Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummer 12/00020
uitspraakdatum: 2 oktober 2012
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 29 november 2011, nummer
AWB 11/2759 in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst P (hierna: de Inspecteur).
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is met dagtekening 15 maart 2011 een aanslag erfbelasting opgelegd naar een belaste verkrijging van € 238.490 en, met toepassing van tariefgroep II, een te betalen bedrag van € 83.596.
1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 29 november 2011 ongegrond verklaard.
1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 juni 2012 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, tot bijstand vergezeld van zijn echtgenote, alsmede de Inspecteur.
1.7 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
2.1 Belanghebbende en zijn echtgenote hebben, nadat zij in 2000 voor eigen rekening een aanbouw aan hun boerderij laten hebben laten realiseren, belanghebbendes hoogbejaarde oom en tante in huis genomen. Tot het overlijden van oom en tante hebben zij hen huisvestiging en volledige verzorging (maaltijden, vervoer, verpleging etc.) geboden. Hiervoor hebben zij nooit huur of enige andere vergoeding ontvangen. Oom en tante hebben tot hun overlijden ingeschreven gestaan op hetzelfde adres als belanghebbende en zijn echtgenote.
2.2 Belanghebbende is in 2002 door ziekte in de WAO terechtgekomen als gevolg waarvan zijn inkomen is gedaald. Dit was voor oom en tante aanleiding hun testamenten aan te passen ten gunste van belanghebbende. Ook was het hun bedoeling om met de nalatenschap een gedeelte van de bouwkosten terug te geven en een tegemoetkoming te geven voor de jaren dat zij bij belanghebbende en zijn echtgenote hebben gewoond en door hen zijn verzorgd, zonder dat zij daarvoor een vergoeding hebben betaald.
2.3 Belanghebbendes oom is op 31 juli 2006 overleden.
2.4 Belanghebbendes tante is op 11 augustus 2010 overleden. Bij testament van 19 december 2002 heeft zij belanghebbende, haar neef, tot haar enige erfgenaam benoemd. Belanghebbende heeft de nalatenschap zuiver aanvaard.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 In geschil is of de aanslag erfbelasting terecht is opgelegd.
3.2 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hem afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.3 Belanghebbende is van mening dat de aanslag ten onrechte is opgelegd. Het was de bedoeling van zijn oom en tante hem door middel van de nalatenschap te compenseren voor de - gedurende ruim negen jaar - geboden huisvesting en verzorging en voor de verbouwingskosten. Het uit 2002 daterende testament is gebaseerd op de successiewetgeving zoals deze tot en met het jaar 2009 heeft gegolden, waarbij de wet een zodanig ruime vrijstelling voor samenwoners kende, dat hij over de nalatenschap geen successierecht verschuldigd zou zijn. Als gevolg van de nieuwe wettelijke regeling moet hij zo veel erfbelasting betalen dat hij in financiële moeilijkheden komt, hetgeen zijn oom en tante nu juist hadden willen voorkomen. Zijn tante was ten gevolge van dementie echter niet meer in staat om op de nieuwe wetgeving te anticiperen.
Belanghebbende ervaart het als zeer onrechtvaardig dat de overheid de laatste wil van zijn oom en tante niet respecteert en dat noch in de wet noch door de staatssecretaris een overgangsregeling voor mantelzorgers is opgenomen.
3.4 De Inspecteur is van mening dat de Rechtbank een juiste uitspraak heeft gedaan. De aanslag is opgelegd overeenkomstig de wettelijke bepalingen en de wetgever heeft voor deze situatie geen overgangsrecht willen creëren. Het verzoek van belanghebbende om toepassing van de hardheidsclausule is op 9 mei 2011 door de staatssecretaris van Financiën afgewezen.
3.5 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraak van de Inspecteur en tot vernietiging dan wel, naar het Hof begrijpt, tot vermindering van de aanslag.
3.6 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
4.1 Tussen partijen is niet in geschil dat de aanslag is vastgesteld overeenkomstig de bepalingen van de Successiewet (hierna: SW) zoals deze luidden ten tijde van de verkrijging van de nalatenschap (11 augustus 2010). Ingevolge deze, met ingang van 1 januari 2010, gewijzigde wetgeving wordt in het onderhavige geval de belasting berekend na aftrek van een vrijstelling van € 2.000 en met toepassing van tariefgroep II.
