag aan kosten dat bij de heffing van de inkomstenbelasting beschouwd wordt niet te zijn gemaakt ten behoeve van de onderneming, dan wel (tekst vanaf 2001) als onttrekking wordt aangemerkt.
4.2 De Inspecteur stelt dat door de aanwezigheid van een kto de kilometeradministratie van belanghebbende onbetrouwbaar is en dat daarom de administratie van belanghebbende niet voldoet aan de eisen die de wet aan die administratie stelt (artikel 52 van Pro de AWR en artikel 31 van Pro de UBOB). Voorts stelt de Inspecteur zich op het standpunt dat de gegevens die zijn opgeslagen in de taxameter behoren tot de administratie van belanghebbende en dat belanghebbende door de taxameter dagelijks te nullen die gegevens heeft vernietigd, terwijl de wet voorschrijft dat die gegevens moeten worden bewaard (artikel 52 van Pro de AWR).
4.3 In zijn uitspraken van heden met kenmerk 08/00089 en de kenmerken 08/00090 tot en met 08/00099 inzake een aan A opgelegde naheffingsaanslag in de Belasting van personenauto’s en motorrijwielen en aan hem opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomsten¬belasting/premie volksverzekeringen en de premie Ziekenfondswet, heeft het Hof aannemelijk geoordeeld dat in de auto van belanghebbende een kto was ingebouwd en dat de kto ook daadwerkelijk is gebruikt. Het Hof beschouwt dat oordeel als hier herhaald en ingelast. Dit maakt dat de stand en het verloop van de kilometerteller niet overeenstemmen met het daadwerkelijk aantal verreden kilometers. Daarnaast acht het Hof aannemelijk dat de door belanghebbende bijgehouden administratie, waaronder een achteraf, aan de hand van rittenkaarten, opgemaakte kilometeradministratie, ernstige gebreken vertoont die uitgaan boven toelaatbare slordigheden en waarvoor belanghebbende geen afdoende en geloofwaardige verklaring heeft gegeven. Nu een juist bijgehouden en controleerbare kilometeradministratie een wezenlijk onderdeel is van de administratie van een taxiondernemer als belanghebbende, brengt het vorenoverwogene mee dat de administratie van belanghebbende niet voldoet aan de wettelijke eisen (artikel 52 van Pro de AWR en artikel 31 van Pro de UBOB).
4.4 De in de auto ingebouwde taxameter registreert de gedurende een taxirit verreden kilometers en de aan de klant in rekening te brengen prijs. Deze registratie is van buitenaf op de taxameter zichtbaar, hetgeen de klant ook de gelegenheid geeft de hem in rekening gebrachte prijs te controleren. Op basis van de op de taxameter geregistreerde gegevens wordt door A de omzet op de rittenkaart ingevuld. De mogelijkheid bestaat om op ieder gewenst moment, per rit dan wel dagelijks na afloop van een dienst, de door de taxameter geregistreerde gegevens (met behulp van een aan te sluiten printer) af te drukken op een papieren uitdraai. Belanghebbende heeft geen gebruik gemaakt van een dergelijke printer.
4.5 De taxameter voorziet in de mogelijkheid, door het indrukken van een knop op de meter, de tot dan toe zichtbaar geregistreerde gegevens te wissen. Dit wordt ook wel aangeduid als het ‘nullen’ van de taxameter; de stand van de meter staat dan weer op ‘nul’. Door het nullen worden de (van buitenaf zichtbaar) geregistreerde gegevens verwijderd. De taxameter werd dagelijks na afloop van de dienst door A genuld.
4.6 Voor een taxionderneming vervult de taxameter dezelfde rol als een kassa in een winkel. Op de taxameter wordt de aan de klant in rekening te brengen prijs afgelezen en vervolgens vastgelegd op een rittenkaart. De gegevens worden in het geheugen van de taxameter opgeslagen. De taxameter kan desgewenst, zo heeft de Inspecteur onweersproken verklaard, worden aangesloten op een printer, waarmee de klant desgewenst een bonnetje of uitdraai kan worden verstrekt, gelijk ook gebruikelijk is bij de kassa in een winkel. Alsdan is de taxameter, naar het oordeel van het Hof, aan te merken als een tot de administratie van belanghebbende behorende gegevensdrager in de zin van artikel 52 van Pro de AWR. Belanghebbende is op grond van artikel 52, vierde en zesde lid, van de AWR gehouden deze gegevensdrager (inclusief de daarop vastgelegde gegevens) gedurende zeven jaar te bewaren en wel zodanig dat controle door de Belastingdienst binnen een redelijke termijn mogelijk is.
