Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belasting
nummer 08/00145
uitspraakdatum: 1 december 2009
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank) van 28 februari 2008, nummer AWB 07/1744,
in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is over het jaar 2001 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd (aanslagnummer 00.H17), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 50.243, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 233.350 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 52.605
1.2. Deze navorderingsaanslag is, na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, door de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd.
1.3. Het door belanghebbende tegen deze uitspraak op bezwaar ingestelde beroep is door de Rechtbank ongegrond verklaard.
1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Tot de stukken van het geding behoren het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft, alsmede alle stukken die, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd en waarvan door de griffier van het Hof afschriften zijn verzonden aan de wederpartij.
1.6. Het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft plaatsgehad op 1 oktober 2009 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord: belanghebbende en zijn gemachtigde alsmede de Inspecteur.
1.7. De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting een pleitnotitie voorgedragen. Exemplaren daarvan zijn overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van de pleitnota dient hier als herhaald en ingelast te worden aangemerkt.
1.8. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht.
2. Feiten
2.1. Voor de feiten verwijst het Hof naar de door de Rechtbank vastgestelde feiten. De Rechtbank heeft de feiten als volgt vastgesteld (waarbij eiser dient te worden gelezen als belanghebbende en verweerder als de Inspecteur).
2.2. Aan eiser is met dagtekening 22 oktober 2003 een aanslag IB/PVV over 2001 opgelegd overeenkomstig de door hem ingediende aangifte. Daarbij is het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 50.243 en het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen op € 52.605. Eiser heeft geen belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang aangegeven.
Eiser heeft in 1999 in het kader van een herstructurering van A Holding BV, 6500 aandelen A in B Holding BV (hierna: de BV) verworven voor een prijs van € 14.747. In 2001 heeft eiser deze aandelen vervreemd en daarbij een opbrengst behaald van € 248.097.
De BV is op 19 maart 1999 opgericht en heeft - naast cumulatief preferente aandelen - na de oprichting 125.000 aandelen A en 75.000 aandelen B geplaatst. De aandelen A hebben een nominale waarde van fl. 1 en de nominale waarde van de aandelen B bedraagt fl. 0,25. De uitgiftekoers van zowel aandelen A als aandelen B bedroeg fl. 5 per aandeel, zodat op de aandelen A per aandeel een agio is gestort van fl. 4 en op de aandelen B een agio van
fl. 4,75. In de boeken worden de agioreserves afzonderlijk geadministreerd. Naast het verschil in nominale waarde en in de agioreserve is er een verschil tussen aandelen A en B ter zake van de stemrechten; de aandelen A geven recht op vier stemmen per aandeel en de aandelen B geven recht op één stem per aandeel.
Ingevolge artikel 29, derde lid, van de statuten van de BV wordt de winst van de BV (na aftrek van 4% voor de houders van de cumulatief preferente aandelen) verdeeld over de aandelen A en B naar rato van het gestorte kapitaal.
Het aandelenbezit dat eiser in 1999 heeft verworven bedraagt 5,2% van de 125.000 aandelen A en 3,25% van de 200.000 aandelen A en B.
Aan verweerder is op 2 juni 2006 een renseignement gezonden door zijn ambtgenoot van de Belastingdienst/Q, belast met de heffing vennootschapsbelasting van het A-concern en de BV. Daarin geeft hij aan dat eisers in 1999 verworven aandelenbezit een aanmerkelijk belang - meer specifiek een soort aanmerkelijk belang - vormt en dat het in 2001 behaalde vervreemdingsvoordeel als winst uit aanmerkelijk belang belast moet worden.
Met dagtekening 5 december 2006 legt verweerder de thans bestreden navorderingsaanslag op.
2.3. Hieraan voegt het Hof nog het volgende toe.
2.4. Belanghebbende had minder dan 5% van de stemrechten in de BV.
2.5. De BV voert met betrekking tot de aandelen A en B geen verschillend (eigen) dividendbeleid.
2.6. Volgens de statuten van de BV (artikel 43) worden ingeval van ontbinding van de vennootschap uit hetgeen na voldoening van de schulden overblijft eerst aan de houders van cumulatief preferente aandelen de hen krachtens de statuten toekomende (dividend)bedragen voldaan. Het daarna overblijvende wordt overgedragen aan de houders van aandelen A en aandelen B naar evenredigheid van het totaal op ieders aandelen gestorte bedrag.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur terecht een aanmerkelijkbelangwinst in de onderhavige navorderingsaanslag heeft begrepen. Meer in het bijzonder spitst het geschil zich toe op de vragen of (i) te dezen sprake is van een ambtelijk verzuim dat aan navordering in de weg staat en – zo neen – (ii) of de aandelen van belanghebbende een zogenoemd soortaanmerkelijk belang vormen. Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag bevestigend en de tweede vraag ontkennend. De Inspecteur beantwoordt de vragen in tegengestelde zin.