4.2 Met betrekking tot de stelling van belanghebbende dat de gewijzigde wetgeving in het onderhavige geval de bedoeling van het testament niet respecteert en tot een onredelijke belastingheffing leidt, heeft de Rechtbank het volgende overwogen:
“De rechtbank overweegt verder dat het de rechter op grond van artikel 120 van Pro de Grondwet en artikel 11 van Pro de Wet algemene bepalingen niet vrij staat om de innerlijke waarde of billijkheid van de wet te beoordelen. Evenmin is de rechter bevoegd een wet in formele zin, zoals de SW, te toetsen op de grondwettigheid ervan, aan andere formele wetten of aan algemene ongeschreven rechtsbeginselen. De rechter kan een wet in formele zin slechts buiten toepassing verklaren indien en voorzover deze onmiskenbaar onverbindend is wegens strijd met het gemeenschapsrecht of met een ieder verbindende bepalingen van een verdrag. Hiervan is echter naar het oordeel van de rechtbank geen sprake.
De rechtbank stelt daarbij voorop dat de wetgever bij beslissingen als de onderhavige - het indelen van belastingplichtigen in tariefgroepen en het toekennen van vrijstellingen - een ruime beoordelingsvrijheid toekomt, en dat het oordeel van de wetgever dient te worden geëerbiedigd tenzij dat van redelijke grond is ontbloot (vgl. onder andere EHRM 22 juni 1999, nr. 46757/99, zaak Della Ciaja/Italië, BNB 2002/398 en EHRM 12 december 2006, nr. 13378/05, zaak Burden en Burden Verenigd Koninkrijk, EHRC 2007/18).
Tijdens de parlementaire behandeling is over het nieuwe partnerbegrip het volgende gezegd:
'De gedachte die ten grondslag ligt aan het partnerbegrip, is in de eerste plaats de wederzijdse, die naar voren komt in een rechtens afdwingbaar recht. In het Burgerlijk Wetboek is de wederzijdse zorgplicht opgenomen voor echtgenoten en geregistreerde partners. Anderen die een dergelijke afdwingbare verplichting willen aangaan, zullen daar zelf in moeten voorzien. Een gebruikelijke methode is het maken van afspraken die worden vastgelegd in een samenlevingscontract bij de notaris. Dit is een goed handhaafbaar en controleerbaar criterium. De tweede gedachte die ten grondslag ligt aan de verhoogde vrijstelling voor de partner is de verwachtingswaarde voor de partner volgend uit het gevoel niet 'verrijkt' te zijn.
(…)
Al met al meen ik dat het terugbrengen van het aantal personen waarvoor het partnerschap geldt tot de categorie waarbij een wederzijdse zorgplicht bestaat, aansluit bij de opvattingen die daarover thans in overwegende mate in de maatschappij leven.'
MvT, Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 3, p. 6.
en
'Waarom is bij de definiëring van het partnerbegrip gekozen voor het laten vervallen van de ruimere regeling van samenwoners zonder samenlevingscontract en het uitsluiten van de familieleden in de rechte lijn en van de meerrelatie, zo vragen de leden van de fractie van de ChristenUnie. De aanpassing van het partnerbegrip hangt samen met de reeds langer bestaande wens tot uniformering van het partnerbegrip in de fiscale wetgeving. Voor de inkomstenbelasting is daar in de loop der tijd een voornemen tot het voorinvullen door de Belastingdienst van de aangifte bij gekomen. Objectieve en kenbare criteria zijn dan onontbeerlijk. Bij de formulering van het partnerbegrip voor de Successiewet 1956 komt daar nog bij dat dit een wet is die sterk leunt op het burgerlijk recht. Mede hierom is de keuze gemaakt ook voor de partner aan te sluiten bij formele, objectief kenbare en goed controleerbare kenmerken.'