4.7 Belanghebbende heeft er niet voor gekozen om een printer aan te schaffen, waarmee na iedere rit of dagelijks of (na het standaard door belanghebbende dagelijks nullen, maar dan met behulp van het intern geheugen van de taxameter) een periodieke uitdraai per maand of per jaar had kunnen worden gemaakt van de ritten en de omzet van de auto, waarna de uitdraai toegevoegd had kunnen worden aan de administratie van belanghebbende. Niet gesteld of gebleken is dat belanghebbende de door de taxameter geregistreerde gegevens heeft overgebracht op een andere gegevensdrager zoals bedoeld in artikel 52, vijfde lid, van de AWR.
4.8 Voor zover belanghebbende heeft willen stellen dat zij niet op de hoogte was van de mogelijkheid te kunnen printen dan wel van de mogelijkheid om het intern geheugen te gebruiken, acht het Hof dat niet geloofwaardig, gelet op de centrale rol van de taxameter in de onderneming van belanghebbende en de mogelijkheid om zich middels de gebruiksaanwijzing van de taxameter, de fabrikant of de installateur, collega taxichauffeurs dan wel de beroepsorganisatie of de taxicentrale terzake te laten voorlichten. Maar ook als belanghebbende gevolgd zou moeten worden in haar stelling dat zij niet van bedoelde opties op de hoogte was, kan haar dat niet baten omdat deze onwetendheid het bewust wissen van door de taxameter geregistreerde primaire gegevens niet rechtvaardigt.
4.9 Door te nullen (waarvan de noodzaak naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk is gemaakt) en voorts iedere andere vastlegging van de primaire gegevens achterwege te laten door geen uitdraai te maken met behulp van een printer dan wel de gegevens (hoewel dit op technisch vrij eenvoudige wijze uit te voeren zou zijn geweest) in het intern geheugen van de taxameter te laten opnemen, heeft belanghebbende niet voldaan op de op haar rustende verplichting om de automatisch door de taxameter gegenereerde gegevens te bewaren. Zulks klemt te meer nu de taxameter, gelet op het gebruik bij het afrekenen met de klant en het belang van de verreden kilometers en de in rekening gebrachte ritprijs, en bij gebreke aan iedere andere vastlegging van deze primaire gegevens, in een taxi een centrale en cruciale plaats inneemt. Het Hof benadrukt in dit verband dat het bij de registratie door de taxameter gaat om het vastleggen van de primaire gegevens, in tegenstelling tot de door A ingevulde rittenkaart. Op de rittenkaart worden slechts de eerder door de taxameter geregistreerde primaire gegevens met een apart uit te voeren handeling op een andere gegevensdrager genoteerd. Door het nullen van de taxameter is iedere mogelijkheid om de primaire registratie van de taxameter aan te sluiten bij de ingevulde rittenkaarten (een secundaire registratie) en eventueel de kilometeradministratie, geheel komen te vervallen.
4.10 De omstandigheid dat de taxameter de verreden kilometers (mede) registreert ten behoeve van de bescherming van de consument (die aldus de gevraagde ritprijs zelf kan controleren) en overigens voldaan is aan de eisen ingevolge de Taxiverordening en het Besluit chauffeursvergunningen, doet aan dit oordeel niet af. Dat in deze verordening en dit besluit een minder vergaande bewaarplicht is opgenomen, staat aan de plicht voor belanghebbende tot het nakomen van het gestelde in artikel 52 van Pro de AWR, niet in de weg. Evenmin doet daaraan af dat, zoals A ter zitting heeft verklaard, de taxameter bij zeer lange ritten - bijvoorbeeld naar het buitenland - automatisch op nul springt omdat de kilometerteller op de taxameter slechts driecijferig is. Dit verhindert immers niet dat, mede ter overtuiging van de cliënt, de gegevens in het geheugen worden opgeslagen.
