Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummer 11/00248
uitspraakdatum: 29 november 2011
Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 3 februari 2011, nummer AWB 10/3029, in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2002 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 478.787 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 11.215. Bij separate beschikkingen zijn tevens een vergrijpboete van € 16.667 opgelegd en een bedrag van € 13.565 aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.2 Op de bezwaarschriften van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 14 augustus 2010 het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 446.091 en het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (ongewijzigd) op € 11.215. De beschikking heffingsrente is verlaagd tot een bedrag van € 11.978. De vergrijpboete is in stand gebleven.
1.3 Belanghebbende is tegen alle hiervoor onder 1.2 genoemde uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard en de aanslag IB/PVV verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 370.747 en een belastbaar inkomen uit sparen beleggen van € 11.215, de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd en de boetebeschikking vernietigd.
1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 oktober 2011 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, bijgestaan door de gemachtigde, alsmede de Inspecteur. Gelijktijdig met onderhavige zaak is behandeld de zaak van de echtgenote van belanghebbende met rolnummer 11/00267.
1.7 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
Voor de feiten verwijst het Hof naar de door de Rechtbank vastgestelde feiten. In onderdeel 2 van haar uitspraak heeft de Rechtbank de feiten als volgt vastgesteld (waarbij eiser dient te worden gelezen als belanghebbende en verweerder als de Inspecteur):
“2.1. Eiser dreef samen met zijn echtgenote in maatschapsverband een agrarische onderneming (beiden hierna soms gezamenlijk aangeduid als de echtgenoten of de maatschap). Eiser was voor 2/3 deel gerechtigd tot de winst, zijn echtgenote voor 1/3 deel.
2.2. Tot het ondernemingsvermogen behoorde ongeveer 6 hectare cultuurgrond, bedrijfsgebouwen en 1070 m2 bijbehorende ondergrond en erf (ondergrond en erf hierna samen aangeduid als de bedrijfskavel). Aansluitend aan de bedrijfskavel was de woonkavel gelegen. De woonkavel (ondergrond en tuin) van eveneens 1070 m2 en de daarop gelegen woning waren als privévermogen aangemerkt. Tevens werden gronden gepacht. In 2001 is voor f 30 per m2 een strook grond (berm) gekocht met een oppervlakte van 560m2. Deze grond is tot het privévermogen gerekend.
2.3. Op 31 oktober 2001 heeft de maatschap de cultuurgrond, de bedrijfskavel met opstallen, de privékavel met opstallen en de berm, met uitzondering van 1934 m2 tot het bedrijfsvermogen behorende grond, verkocht aan Bureau Beheer Landbouwgronden (hierna: BBL) voor NLG 2.519.000 (inclusief een pachtontbindingsvergoeding), zijnde € 1.143.073 (hierna: de overeenkomst). In artikel 20 van Pro het opgemaakte contract is opgenomen dat de koopsom voor de woning met tuin en ondergrond is vastgesteld op f 820.000. In dit artikel is het volgende opgemerkt:
“De koopsom voor de woning met tuin en ondergrond is vastgesteld op f 820.000 (zegge …) of 372.100 euro (zegge …). De overige componenten van de koopsom betreffen: vermogenswaarde bedrijfsgebouwen, erf en ondergrond, vermogenswaarde …”
2.4. Op verzoek van BBL, vertegenwoordigd door de Dienst Landelijk Gebied (hierna: DLG), is op 15 november 2001 een taxatie verricht door A en B teneinde de koopsom te kunnen splitsen in onderdelen. In het uitgebrachte taxatierapport worden de onderdelen van het bij de overeenkomst verkochte beschreven en gewaardeerd. Ten aanzien van de woning (boerderij) en de bedrijfsopstallen wordt slechts een beschrijving gegeven van de opstallen, zonder vermelding van de bijbehorende grond. Onder het kopje “erf, ondergrond en tuin, erfverharding” is opgenomen dat het gehele erf in totaal 2700 m2 groot is. Op een afzonderlijke regel wordt ten aanzien van de erfverharding opgemerkt dat deze uit 500 m2 stenen bestaat. Aan het einde van deze regel is een waarde van f 10.000 vermeld. In de recapitulatie aan het einde van het rapport is de koopsom als volgt gesplitst.
