Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummer 08/00285
uitspraakdatum: 16 maart 2010
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z (hierna:belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 9 mei 2008, nummer AWB 07/2308, in het geding tussen belanghebbende
en
de inspecteur van de Dienst Regelingen van het Ministerie van Landbouw, Natuur en Voedselkwaliteit (hierna:de Inspecteur)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is over het jaar 2002 een naheffingsaanslag in de forfaitaire fosfaatheffing opgelegd van € 5.472.
1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 9 mei 2008 ongegrond verklaard.
1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 december 2009 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, tot bijstand vergezeld door A, alsmede de Inspecteur.
1.7 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
2.1 Belanghebbende exploiteerde in 2002 een landbouwbedrijf in de zin van de Meststoffenwet (hierna: de Wet). Tot het landbouwbedrijf behoort een perceel landbouwgrond met een oppervlakte van 4.7 ha. Deze grond wordt door A, die loonwerker is, bemest en bewerkt. A verzorgt voor belanghebbende ook de zogenoemde mestboekhouding.
2.2 Na aanvankelijk een verfijnde aangifte te hebben gedaan, heeft belanghebbende een verbeterde Minas-aangifte gedaan volgens het forfaitaire systeem. Rekening houdend met een aangevoerde hoeveelheid fosfaat van 422 kg en een afgevoerde hoeveelheid fosfaat van 424 kg heeft belanghebbende in zijn verbeterde aangifte een fosfaatheffing berekend van nihil.
2.3 Bij een onderzoek dat is ingesteld door de Algemene Inspectie Dienst Zuid Nederland (hierna: de AID) is geconstateerd dat belanghebbende een drietal aangevoerde vrachten kalvermest niet in zijn aangifte heeft opgenomen. Van deze aangevoerde vrachten is de hoeveelheid fosfaat vastgesteld door middel van een analyse van genomen mestmonsters. In de aangevoerde vrachten bleek een hoeveelheid fosfaat aanwezig te zijn van respectievelijk 240 kg, 128 kg en 242 kg, ofwel in totaal 610 kg. Op grond hiervan heeft de Inspecteur aan belanghebbende een naheffingsaanslag fosfaatheffing opgelegd van € 5.472, uitgaande van een aangevoerde hoeveelheid van 1032 kg.
2.4 De monsterneming bij de drie hiervoor bedoelde vrachten heeft plaatsgevonden door een monsternemer als bedoeld in artikel 4 van Pro de Regeling hoeveelheidsbepaling dierlijke en overige organische meststoffen (hierna: de Regeling hoeveelheidsbepaling). De analyse is uitgevoerd door een door de minister van Landbouw, Natuur en Voedselkwaliteit aangewezen laboratorium als bedoeld in artikel 8 van Pro de Regeling hoeveelheidsbepaling. Belanghebbende heeft niet verzocht om een heranalyse van de genomen monsters.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 Partijen houdt verdeeld of de onderhavige naheffingsaanslag terecht is opgelegd.
3.2 Belanghebbende stelt in hoger beroep, samengevat weergegeven, dat de uitslagen van de monsteranalyses van de drie gecorrigeerde vrachten onmogelijk juist kunnen zijn. De geanalyseerde waarden liggen vijf tot zes maal hoger dan het aantal kg. fosfaat per ton mest waarvan bij een forfaitaire aangifte moet worden uitgegaan. Hij stelt dat het bij het nemen van de monsters wel fout moet zijn gegaan. De monsters zijn genomen bij het laden; hij was daarbij niet aanwezig. De analyse komt pas dagen later. Herbemonstering is dan niet meer mogelijk omdat de mest is uitgereden en onder de grond is gewerkt. Voorts stelt belanghebbende dat in Minas grote rekenfouten worden gemaakt en dat sprake is van een blunder van de wetgever. Hij verwijst naar publicaties van B te Q. Tot slot meent belanghebbende dat in het rapport van de AID zodanige fouten zijn gemaakt dat de uitkomsten daarvan niet voor waar kunnen worden aangenomen.