3.2 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de stukken, waaronder eerdergenoemde pleitnota. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting.
3.3 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak van de Rechtbank, die van de Inspecteur en van de navorderingsaanslag.
3.4 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Ingevolge artikel 4.6, aanhef en onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) heeft de belastingplichtige een aanmerkelijk belang indien hij, al dan niet tezamen met zijn partner, direct of indirect voor ten minste 5% van het geplaatste kapitaal aandeelhouder is in een vennootschap waarvan het kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld.
4.2. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende voor minder dan 5% van het geplaatste kapitaal aandeelhouder is in de BV. Gelet hierop concluderen partijen terecht dat te dezen geen sprake is van een aanmerkelijk belang als bedoeld in de zo-even genoemde wetsbepaling.
4.3. Indien een vennootschap verschillende soorten aandelen heeft, heeft de belastingplichtige volgens artikel 4.7, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet ook een aanmerkelijk belang indien hij, al dan niet tezamen met zijn partner, direct of indirect voor ten minste 5% van het geplaatste kapitaal van een soort aandelen aandeelhouder is.
4.4. Blijkens de statuten van de BV, die zijn opgenomen in de akte van oprichting, heeft de vennootschap verschillende soorten aandelen, waaronder – voor zover hier van belang - aandelen A en aandelen B, uitgegeven.
4.5. De vraag is nochtans of deze civielrechtelijke verdeling van het aandelenkapitaal in soorten ook geldt voor de toepassing van de fiscale regels inzake de heffing van inkomen uit aanmerkelijk belang.
4.6. Het in artikel 4.7, eerste lid, van de Wet genoemde begrip ‘verschillende soorten aandelen’ is niet gedefinieerd in de Wet. Wel heeft de wetgever in het tweede lid van artikel 4.7 van de Wet bepaald dat:
“aandelen in een vennootschap en de aandelen in die vennootschap die zich daarvan onderscheiden uitsluitend doordat aan die aandelen een benoemingsrecht, het recht de naam van de vennootschap te mogen bepalen of een met die rechten vergelijkbaar recht is verbonden, of doordat ter zake van die aandelen een bijzondere aanbiedingsregeling of een daarmee vergelijkbare regeling geldt, worden beschouwd als behorende tot één soort”.
4.7. In hoger beroep herhaalt belanghebbende zijn reeds in de procedure voor de Rechtbank aangevoerde stelling dat de aandelen A en B als één soort dienen te worden aangemerkt, omdat het verschil tussen de aandelen A en B in wezen uitsluitend is terug te voeren op het verschil in stemrecht. Aandelen met uitsluitend een verschil in niet-vermogensrechtelijke aanspraken worden, aldus belanghebbende, niet als een aparte soort aangemerkt. De opsomming in het tweede lid van artikel 4.7 van de Wet is volgens belanghebbende niet limitatief bedoeld. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat artikel 4.7, tweede lid, van de Wet te dezen niet van toepassing is, aangezien de aandelen A en B verschillen in nominale waarde, agio en stemrecht. Hierdoor is, aldus de Inspecteur, met betrekking tot de door belanghebbende vervreemde aandelen A sprake van een soortaanmerkelijk belang. De Rechtbank heeft de Inspecteur in het gelijk gesteld.
4.8. In de wetsgeschiedenis is met betrekking tot artikel 4.7 van de Wet opgemerkt dat dit artikel is ontleend aan artikel 20a, derde lid, tweede, derde en vierde volzin, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en dat ten opzichte van die bepaling geen inhoudelijke wijziging is beoogd (Kamerstukken II 1998/1999, 26 727, nr. 3, blz. 198).
4.9. In de totstandkomingsgeschiedenis van bedoeld artikel 20a is onder meer het volgende vermeld:
De noodzaak voor de regeling inzake soort-aandelen houdt verband met de verschillende winstrechten die aan de aandelen kunnen zijn verbonden. Aandelen behoren tot dezelfde soort als de daaraan verbonden rechten identiek zijn” (Kamerstukken II 1995/1996, 24 761, B, blz. 14-15).