4.11 In het algemeen rust op de Inspecteur de bewijslast van het hiervóór onder 4.1 bedoelde gebruik (Hoge Raad, 24 augustus 1999, nr. 34.608, BNB 1999/384). Nu naar hiervoor is overwogen niet is voldaan aan de verplichtingen zoals geformuleerd in artikel 52 van Pro de AWR verklaart het Hof echter overeenkomstig artikel 27j en artikel 27e van de AWR het beroep ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de bestreden uitspraak onjuist is (de zogenoemde omkering van de bewijslast). Het Hof acht in dit verband van belang dat het in dezen niet gaat om het niet voldoen aan de inlichtingenverplichting van artikel 47 van Pro de AWR en de op belanghebbende rustende bewijslast ten aanzien van feitelijke omstandigheden (Hoge Raad 3 februari 2006, nr. 41.814, BNB 2006/205) maar om de administratieverplichting van artikel 52 van Pro de AWR en de mogelijkheid van de inspecteur om deze administratie te controleren en desgewenst aan deze administratie informatie te ontlenen.
4.12 Belanghebbende heeft voor dat bewijs niet meer bijgebracht dan haar kilometeradministratie, die - naar hiervoor is geoordeeld - onbetrouwbaar is. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende dan ook niet het gevraagde bewijs geleverd.
4.13 Nu belanghebbende het van haar verlangde bewijs niet heeft geleverd, heeft de Inspecteur terecht de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. Ook indien artikel 27e AWR in het onderhavige geval niet van toepassing zou zijn, moet deze conclusie in stand blijven nu het Hof eveneens heeft geoordeeld dat de Inspecteur aannemelijk maakt dat sprake is geweest van enig privé-gebruik van de Mercedes door A (zie 4.17 hierna).
inzake de boete
4.14 Voor zover het beroep is gericht tegen een vergrijpboete geldt niet de zogenoemde omkering van de bewijslast (artikel 27e, tweede volzin, van de AWR). Dat brengt mee dat het aan de Inspecteur is aannemelijk te maken dat te weinig belasting op aangifte is voldaan. In het onderhavige geval rust op de Inspecteur derhalve de last aannemelijk te maken dat belanghebbende in het naheffingstijdvak de auto mede heeft gebezigd anders dan in het kader van haar onderneming. Voorts is het aan de Inspecteur te bewijzen in welke mate het belanghebbende kan worden verweten dat aanvankelijk te weinig belasting is voldaan.
4.15 De Inspecteur heeft een boete opgelegd van 50 percent van de nageheven belasting omdat het naar zijn mening aan opzet van belanghebbende is te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven. In verband met het proportionaliteitsbeginsel (aan belanghebbende en A is naar aanleiding van het ingestelde boekenonderzoek een groot aantal naheffings- en navorderingsaanslagen met boete opgelegd) is deze boete bij de uitspraak op bezwaar tegen de boetebeschikking teruggebracht tot 25 percent van de nageheven belasting. In verband met het overschrijden van de redelijke termijn (artikel 6 EVRM Pro) is de boete door de Rechtbank verder verminderd met 40 percent ofwel tot 15 percent van de nageheven belasting.
4.16 Uit de stukken van het geding blijkt dat de Inspecteur zijn standpunt omtrent het opzet van belanghebbende baseert op zijn stellingen omtrent de onaanvaardbaarheid van de door belanghebbende bijgehouden rittenadministratie en de daarop gebaseerde kilometer-administratie, mede in verband met de omstandigheid dat belanghebbende in de Mercedes een kto heeft doen inbouwen.
