Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-14/01511
Uitspraak d.d. 3 juni 2015
in het geding tussen:
[X] te [Z], belanghebbende,
en
de heffingsambtenaar van de gemeente [Y], de heffingsambtenaar,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Rotterdam (hierna: de rechtbank) van 19 september 2014, nummer ROT 13/1014 betreffende de onder 1.1 vermelde aanslag.
Beschikking, aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1.
De heffingsambtenaar heeft belanghebbende met dagtekening 30 september 2012 voor het jaar 2011 een aanslag in de dagtoeristenbelasting van de gemeente [Y] opgelegd, berekend naar een aantal aankomsten van 23.794 (hierna: de aanslag).
1.2.
Belanghebbende heeft tegen de aanslag bezwaar gemaakt. De heffingsambtenaar heeft het bezwaar ongegrond verklaard.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. Er is een griffierecht geheven van € 318. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 493. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
2.2.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 22 april 2015. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
De Verordening
3. De raad van de gemeente [Y] heeft in zijn openbare vergadering van 14 december 2010 de Verordening op de heffing en invordering van de dagtoeristenbelasting 2011 (hierna: de Verordening) vastgesteld. De Verordening is op de wettelijk voorgeschreven wijze bekendgemaakt. In de Verordening is, voor zover hier van belang, het volgende bepaald.
"
Artikel 1. Begripsomschrijvingen
Artikel 1. Begripsomschrijvingen
Voor de toepassing van deze verordening wordt verstaan onder:
a. dag: een aaneengesloten tijdvak van 24 uur, aanvangend om 0.00 uur, of een gedeelte daarvan;
b. aankomst: het aan wal komen, ongeacht de plaats van vertrek.
Artikel 2. Belastbaar feit
Ter zake van het houden van dagverblijf als vervolg op een aankomst op [A] door personen die niet als ingezetene in de gemeentelijke basisadministratie persoonsgegevens van de gemeente zijn opgenomen, wordt onder de naam 'dagtoeristenbelasting' een directe belasting geheven.
Artikel 3. Belastingplicht
1. Belastingplichtig is degene die door middel van aanleggen, dan wel afmeren, gelegenheid biedt tot het houden van dagverblijf als bedoeld in artikel 2.
2. De belastingplichtige is bevoegd de belasting als zodanig te verhalen op degene ter zake van wiens verblijf de belasting verschuldigd wordt.
3. Indien met toepassing van het eerste lid geen belastingplichtige is aan te wijzen, is belastingplichtig degene die overeenkomstig het bepaalde in artikel 2 verblijf Pro houdt.
Artikel 4. Maatstaf van heffing
De belasting wordt geheven naar het aantal aankomsten.
Artikel 5. Vrijstellingen
De belasting wordt niet geheven:
1. ter zake van het dagverblijf door personeel of vrijwilligers direct verbonden aan de op het eiland [A] gevestigde bedrijven, maatschappelijke instellingen of musea.
2. ter zake van het dagverblijf als verpleegde of verzorgde in een inrichting tot verpleging of verzorging van zieken, van gebrekkigen, van hulpbehoevenden of van ouden van dagen verblijft;
Artikel 6. Belastingtarief
Het tarief bedraagt per aankomst € 0,75.
Artikel 7. Belastingjaar
Het belastingjaar is gelijk aan het kalenderjaar.
Artikel 8. Wijze van heffing
1. De belasting wordt bij wege van aanslag geheven (…)
2. (…)
(…)
Artikel 11. Aanmeldingsplicht
1. De belastingplichtige bedoeld in artikel 3, eerste lid, is gehouden, voordat hij voor de eerste maal na het in werking treden van deze verordening gelegenheid tot het houden van verblijf verschaft, zulks schriftelijk te melden aan de door het college van burgemeester en wethouders aangewezen gemeenteambtenaren, bedoeld in artikel 231, tweede lid, onderdelen b en d, van de Gemeentewet.
2. De verplichting als bedoeld in het voorgaande lid geldt niet voor de belastingplichtige die met betrekking tot het jaar voorafgaand aan het belastingjaar in de heffing van de dagtoeristenbelasting betrokken is.