Woning f 850.000
Grupstal - 95.000
Pinkenstal - 14.000
Mestopslag - 36.000
Schapenstal - 10.000
Werktuigenberging/garage - 30.000
Erfverharding - 10.000
f 1.045.000 (incl. tuin en ondergrond)
Cultuurgrond (G1091ged en G2328, 3.02.20 ha) - 695.000
Cultuurgrond (G936 en G937, 2.63.60 ha) - 171.000
Pachtontbinding - 607.000
In totaal f 2.518.000 (€ 1.142.618,50)
2.5. Transactie 1.
Ter uitvoering van de overeenkomst zijn op 7 juni 2002 twee percelen cultuurgrond, in totaal groot 2.63.80 ha, geleverd aan BBL (hierna: transactie 1) voor een prijs van € 77.810. Deze grond behoorde tot het ondernemingsvermogen.
2.6. Transactie 2.
Op 21 juni 2002 zijn eveneens ter uitvoering van de overeenkomst twee andere percelen cultuurgrond, in totaal groot 3.02.20 ha, geleverd aan BBL (hierna: transactie 2) voor € 315.404 (f. 695.060). Ook deze grond behoorde tot het ondernemingsvermogen.
2.7. Transactie 3.
Met instemming van BBL is eveneens op 21 juni 2002 2700 m2 grond (bedrijfskavel, privé kavel en berm) met daarop de woning met schuren en overige opstallen geleverd aan C v.o.f. voor € 474.200 (f. 1.045.000). Het verslag van de taxatie van november 2001 is aan de leveringsakte gehecht. De koop/verkoopprijs van € 474.200 is in de transportakte overeenkomstig deze taxatie gesplitst:
Woonhuis met ondergrond, erf, tuin € 385.713,18 (f 850.000)
Grupstal € 43.109,12 (f 95.000)
Pinkenstal € 6.352,92 (f 14.000)
Mestopslag € 16.336,09 (f 36.000)
Schapenstal € 4.537,80 (f 10.000)
Werktuigenberging/garage € 13.613,41 (f 30.000)
Erfverharding € 4.537,80 (f 10.000)
€ 474.200,21 (f 1.045.000)
2.8. In de transportakte wordt ten aanzien van de woning melding gemaakt van de bijbehorende ondergrond, erf en tuin. Bij de overige met name genoemde (bedrijfs)opstallen wordt geen afzonderlijke melding gemaakt van de bijbehorende ondergrond en erf.
2.9. De opbrengst van woonhuis, ondergrond en tuin (€ 385.713) is als privé-opbrengst verantwoord. In de jaarrekening van de maatschap is het restant van de koopsom (€ 474.200 – € 385.713 = € 88.487) als zakelijke opbrengst verantwoord.
2.10. Transactie 4 (onttrekking bouwkavel).
De echtgenoten hebben hun onderneming per 31 december 2002 gestaakt. Zij hebben bij de staking een perceel grond, kadastraal bekend als Q 001 en groot 1.934 m2 aan het ondernemingsvermogen onttrokken. De echtgenoten hebben op deze grond een woning laten bouwen, welke in 2003 gereed is gekomen. De WOZ-waarde van deze grond met woning op waardepeildatum 1 januari 2003 bedroeg € 485.000. Hiervan is volgens het taxatieverslag woningen van de gemeente R in het kader van de bepaling van de WOZ-waarde € 69.624 aan de grond toegekend.
2.11. Aan de maatschap is een subsidie toegekend voor bedrijfsbeëindiging op grond van de Regeling Bedrijfshervestiging en Bedrijfsbeëindiging van in totaal € 99.034 (hierna: RBB-vergoeding). Van dit bedrag is € 59.416 (hectaretoeslag) in 2002 ontvangen en als winst van de maatschap verantwoord. Het restant ad € 39.618 (toeslag belastingheffing) is ontvangen in 2005, maar niet in de jaarrekening over het jaar 2002 opgenomen.
2.12. Eiser heeft voor het jaar 2002 aangifte IB/PVV gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 230.712.
2.13. Naar aanleiding van een door verweerder ingesteld boekenonderzoek zijn correcties aangebracht op de winst van de maatschap. Het controlerapport behoort tot de gedingstukken. Verweerder heeft aan de echtgenoten aanslagen IB/PVV 2002 opgelegd, waarin correcties zijn opgenomen. Verweerder heeft met betrekking tot transactie 4 (onttrekking bouwkavel) tevens bij beschikking een vergrijpboete van € 25.000 opgelegd, te weten € 16.667 aan eiser en € 7.333 [Hof: dit moet zijn € 8.333] aan zijn echtgenote.
2.14. Eiser heeft bij brief van 30 december 2005 bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV 2002. Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder het belastbaar inkomen uit werk en woning als volgt berekend (bedragen in euro).