3.3 De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat er geen aanleiding is te veronderstellen dat de monsters niet juist zijn genomen. Aan de uitslag van de analyse hoeft niet te worden getwijfeld. Belanghebbende heeft niet om een heranalyse verzocht. In het onderhavige jaar werden de monsters geautomatiseerd genomen. De te hoge foutscores bij de mestanalyse waarvan sprake is in de procedures waarnaar belanghebbende verwijst, gelden alleen voor de daarin genoemde specifieke mestsoort en niet voor de onderhavige kalvermest. De klachten tegen het Minas-systeem, zoals verwoord door de heer Van der Pol, zijn door de Hoge Raad reeds verworpen.
3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan is ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.5 Belanghebbende concludeert, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak op bezwaar en van de naheffingsaanslag.
3.6 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
4.1 Naar het oordeel van het Hof heeft de enkele vermelding in het controlerapport van de AID van een onjuiste naam van de leverancier bij de in 2.3 genoemde vrachten niet tot gevolg dat de bij het onderzoek gebleken onjuistheden in de aangifte niet tot uitgangspunt mogen worden genomen bij het opleggen van de naheffingsaanslag. Belanghebbende heeft ook niet betwist dat de desbetreffende drie vrachten door hem zijn afgenomen.
4.2 Aangezien de leverancier van de bedoelde drie vrachten mest kennelijk aangifte voor de mineralenheffing heeft gedaan volgens de verfijnde methode zoals bedoeld in artikel 22 van Pro de Meststoffenwet, is de door middel van die mest aangevoerde hoeveelheid fosfaat bepaald met behulp van bemonstering en analyse.
4.3 Volgens artikel 2 van Pro de Regeling hoeveelheidsbepaling wordt, indien op een bedrijf dat volgens de forfaitaire methode aangifte doet voor de mineralenheffing een vracht meststoffen wordt aangevoerd waarvan overeenkomstig de Regeling hoeveelheidsbepaling een monster is genomen en geanalyseerd, de hoeveelheid met die vracht mest aangevoerde dierlijke meststoffen vastgesteld op basis van het gewicht en het fosfaatgehalte van de meststoffen. Daarom is de Inspecteur bij het vaststellen van de naheffingsaanslag terecht uitgegaan van de geanalyseerde hoeveelheden in de mest aanwezige fosfaat en niet van de forfaitaire normen, ook al heeft belanghebbende een forfaitaire aangifte gedaan.
4.4 Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de geanalyseerde fosfaatwaarde niet juist kan zijn, gegeven de forfaitaire normen en de onmogelijke verhoudingen die zijn gebleken tussen de aanwezige hoeveelheden fosfaat en stikstof. Hij stelt dat de analyseresultaten niet meer dan 15 percent zouden mogen afwijken van de gemiddelde samenstelling van mest van een diersoort en dat er iets mis moet zijn gegaan bij de bemonstering.
4.5 Met hetgeen hij naar voren heeft gebracht maakt belanghebbende, op wie de bewijslast rust, zijn stelling dat de geanalyseerde fosfaatwaarde van de op het bedrijf aangevoerde mest niet juist kan zijn, naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk. Het Hof acht aannemelijk, zoals de Inspecteur heeft verklaard, dat de monsterneming op de voorgeschreven wijze is uitgevoerd door een daartoe bevoegde monsternemer en dat de analyse is uitgevoerd door een erkend laboratorium. Nu belanghebbende niet om een heranalyse heeft verzocht, moeten de gebleken analyseresultaten bij het vaststellen van de hoeveelheden in de mest aanwezige fosfaat tot uitgangspunt worden genomen. Vast staat dat de drie vrachten afkomstig zijn van twee verschillende producenten. Uit de door de door de Inspecteur overgelegde overzichten kan worden geconcludeerd dat de aanwezige hoeveelheden fosfaat en stikstof per aangevoerde vracht aanzienlijk kunnen verschillen. In het licht daarvan acht het Hof de verschillen tussen enerzijds de gemiddelde waarden en anderzijds de in de desbetreffende vrachten aangetoonde waarden, alsmede de verschillen tussen gemiddelde hoeveelheden fosfaat en stikstof, door de Inspecteur voldoende verklaard.