4.17 Het Hof heeft de Inspecteur geslaagd geacht in zijn stelling dat een kto is ingebouwd en dat de door belanghebbende achteraf vervaardigde rittenadministratie onbetrouwbaar is. Daargelaten dat de stand op de kilometerteller onbetrouwbaar is door het gebruik van de kto, is volgens die teller met de Mercedes een groter aantal kilometers gereden dan op de rittenkaarten aan zakelijke ritten is vermeld. Daarnaast heeft de Inspecteur aangevoerd dat is geconstateerd dat A gebruik heeft gemaakt van de Mercedes op dagen dat er volgens zijn eigen administratie geen rittenkaart is opgemaakt en derhalve, in de ogen van belanghebbende, geen zakelijke rit is gereden. De verklaring van belanghebbende voor een en ander is door het Hof niet geloofwaardig geacht. Ook in zoverre beschouwt het Hof dat oordeel als hier herhaald en ingelast. Gevoegd bij de omstandigheden dat belanghebbende over verhoudingsgewijs veel vrije dagen beschikte, dat de privé-auto van aanzienlijk mindere klasse is en dat de privé-auto door de echtgenote voor de uitoefening van haar dienstbetrekking werd gebruikt, acht het Hof de Inspecteur erin geslaagd aannemelijk te maken dat A enig privé gebruik van de Mercedes heeft gemaakt.
4.18 Belanghebbende, in de persoon van A, moet hebben geweten dat in de Mercedes een kto was ingebouwd, zij niet over een sluitende kilometeradministratie beschikte en dat door A enig privé gebruik van de Mercedes werd gemaakt. Daaruit vloeit voort dat belanghebbende moet hebben geweten dat zij ter zake een bedrag in haar aangiften voor de omzetbelasting had moeten opnemen. Door niettemin aangifte te doen zoals zij heeft gedaan is het naar het oordeel van het Hof aan het opzet van belanghebbende te wijten dat aanvankelijk te weinig omzetbelasting is voldaan. Een boete van 50 percent van de nageheven belasting is naar het oordeel van het Hof, ook als gelet wordt op het in dit geval daaruit voortvloeiende bedrag, in beginsel passend en geboden. Dat laatste geldt na de uitspraak op de door belanghebbende ingediende bezwaren temeer nu de Inspecteur in verband met de cumulatie van boeten de opgelegde boeten heeft verminderd tot 25 percent van de nagevorderde en nageheven belasting (al zou daarvoor naar het oordeel van het Hof ten dele geen plaats zijn), en de onder 4.3 genoemde naheffingsaanslag BPM, in afwijking van de bedoeling en de aankondiging van de Inspecteur, is opgelegd zonder boete.
4.19 De berechting van de onderhavige zaak heeft tot aan de uitspraak van de Rechtbank een totale duur van drie jaar en zeven maanden (‘de criminal charge’ is, anders dan de Inspecteur verdedigt, vervat in de brief van 23 juni 2004, waarin de boete aan belanghebbende is aangekondigd). Dit is aan te merken als een overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM Pro. Gesteld noch gebleken is dat de overschrijding van de redelijke termijn is te wijten aan bijzondere omstandigheden van het geval. De Rechtbank heeft aan de overschrijding van de redelijke termijn dan ook terecht gevolgen verbonden voor de opgelegde boete. Anders dan de Rechtbank is het Hof van oordeel dat in de totale duur van de berechting tot aan de uitspraak van Rechtbank aanleiding kan worden gevonden de boete met 20 percent te verminderen. In zoverre is het hoger beroep van de Inspecteur gegrond. Voor een verdere vermindering van de opgelegde boete acht het Hof geen termen aanwezig.
Slotsom
Het Hof verklaart het hoger beroep van belanghebbende ongegrond en het hoger beroep van de Inspecteur gegrond.
5. Kosten
Nu het hoger beroep van belanghebbende niet slaagt en het hoger beroep van de Inspecteur wel, hetgeen weliswaar leidt tot een vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank maar ook tot een verhoging van de door de Rechtbank vastgestelde boetebeschikking, acht het Hof voor een kostenveroordeling geen termen aanwezig. Op dezelfde grond kan de vergoeding van het door belanghebbende betaalde griffierecht achterwege blijven.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, doch uitsluitend voor wat betreft de beslissing omtrent de boetebeschikking, en bevestigt die uitspraak voor het overige;
- verklaart het beroep bij de Rechtbank gegrond voor zover het is gericht tegen de boetebeschikking;
- vernietigt de uitspraak op het bezwaar tegen de boetebeschikking en
- vermindert de boete tot een bedrag van € 734.
Deze uitspraak is gedaan door mr. J.P.M. Kooijmans, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en mr. A.J. Kromhout, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier.
De beslissing is op 22 september 2009 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(C.E. te Brake) (J.P.M. Kooijmans)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 24 september 2009
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.