Artikel 12. Registratieplicht
1. De belastingplichtige bedoeld in artikel 3, eerste lid, is gehouden een administratie bij te houden van het aantal personen aan wie hij gelegenheid biedt verblijf te houden. De belastingplichtige is gehouden op verzoek van de gemeente deze administratie te tonen.
2. Het college van burgemeester en wethouders kan nadere regels geven met betrekking tot de inrichting en gebruik van het verblijfregister.
(…)."
Vaststaande feiten
4. Belanghebbende is beheerder van het eiland [A]. In het eerste decennium van deze eeuw is het van oorsprong agrarische eiland omgevormd tot een uitgestrekt natuurterrein met diverse recreatieve voorzieningen. In 2011 omvatten deze voorzieningen onder meer een bezoekerscentrum, wandel- en fietspaden, huifkarren voor tochten en een herberg. Verder zijn er op het eiland twee musea gevestigd. Bezoekers kunnen het eiland per boot bereiken. Er is een geregelde, door belanghebbende geëxploiteerde, veerdienst tussen [B] en [A].
Oordeel van de rechtbank
5. De rechtbank heeft – voor zover in hoger beroep van belang – het volgende overwogen:
"3. [Belanghebbende] keert zich in beroep niet tegen de berekening van de hoogte van de aanslag, zoals die bij het bestreden besluit is gehandhaafd, maar stelt zich op het standpunt dat [de heffingsambtenaar] de aanslag onbevoegd heeft opgelegd, omdat de Verordening, waaraan [de heffingsambtenaar] zijn bevoegdheid ontleent de aanslag op te leggen, zich niet verdraagt met hogere regelgeving en/of algemene rechtsbeginselen.
4. [Belanghebbende] voert aan dat de heffing van de toeristenbelasting zoals vormgegeven in de Verordening op grond van artikel 26 van Pro het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten en artikel 1 van Pro het Twaalfde Protocol bij het Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden in strijd is met het discriminatieverbod, omdat de belasting alleen voor het eiland wordt geheven, waardoor de belastingheffing zich beperkt tot een klein deel van de gemeente [Y] dan wel een beperkt aantal potentiële belastingplichtigen. [Belanghebbende] wijst erop dat geen dagtoeristenbelasting wordt geheven bij zwemlocatie [C] en [D], twee andere drukbezochte locaties in de gemeente [Y], die zijn ingericht en worden gebruikt door dagtoeristen.
Volgens vaste jurisprudentie komt op fiscaal gebied aan de (gemeentelijke) wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe bij het beantwoorden van de vraag of een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om (naar gesteld) gelijke gevallen in verschillende zin te regelen. Daarbij dient het oordeel van de wetgever te worden geëerbiedigd tenzij dat van redelijke grond ontbloot is (vergelijk bijvoorbeeld Hoge Raad, 18 december 2009, ECLI:NL:HR:2009:BC5874 en 18 oktober 2013, ECLI:NL:HR:2013:917).
In dit geval wordt de belasting geheven van degenen die gelegenheid bieden tot verblijf. Niet in geschil is dat op de door [belanghebbende] genoemde (zwem)locaties niet voor het verblijf hoeft te worden betaald en geen verblijfgever aanwezig is, zodat de mogelijkheid voor [de heffingsambtenaar] om de belasting op een efficiënte wijze te heffen ontbreekt. Reeds hierom heeft de gemeentelijke wetgever zonder overschrijding van de hiervoor bedoelde ruime beoordelingsvrijheid kunnen besluiten het eiland wél en de voormelde locaties niet in de heffing te betrekken. In het midden kan dan ook blijven hoeveel van de bezoekers van de bedoelde locaties uit de gemeente [Y] komen.
De stelling van [belanghebbende] dat de gemeentelijke wetgever met de Verordening heeft beoogd alleen haar in de heffing te betrekken, gaat eraan voorbij dat onbetwist ook anderen (rondvaartbootexploitanten) in de heffing zijn betrokken. Dat personen die het eiland met een eigen vaartuig bezoeken niet in de heffing worden betrokken, maakt de heffing niet willekeurig. [De heffingsambtenaar] heeft aannemelijk gemaakt – het eiland heeft geen jachthaven en slechts een beperkt aantal afmeerplaatsen – dat dit een kleine groep betreft die moeilijk in de heffing is te betrekken, waardoor dit onderscheid niet van een redelijke grond ontbloot is.