4.6 Belanghebbende heeft, mede onder verwijzing naar een uitspraak van het gerechtshof te 's-Hertogenbosch, nog gesteld dat de analyses “niet binnen 15% afwijking (…) vallen.” Kennelijk heeft belanghebbende daarbij het oog gehad op de procedures die hebben geleid tot de arresten van de Hoge Raad van 3 april 2009, nummer 42.468, (www.rechtspraak.nl LJN : BC2820, BNB 2009/269c*), en nummer 42.467 ( LJN :-BC2816, BNB 2009/268c*. Het Hof overweegt dienaangaande als volgt.
4.7 De Hoge Raad heeft in de genoemde arresten geoordeeld – kort gezegd – dat de onderhavige mineralenheffingen, zowel die volgens het forfaitaire systeem als die volgens het verfijnde systeem, de toets aan nationale en internationale regelgeving en rechtsbeginselen kunnen doorstaan.
4.8 Hoewel belanghebbende forfaitaire aangifte heeft gedaan, op welke situatie vorenstaand arrest met het nummer 42.467 betrekking heeft, is door de in 4.3 bedoelde regelgeving ook het arrest met het nummer 42.468, dat betrekking heeft op het verfijnde aangiftesysteem, in dit geval van belang. In dat arrest heeft de Hoge Raad – onder meer – het volgende overwogen:
3.3.4. (…) De wetgever in formele zin heeft onderkend dat het systeem van bemonstering en analyse van mest kan leiden tot “toevalsfouten” en geringe “systematische fouten”, maar heeft niettemin voor dit systeem gekozen.
Onder deze omstandigheden kan niet worden geoordeeld dat het op voorhand duidelijk moet zijn geweest dat het accreditatiesysteem voor laboratoria, de bemonsteringsmethode en de prestatiekenmerken van de bemonsteringsapparatuur voor vloeibare dierlijke meststoffen, zoals neergelegd in de Regeling hoeveelheidsbepaling, alsmede de bemonsterings- en analysevoorschriften neergelegd in de Regeling diervoeders, leiden tot een heffing die de wetgever bij het toekennen van de bevoegdheid tot het nader stellen van regels met betrekking tot de methode van bemonstering en analyse als bedoeld in artikel 52 van Pro de Wet niet op het oog kan hebben gehad. Evenmin is de wetgever met de regelingen getreden buiten de marges die enig algemeen rechtsbeginsel aan die regelingen stelt. De middelen falen in zoverre.
3.3.5. Mogelijke gebreken in de uitvoering door de monsternemers van de door de Regeling hoeveelheidsbepaling voorgeschreven wijze van bemonstering maken niet dat de regelgeving inzake de verfijnde mineralenheffing als zodanig onverbindend is. Zulke gebreken kunnen er wel toe leiden dat de uitkomsten van de bemonstering niet zonder meer aan de heffingen ten grondslag kunnen worden gelegd.
3.3.6. Indien de heffingsplichtige stelt en bij betwisting aannemelijk maakt dat de door de monsternemer gebezigde bemonsteringsmethodiek in een concrete, hem aangaande bemonstering van een vracht vloeibare dierlijke meststoffen niet heeft voldaan aan de in artikel 1, aanhef en letters b en c, van Bijlage 3 bij de Regeling hoeveelheidsbepaling neergelegde prestatiekenmerken, is er grond om de uitkomst van de bemonstering te corrigeren.
