Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummer 09/00421
uitspraakdatum: 6 juli 2010
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna:de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Breda van 23 februari 2007, nummer AWB 05/1992, in het geding tussen de Inspecteur
en
X te Z(hierna:belanghebbende)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2000 een aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 87.513.
1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 23 februari 2005 gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, de aanslag verminderd en het verrekenbaar verlies voor het jaar 2000 vastgesteld op ƒ 79.437.
1.4 De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch dat de uitspraak van de Rechtbank heeft vernietigd en het beroep tegen de uitspraak van de Inspecteur ongegrond heeft verklaard. Op het beroep in cassatie van belanghebbende heeft de Hoge Raad bij arrest van 27 november 2009, nr. 08/04388, LJN: BK4524 de uitspraak van dat hof vernietigd en het geding verwezen naar het Gerechtshof te Arnhem (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest.
1.5 Zowel belanghebbende als de Inspecteur heeft een conclusie na verwijzing overgelegd. Tot de stukken van het geding behoren voorts de van de Hoge Raad ontvangen stukken met betrekking tot het beroep in cassatie en de dossiers met betrekking tot de voor het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch en de Rechtbank gevoerde procedures.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 juni 2010 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende alsmede de Inspecteur.
1.7 De Inspecteur heeft bij deze mondelinge behandeling een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Deze pleitnota wordt door het Hof tot de stukken van het geding gerekend.
1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
Na cassatie zijn de volgende vaststaande feiten nog van belang.
2.1 Belanghebbende is tot en met 30 april 2000 in dienstbetrekking werkzaam geweest. Op 20 april 2000 heeft belanghebbende met zijn partner X Holding B.V. (hierna: Holding) opgericht, in welke vennootschap zij tezamen alle aandelen houden. Eveneens op 20 april 2000 heeft Holding A B.V. opgericht. Holding houdt alle aandelen in A B.V.
2.2 is gevestigd te Vught. Zij exploiteert een groothandel in B-apparatuur en is blijkens een inschrijving in de registers van de Kamer van Koophandel vanaf 1 maart 2000.
2.3 A B.V. is op 11 april 2000 door belanghebbende bij de Belastingdienst aangemeld als startende onderneming. In het desbetreffende formulier is, ten behoeve van de loonbelasting, vermeld dat op 1 mei 2000 de eerste werknemer in dienst komt of is gekomen.
2.4 Belanghebbende, zijn partner en A B.V. zijn een overeenkomst van stille maatschap aangegaan, waarin onder meer is opgenomen:
"in aanmerking nemende:
• dat [A B.V.] een onderneming exploiteert die tot doel heeft het exploiteren van een groothandel, import- en distributiebedrijf van luchtbehandelingsapparatuur;
• dat [belanghebbende en zijn partner] over kennis beschikken die [A B.V.] nodig heeft om haar onderneming te exploiteren;
• dat de vennoten afspraken hebben gemaakt om de onderneming vanaf 1 mei 2000 gezamenlijk in maatschapsverband te exploiteren;
• dat de vennoten deze afspraken thans schriftelijk wensen vast te leggen.
(...)
Artikel 2
Deze overeenkomst is aangegaan met ingang van 1 mei 2000 voor onbepaalde tijd. Vanaf 1 mei 2000 wordt de onderneming voor gemeenschappelijke rekening gedreven.
(...)
Artikel 5
1. In de maatschap wordt per 1 mei 2000 ingebracht:
- door [A B.V.]; - arbeid en kennis.
- door [belanghebbende en zijn partner]: - volledige arbeid, kennis en zakelijke
relaties.
- bedrijfsonroerend goed gelegen (...).
(...)
Artikel 6
[A B.V.] zal op haar eigen naam contracten aangaan die betrekking hebben op de in maatschapsverband gedreven onderneming.
(...)
Artikel 8
(...)
4. De resterende nettowinsten en -verliezen der vennootschap worden door de vennoten als volgt genoten en gedragen:
5 %
72,5 %
22,5 %
(...)
Aldus overeengekomen op 1 mei 2000."
De overeenkomst van stille maatschap is niet geregistreerd.
2.5 A B.V. heeft op eigen naam aangifte gedaan voor de omzetbelasting en de verschuldigde belasting voldaan. A B.V. heeft geen aangifte gedaan voor de loonbelasting.