Belaste winst transactie 2 224.604
Belaste winst transactie 3 100.713
Belaste winst transactie 4 149.747
Totaal 475.064
In jaarrekening opgenomen -228.575
Winstcorrectie grondtransacties 246.489
Winstcorrectie rente transactie 2 2.864
Winstcorrectie RBB vergoeding 39.618
Winstcorrectie overig (niet in geschil) 34.097
Totaal winstcorrecties maatschap 323.068
Aan eiser toe te rekenen winstcorrectie (2/3 deel) 215.379
Bij: belastbaar inkomen uit werk en woning volgens aangifte 230.712
Bij uitspraak op bezwaar vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning” 446.091
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 In hoger beroep is het volgende nog in geschil:
- de waarde in het economische verkeer (hierna: WEV) van de bouwkavel van 1.934 m2;
- de vraag of correct toepassing is gegeven aan artikel 70, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964);
- de vraag of de RBB-vergoedingen terecht tot de belaste winst zijn gerekend;
- de vraag of belanghebbende recht heeft op vergoeding van de werkelijk gemaakte proceskosten met betrekking tot het verweer dat is gevoerd tegen de vergrijpboete.
Met betrekking tot de eerste vraag is in geschil of de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat deze waarde niet lager is dan € 172.500 (€ 89 per m2).
3.2 Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken en hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd.
3.3 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank.
3.4 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
WEV
4.1 Met betrekking tot de WEV van de bouwkavel van 1.934 m2, is het Hof van oordeel dat de Inspecteur, gelet op de door hem overgelegde taxatie en de ter zitting gegeven uitleg, aannemelijk heeft gemaakt dat deze minimaal € 172.500 (€ 89 per m2) bedraagt. Hetgeen belanghebbende hiertegen heeft ingebracht, is onvoldoende om tot een ander oordeel te komen. Het Hof wordt in dit oordeel gesterkt door de door de gemeente Q gehanteerde uitgifteprijs van bouwgrond in de betreffende periode. Tussen partijen is niet in geschil dat deze uitgifteprijs € 145 per m2 bedroeg. Naar het oordeel van het Hof is met het verschil tussen deze uitgifteprijs en de getaxeerde waarde de omstandigheid dat de onttrokken bouwkavel nog bouwrijp gemaakt diende te worden in voldoende mate verdisconteerd. Belanghebbendes verwijzing naar de WOZ-waarde van de bouwkavel per 1 januari 2003 van € 36 per m2 is onvoldoende om het Hof tot een ander oordeel te brengen, aangezien belanghebbende ook zelf van mening is dat deze waarde te laag is en aldus geen juist beeld geeft van de WEV van de bouwkavel. Ten slotte is het Hof van oordeel dat niet gezegd kan worden dat het niet naleven van de overeenkomst, waarbij partijen zich hadden verplicht de WEV van de onttrokken bouwkavel in onderling overleg vast te stellen, in zodanige mate aan de Inspecteur is te wijten dat de Inspecteur hierom het recht heeft verspeeld om van de door belanghebbende voorgestane waarde af te wijken.
Artikel 70 Wet Pro IB 1964
4.2 Het eerste lid van artikel 70 van Pro de Wet IB 1964 vindt, blijkens het tweede lid van datzelfde artikel, slechts toepassing ingeval de omvang van de voordelen op verzoek van de belastingplichtige door de inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking is vastgesteld. Dit verzoek moet ingevolge het derde lid zijn gedaan vó?ór 1 januari 1992. Belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust, is er naar het oordeel van het Hof niet in geslaagd aannemelijk te maken dat een dergelijk verzoek is gedaan, of dat een dergelijke beschikking zou zijn afgegeven of ten onrechte niet zou zijn afgegeven. De handgeschreven notitie waarop belanghebbende zich in dit verband beroept, is onvoldoende om tot een ander oordeel te komen. Uit deze notitie kan niet worden afgeleid dat belanghebbende een verzoek als bedoeld in artikel 70, tweede lid, van de Wet IB 1964 heeft gedaan. Ten slotte brengt het beleid waarop belanghebbende zich beroept naar het oordeel van het Hof in het onderhavige geval niet mee dat toepassing moet worden gegeven aan artikel 70 van Pro de Wet IB 1964, zonder dat een dergelijke beschikking is afgegeven.
RBB-vergoeding
4.3 Met betrekking tot de RBB-vergoeding is het Hof van oordeel dat de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen (r.o. 4.27 en 4.28). Het Hof neemt dat oordeel over en maakt de daartoe gebezigde gronden tot de zijne.