(…)
Naar de nauwkeurigheid van bemonsteringen is zowel voor als na de invoering van Minas onderzoek gedaan; zie de onderdelen 3 en 5 van de bijlage bij de conclusie van de Advocaat-Generaal. De uitkomsten van dergelijke onderzoeken naar de nauwkeurigheid van de onderzochte bemonsteringen kunnen, indien in een niet onderzocht, door de rechter te beoordelen concreet geval is bemonsterd met dezelfde apparatuur en onder dezelfde omstandigheden (in het bijzonder ook wat betreft de soort mest) als waarin in de onderzochte soort gevallen een grotere onnauwkeurigheid is vastgesteld dan werd toegelaten door de Regeling hoeveelheidsbepaling, tot bewijs dienen van de stelling dat de uitkomsten van de bemonstering in dat concrete geval niet voldoen aan de door de wetgever blijkens de regeling hoeveelheidsbepaling beoogde nauwkeurigheid.
4.9 De Inspecteur heeft aangevoerd dat een situatie als beschreven in het arrest van de Hoge Raad zich in het onderhavige geval niet voordoet. Hij stelt dat bemonstering op een andere wijze heeft plaatsgevonden als waarvan sprake is in de rapporten die in de hiervoor bedoelde procedures naar voren zijn gebracht. In het onderhavige jaar is volledig geautomatiseerd bemonsterd. Bovendien gelden, aldus de Inspecteur, de ontoelaatbare foutmarges waarvan is gebleken enkel het onderzoek betreffende dunne zeugenmest. In het geval van andere "soorten" drijfmest kon wel worden voldaan aan de nauwkeurigheidsnorm.
4.10 Belanghebbende heeft aangevoerd dat herbemonstering niet heeft plaatsgevonden en dat zulks ook niet mogelijk zou zijn geweest omdat de mest onmiddellijk is uitgereden en ondergewerkt. Dit kan de Inspecteur echter niet worden tegengeworpen. Evenmin kan de Inspecteur worden tegengeworpen dat belanghebbende niet, bij het lossen van de mest, opnieuw een mestmonster heeft doen nemen. De analyse als zodanig van de mestmonsters is door belanghebbende niet aangevochten. Dat de monsters niet op de voorgeschreven wijze door bevoegde personen zijn genomen, maakt belanghebbende niet aannemelijk. Belanghebbende heeft geen algemene gegevens naar voren gebracht met betrekking tot onderzoek dat is gedaan naar foutmarges bij de bemonstering en analysering van (vloeibare) kalvermest.
4.11 Naar het oordeel van het Hof maakt belanghebbende niet aannemelijk dat sprake is geweest van een ontoelaatbaar grote systematische afwijking die in het nadeel van hem kan hebben gewerkt en op grond waarvan in zijn geval de, op de plaats gevonden hebbende bemonstering en analyse gebaseerde, naheffingsaanslag niet ongewijzigd in stand kan blijven. Evenmin maakt belanghebbende, bijvoorbeeld door verwijzing naar voor zijn geval relevant onderzoek, aannemelijk dat sprake is geweest van een onnauwkeurigheid die valt buiten de bandbreedte van 15 percent voor toevallige afwijkingen als bedoeld in de onderhavige regelgeving, en die in zijn nadeel kan hebben gewerkt.
4.12 Belanghebbendes grieven met betrekking tot “de rekenfout in het Minassysteem” komen, kort gezegd, er alle op neer dat hij de Minas wet- en regelgeving waarop de onderhavige fosfaatheffing is gebaseerd verwerpt als zijnde ondeugdelijk, onlogisch, onbillijk en onredelijk. Deze grieven kunnen hem evenwel, gelet op de hiervoor in 4.6 genoemde arresten, niet baten.
slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
5. Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
6. Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank
Deze uitspraak is gedaan door mr. J.P.M. Kooijmans, voorzitter, mr. J.A. Monsma en mr. R. den Ouden, in tegenwoordigheid van mr. W.J.N.M. Snoijink als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 16 maart 2010.
De griffier, De voorzitter,
(W.J.N.M. Snoijink) (J.P.M. Kooijmans)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 16 maart 2010
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.