2.6 Belanghebbende heeft op 22 december 2000 verklaard (hierna: de intentieverklaring) dat hij op gezamenlijke naam en voor eigen rekening een onderneming heeft gedreven en nog drijft die tot doel heeft de uitoefening van een groothandel, import- en distributiebedrijf van luchtbehandelingsapparatuur, en dat hij voornemens is zijn onderneming in te brengen in een bestaande besloten vennootschap. De intentieverklaring is geregistreerd op 27 december 2000.
2.7 Belanghebbende heeft zijn aandeel in de stille maatschap bij overeenkomst van 28 juni 2001 overgedragen aan A B.V. De resultaten van de onderneming komen met ingang van 1 januari 2001 voor rekening en risico van A B.V. In verband met deze overdracht heeft belanghebbende ten laste van Holding een lijfrente bedongen tot een bedrag van ƒ 191.250.
2.8 Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2000 het standpunt ingenomen dat in dat jaar voor zijn rekening een onderneming werd gedreven. De in de overeenkomst van stille maatschap genoemde onroerende zaak is door belanghebbende en zijn partner niet in de maatschap ingebracht doch tot het buitenvennootschappelijke vermogen gerekend. Ter zake van willekeurige afschrijving op deze onroerende zaak heeft belanghebbende een bedrag van ƒ 175.000 in aanmerking genomen. In verband met de overdracht van zijn aandeel in de stille maatschap heeft belanghebbende een stakingwinst berekend van ƒ 191.250.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 In geschil is of belanghebbende in 2000 als (startende) ondernemer kan worden aangemerkt.
3.2 De Inspecteur is, voor zover na cassatie nog van belang, primair van mening -samengevat en zakelijk weergegeven - dat niet aannemelijk is gemaakt dat de overeenkomst van stille maatschap daadwerkelijk reeds op 1 mei 2000 tot stand is gekomen. Naar zijn mening kan belanghebbende in 2000 niet als (startende) ondernemer worden aangemerkt. Er is sprake van een opzetje om alsnog gebruik te kunnen maken van de ondernemersfaciliteiten die onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 golden. De Inspecteur verdedigt subsidiair dat de (materiële) onderneming niet werd uitgeoefend voor rekening van de stille maatschap maar voor rekening van A B.V.
3.3 Belanghebbende beantwoordt vorenstaande vraag bevestigend en verwijst ter onderbouwing daarvan naar de overgelegde overeenkomst van stille maatschap.
3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.5 Gelet op de inhoud van de stukken van het geding moet, indien het gelijk aan de Inspecteur is, de uitspraak van de Rechtbank worden vernietigd en het beroep tegen de uitspraak van de Inspecteur ongegrond worden verklaard. Indien het gelijk aan belanghebbende is moet de uitspraak van de Rechtbank worden bevestigd.
4. Beoordeling van het geschil
4.1 Belanghebbende stelt dat vanaf 1 mei 2000 mede voor zijn rekening en risico een onderneming werd gedreven door de stille maatschap. Hij verwijst daarbij naar de overeenkomst van stille maatschap die ter zake daarvan is opgemaakt. Hij stelt dat hij in die onderneming meer dan 1225 uren arbeid heeft verricht zodat hij terecht aanspraak heeft gemaakt op de ondernemersfaciliteiten waaronder, nu hij als startende ondernemer kan worden aangemerkt, de willekeurige afschrijving.