Proceskostenvergoeding
4.4 De vergrijpboete is aan belanghebbende aangekondigd in een brief van 20 september 2005. In deze brief is omtrent het (voorwaardelijk) opzet het volgende vermeld.
“U en/of uw adviseur hebben door uw doen en laten willens en wetens de niet denkbeeldige kans aanvaard dat daardoor te weinig of te laat belasting wordt geheven.”
Tussen partijen is niet in geschil dat na de jurisprudentie van de Hoge Raad van 1 december 2006, nr. 40518, LJN: AZ3355, voorgaande motivering voor de aanwezigheid van (voorwaardelijk) opzet bij belanghebbende niet langer stand kan houden. Namens de Inspecteur is ter zitting verklaard dat nader onderzoek had moeten worden gedaan naar het antwoord op de vraag of belanghebbende voldoende informatie heeft verstrekt aan zijn adviseur D en of de keus van D als adviseur zorgvuldig is geweest. Dit onderzoek heeft niet plaatsgevonden. De keuze om de vergrijpboete te handhaven is, aldus nog immer de Inspecteur, een beslissing van de boete-inspecteur geweest.
4.5 Het Hof stelt vast dat geen (incidenteel) hoger beroep is ingesteld tegen de beslissing van de Rechtbank om de boetebeschikking te vernietigen. Namens de Inspecteur is omtrent deze beslissing ter zitting verklaard dat dit niet is geschied omdat de kans groot werd geacht dat het Hof de uitspraak van de Rechtbank op dit punt zou bevestigen.
4.6 Het Hof stelt voorop dat (ook voor 1 december 2006) op de Inspecteur de bewijslast rust(te) met betrekking tot de vraag of er sprake is van (voorwaardelijk) opzet. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur wist of had moeten weten dat hij na het arrest van de Hoge Raad van 1 december 2006 zonder nader onderzoek niet voldeed aan deze bewijslast. Gesteld noch aannemelijk is dat de Inspecteur op enig moment de intentie heeft gehad dit onderzoek alsnog te verrichten. Desondanks is de boetebeschikking in de uitspraak op bezwaar in stand gebleven en in beroep verdedigd. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur dit, gelet op het voorgaande, tegen beter weten in heeft gedaan (HR 13 april 2007, nr. 41.235, LJN: BA2802, BNB 2007/260) dan wel in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld (HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, LJN: BP2975, BNB 2011/103).
4.7 Belanghebbende heeft gesteld dat de werkelijke kosten in verband met het verweer tegen de vergrijpboete vanaf 1 december 2006 tot en met de beroepsprocedure bij de Rechtbank € 10.000 hebben bedragen. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat hij niet bestrijdt dat de proceskosten van belanghebbende tot en met de beroepsprocedure bij de Rechtbank ongeveer € 50.000 hebben belopen en dat de toerekening van 20 percent aan het verweer tegen de vergrijpboete hem niet per definitie onredelijk voorkomt.
Slotsom
Het hiervoor overwogene brengt mee dat het hoger beroep gegrond is.
5. Proceskosten
Het Hof is van oordeel dat de onderhavige zaak samenhangt met de zaak met rolnummer 11/00267. Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep voor het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op de helft van € 1.311 (1 punt voor het opstellen van het hoger beroepschrift en 1 punt voor het bijwonen van de zitting maal € 437 (wegingsfactor 1,5)), te weten € 655,50.
Gelet op het hiervoor in 4.4 tot en met 4.7 overwogene, is het Hof van oordeel dat de kosten die zien op het verweer tegen de boetebeschikking in bezwaar en beroep integraal voor vergoeding in aanmerking komen. Het Hof stelt deze kosten vast op de helft van € 10.000 ofwel op € 5.000. De overige kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en beroep heeft moeten maken, stelt het Hof in navolging van de Rechtbank vast op € 958.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank met betrekking tot de proceskostenveroordeling;
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten die belanghebbende in bezwaar, beroep en hoger beroep heeft gemaakt tot een bedrag van € 6.613,50, en
- gelast dat de Staat aan belanghebbende het in verband met het hoger beroep bij het Gerechtshof betaalde griffierecht vergoedt tot een bedrag van € 112.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. B.F.A. van Huijgevoort en mr. J.B.H. Röben, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.
De beslissing is op 29 november 2011 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(S. Darwinkel) (R.A.V. Boxem)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 30 november 2011
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.