En:
“Een vennootschap heeft meer soorten aandelen ingeval de aan de aandelen verbonden rechten niet identiek zijn. Hierbij zij opgemerkt dat aandelen die slechts verschillen door het nominale bedrag, maar waarvan de aan de aandelen verbonden rechten overigens identiek zijn, tot eenzelfde soort behoren. Gedacht kan worden aan een vennootschap die gewone aandelen heeft uitstaan met een nominale waarde van f 1000 en f 100, maar die – in verhouding tot het nominale bedrag – in dezelfde mate delen in de winstreserves. Overeenkomstig de thans geldende regeling worden aandelen die zich uitsluitend van andere aandelen onderscheiden doordat daaraan een benoemingsrecht , het recht de naam van de vennootschap te mogen bepalen of een met die rechten vergelijkbaar recht is verbonden, dan wel doordat ter zake van die aandelen een bijzondere aanbiedingsregeling of een daarmee vergelijkbare regeling geldt, niet als een afzonderlijke soort aangemerkt.”. (Kamerstukken II 1995/96, 24 761, nr. 3, blz. 43-44).
4.10 Uit de hiervóór in overweging 4.9 geciteerde passages uit de wetsgeschiedenis, leidt het Hof af dat de regeling inzake het soortaanmerkelijk belang kennelijk naar de bedoeling van de wetgever ziet op aandelen die verschillen voor wat betreft de rechten op de winstreserves van een vennootschap. Aandelen die niet identiek zijn doordat zij verschillende winstrechten bevatten behoren tot een verschillende soort voor de toepassing van de aanmerkelijkbelangregeling. Aandelen die echter slechts niet-vermogensrechtelijke verschillen bevatten, maar wel identieke rechten op de winstreserves van een vennootschap belichamen, vormen naar het oordeel van het Hof – gelet op de kennelijke bedoeling van de wetgever - één soort aandelen. De wetgever heeft dit in artikel 4.7, tweede lid, van de Wet tot uitdrukking gebracht. Het Hof ziet, gelet op de kennelijke bedoeling van de wetgever, geen grond voor de door de Inspecteur verdedigde opvatting dat de opsomming van de rechten in artikel 4.7, tweede lid, van de Wet limitatief is bedoeld.
4.11. Nu de aandelen A en B, naar tussen partijen niet in geschil is, identieke rechten bevatten met betrekking tot de winstreserves van de BV, moet naar het oordeel van het Hof worden geconcludeerd dat deze aandelen voor de toepassing van de aanmerkelijkbelangregeling tot één soort behoren. Het verschil in stemrecht doet, zoals hiervóór is overwogen, daaraan niet af. Het verschil in nominaal kapitaal en agio tussen beide aandelen doet daaraan evenmin af, te minder nu het gestorte kapitaal op beide aandelen wel gelijk is.
4.12. Gelet hierop, moet worden geconcludeerd dat belanghebbende geen aanmerkelijk belang heeft gehad in de BV. De door hem met de vervreemding van de aandelen A in 2001 behaalde winst vormt geen winst uit aanmerkelijk belang. Mitsdien is de primitieve aanslag op dit punt niet tot een te laag bedrag vastgesteld. Voor navordering bestaat dan ook geen grond. De vraag of sprake is van een ambtelijk verzuim aan de zijde van de Inspecteur behoeft geen beantwoording.
4.13. Het hoger beroep van belanghebbende treft doel.
5. Proceskosten
Het Hof vindt aanleiding voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten vast op € 644 ter zake van in de procedure in hoger beroep beroepsmatig verleende rechtsbijstand (2 punten voor proceshandelingen en een wegingsfactor 1) en op € 805 ter zake van in de procedure bij de Rechtbank beroepsmatig verleende rechtsbijstand (2,5 punten voor proceshandelingen en een wegingsfactor 1), derhalve in totaal op € 1.449. Voorts kent het Hof aan belanghebbende voor beide procedures een reis- en verblijfkostenvergoeding toe ten bedrage van in totaal
€ 15.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
- verklaart het beroep bij de Rechtbank gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de navorderingsaanslag;
- gelast de Staat aan belanghebbende te vergoeden het door hem voor de procedure bij de Rechtbank betaalde griffierecht van € 39 en voor de procedure in hoger beroep van € 107, derhalve in totaal € 146;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.464.
Deze uitspraak is gedaan te Arnhem door mr. R. den Ouden, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. E.C.C.M. Kemmeren, in tegenwoordigheid van mr. J.L.M. Egberts als griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 1 december 2009.
De griffier, De voorzitter,
(J.L.M. Egberts) (R. den Ouden)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.