NV, Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 9, p. 30.
en
'In het nieuwe uniforme basispartnerbegrip kan iedereen maar één partner hebben en is geen plaats meer voor de zogenoemde meerrelaties. De faciliteit voor meerrelaties is destijds ingevoerd in een tijdperk waarin de Successiewet 1956 vooropliep met het voor de fiscaliteit rekening houden met voor die tijd moderne samenlevingsvormen. Het was een tijdperk waarin geëxperimenteerd werd met verschillende, buitenhuwelijkse samenlevingsvormen, waaronder de zogeheten commune. De vrijstelling voor meerrelaties kon ook in die situaties van toepassing zijn, evenals in de voornamelijk in de agrarische sfeer voorkomende situaties waarin broers en zusters gezamenlijk in de ouderlijke woning waren blijven wonen. Thans wordt voor de schenk- en erfbelasting voor het partnerbegrip teruggekeerd naar de tweerelaties: het huwelijk, de geregistreerde partners en de samenwoners met vergelijkbare onderlinge verplichtingen. Deze begrenzing geldt als gevolg van de uniformering van het basispartnerbegrip in de Algemene wet inzake rijksbelastingen voor alle relevante wetten. De eenheid die de uniformering van het partnerbegrip teweeg brengt, acht ik van groot belang. Voorts zie ik geen aanleiding een uitzondering te creëren voor broers en zusters die in de ouderlijke woning zijn blijven wonen. Het onderscheid ten opzichte van andere broers en zusters is niet zodanig dat dit een rechtvaardiging oplevert voor een bijzondere, ongelijke behandeling.'
NV, Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 9, p. 33.
Uit deze weergave van de parlementaire behandeling volgt dat de wetgever heeft gekozen voor uniformering van het partnerbegrip en daarbij uit te gaan van formele, objectief kenbare en goed controleerbare kenmerken. Ook is invulling gegeven aan de wens het partnerbegrip te beperken tot relaties waarin een wederzijdse en rechtens afdwingbare zorgplicht bestaat. Met het verwerken van dit uitgangspunt in de tariefstructuur en de vrijstellingen is de wetgever gebleven binnen de ruime beoordelingsvrijheid die hem daarbij toekomt.
Tot deze zelfde ruime beoordelingsvrijheid hoort de beslissing van de wetgever om geen overgangsregeling te treffen. Ook kan een wetgever niet worden verplicht om vrijstellingen ongewijzigd in stand te laten dan wel ze geleidelijk te verkleinen.
De rechtbank overweegt verder dat ook de keuze van de wetgever om naast de partner alleen de afstammelingen in de rechte lijn onder tariefgroep I te brengen binnen deze ruime beoordelingsvrijheid valt. Het staat de wetgever vrij om te kiezen voor een tariefstructuur die is gebaseerd op verwantschap (vergelijk HR 19 oktober 2007, nr. 41.938, te vinden op rechtspraak.nl onder LJN: AZ1715).
Dat als gevolg van de gewijzigde wetgeving per 1 januari 2010 geen invulling kan worden gegeven aan de bedoelingen van tante (en oom) met het testament, kan er evenmin toe leiden dat de aanslag erfbelasting moet worden vernietigd. De enige mogelijkheid die dan nog overblijft is om een beroep te doen op de hardheidsclausule van artikel 63 van Pro de AWR. Dit artikel geeft de Minister de bevoegdheid om in bepaalde gevallen of groepen van gevallen tegemoet te komen aan onbillijkheden van overwegende aard, welke zich bij de belastingwet mochten voordoen. Het verzoek van eiser om op grond van dit artikel een tegemoetkoming te verlenen is echter afgewezen. De rechter mag vervolgens niet toetsen of terecht geen toepassing is gegeven aan artikel 63 van Pro de AWR (HR 29 maart 2002, nr. 36 513, LJN: AE0831).”
4.3 Het Hof onderschrijft deze overweging van de Rechtbank en maakt deze tot de zijne. Hieruit volgt dat het beroep van belanghebbende op onredelijke wetgeving niet kan leiden tot vernietiging van de aanslag.
Slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
5. Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
6. Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J. Kromhout, voorzitter, mr. M.J.G.M. van Kempen en mr. P.L.M. van Gorkom, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
De beslissing is op 2 oktober 2012 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(A. Vellema) (A.J. Kromhout)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer)
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.