4.2 De Inspecteur heeft de stellingen van belanghebbende gemotiveerd betwist. Hij stelt dat ieder bewijs ontbreekt voor het bestaan en het actief zijn van de stille maatschap vóór - in elk geval - eind december 2000. Omdat gedurende die periode geen onderneming voor rekening van belanghebbende is gedreven is een onderzoek naar het werkelijk gewerkte aantal uren achterwege gebleven. De Inspecteur wijst er op dat:
- de overeenkomst van stille maatschap, anders dan de intentieverklaring, niet is geregistreerd, daar waar dit bij het professioneel opererende advieskantoor van de gemachtigde, vooral op gronden van bewijsrechtelijke aard, wel mocht worden verwacht;
- de administratie van de onderneming volledig is gevoerd op naam van A B.V.;
- na de oprichting van Holding en A B.V., de laatste vennootschap feitelijk actief is geworden vanaf medio januari 2000. Bij de aanvang van de activiteiten is, gelet op de activiteiten van de gemachtigde, kennelijk gekozen voor de BV-structuur. De besloten vennootschappen zijn opgericht op 20 april 2000. Het is niet logisch om dan kort daarna een stille maatschap aan te gaan;
- A B.V. niet haar op 1 mei 2000 bestaande onderneming, waaronder aangeschafte computer hard- en software en een reeds ontwikkeld beeldmerk, heeft ingebracht doch slechts kennis en arbeid;
- belanghebbende de kosten die hij kennelijk ten behoeve van A B.V. vóór de oprichting heeft gemaakt, na de beweerde oprichtingsdatum van de maatschap, in juni 2000 bij A B.V. heeft gedeclareerd en volledig vergoed heeft gekregen. Daaruit kan worden afgeleid dat toen van een maatschap nog geen sprake was;
- wel A B.V. bij de Belastingdienst als startende onderneming is gemeld op 11 april 2000 maar niet de maatschap;
- A B.V. op eigen naam omzetbelasting heeft aangegeven en betaald;
- de stille maatschap naar buiten toe voor het eerst ter sprake kwam in een brief aan de Belastingdienst van 6 maart 2001 waarin de inbreng in A B.V. ter sprake kwam en de daarbij te bedingen goodwill;
- een stille maatschap in gevallen als het onderhavige niet gebruikelijk is. Gelet op de winstverdeling is de aangevoerde grond met betrekking tot de risicospreiding niet aannemelijk. De gekozen holdingstructuur ligt dan meer voor de hand;
- facturen van de gemachtigde waarin sprake is van een maatschap, aan Holding zijn gericht. Dit duidt op een, bij deze adviseur meer voorkomende, maatschap tussen een belanghebbende en een BV met betrekking op het gebruik van een onroerende zaak en niet op een maatschap met betrekking tot de onderhavige onderneming;
- in de intentieverklaring het bestaan van de stille maatschap niet wordt vermeld.
Gelet op deze feiten en omstandigheden, in hun onderlinge verband beschouwd, moet naar de mening van de Inspecteur worden geconcludeerd dat op 1 mei 2000 van een stille maatschap geen sprake was. Dat vanuit de administratie van A B.V. met behulp van voorafgaande journaalposten de winst alsnog aan de maten conform hun, overigens van de overeenkomst afwijkende, winstaandelen werd toegerekend, doet daaraan niet af.
4.3 Naar het oordeel van de Hoge Raad in zijn verwijzingsarrest, falen de cassatiemiddelen voor zover ze zijn gericht tegen het oordeel van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch dat A B.V. vóór 1 mei 2000 reeds ondernemingshandelingen heeft verricht waardoor vóór 1 mei 2000 in fiscale zin reeds sprake was van een onderneming die voor rekening en risico van A B.V. werd gedreven.
4.4 Gelet op de vaststaande feiten en omstandigheden en vorenstaand oordeel van de Hoge Raad moet ernstig worden getwijfeld aan de juistheid van de stelling van belanghebbende dat hij reeds op 1 mei 2000 met zijn partner en A B.V. een overeenkomst van stille maatschap heeft gesloten. Naar het oordeel van het Hof maakt belanghebbende zijn stelling dienaangaande, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk. Hetgeen de Inspecteur naar voren heeft gebracht vormt een zeer duidelijke aanwijzing dat die maatschap op 1 mei 2000 nog niet bestond. Belanghebbende stelt daar slechts tegenover de datering van de door hem overgelegde overeenkomst. Bij gebrek aan andere objectieve en verifieerbare gegevens is het Hof daardoor niet overtuigd. Dat de Hoge Raad in zijn verwijzingsarrest uitgaat van de juistheid van de overeenkomst van 1 mei 2000 en het bestaan van de stille maatschap per die datum, zoals de gemachtigde ter zitting van het Hof naar voren heeft gebracht, berust naar 's Hofs oordeel op een onjuiste lezing van dat arrest.
slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. Tussen partijen is verder niet in geschil dat in dat geval de opgelegde aanslag juist is.
5. Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
6. Beslissing
Het Gerechtshof
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, en
- verklaart het beroep tegen de uitspraak van de Inspecteur ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. J.P.M. Kooijmans, voorzitter, mr. J.A. Monsma en mr. R. den Ouden, in tegenwoordigheid van mr. J.L.M. Egberts als griffier.
De beslissing is op 6 juli 2010 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(J.L.M. Egberts) (J.P.M. Kooijmans)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.