5. Verder voert [belanghebbende] tevergeefs aan dat aan de belastingheffing in de weg staat dat niet vastgesteld kan worden dat de bezoekers die met de veerpont naar het eiland komen daar zo lang blijven dat dit als ‘verblijf houden binnen de gemeente’ in de zin van de Gemeentewet is aan te merken. Voor de beantwoording van de vraag of sprake is van dergelijk verblijf is doorslaggevend of aan het bezoek aan het eiland enige zelfstandige betekenis toekomt, in die zin dat het eiland als eigenstandige bestemming is aan te merken. Dat is zonder twijfel het geval. Ook indien, zoals [belanghebbende] stelt, veel bezoekers louter voor een bezoek aan één van de musea naar het eiland komen en het eiland na één of twee uur weer verlaten, is dat aan te merken als het houden van verblijf in de zin van de Gemeentewet.
Evenmin staat aan de belastingheffing in de weg het standpunt van [belanghebbende] dat het voor haar niet mogelijk is om vast te stellen of een passagier van de veerpont in de heffing dient te worden betrokken en daarmee of een kaartje met of zonder opslag van € 0,75 moet worden verkocht. Niet valt in te zien dat [belanghebbende] niet standaard kaartjes met opslag kan verkopen, tenzij de betrokkene door middel van legitimatie of anderszins, bijvoorbeeld met een door [belanghebbende] uitgegeven pasje, aantoont ingezetene van de gemeente [Y] te zijn of tot de beperkte groep van op grond van artikel 5 van Pro de Verordening vrijgestelden te behoren. De verwijzing in dit kader naar de uitspraak van het Hof Amsterdam van 14 juni 2002, ECLI:NL:GHAMS:2002:AE4278, baat [belanghebbende] niet. In dat geval was sprake van een aantal zeer complexe uitzonderingsbepalingen, zodat in dat geval in redelijkheid niet van die belanghebbende kon worden gevergd dat hij de te verlangen inspanning verrichtte om aan de aangifte te voldoen. Die situatie doet zich hier niet voor. Hierbij komt nog dat de aanslag is vastgesteld overeenkomstig de (geschatte) aangifte van [belanghebbende] van het percentage bezoekers dat niet in de heffing betrokken zou moeten worden.
6. De beroepsgrond dat het eiland als een instelling tot het geven van vermaak is aan te merken, zodat daarvoor een vermakelijkhedenbelasting zou kunnen worden geheven maar geen toeristenbelasting, faalt reeds omdat voor de toegang tot het eiland geen entreegeld wordt geheven, wat voor de instellingen waarnaar [belanghebbende] heeft verwezen (bijvoorbeeld De Efteling) wel het geval is. [Belanghebbende] heeft ter zitting verklaard dat de kaartverkoop uitsluitend is bedoeld om de kosten van de veerdienst te bestrijden en dat deze kaartverkoop niet kostendekkend is, zodat er geen reden is om de prijs van een kaartje mede als entreegeld voor het eiland te beschouwen. Wie zelf aanmeert, hoeft aan [belanghebbende] niets te betalen. Het eiland behoort tot het grondgebied van de gemeente, dat grotendeels is bestemd als natuurgebied. Daarmee is het, hoewel het ook dient ter ontspanning van de bezoekers, nog geen inrichting tot het geven van vermaak.
7. Verder volgt de rechtbank niet het standpunt van [belanghebbende] dat een tarief van € 0,75 per aankomst disproportioneel is ten opzichte van de door haar berekende prijs voor een kaartje (in het belastingjaar 2011 € 2,- voor een volwassene en € 1,- voor een kind). [Belanghebbende] kan dit op grond van de Verordening doorbelasten aan degenen die als niet‑ingezetenen van de gemeente [Y] een kaartje kopen voor de veerpont. Dat de opslag van € 0,75 zal leiden tot een sterke afname van de kaartjesverkoop heeft [belanghebbende] niet aannemelijk gemaakt.
8. Het standpunt van [belanghebbende] dat zij zich niet goed heeft kunnen voorbereiden op de invoering van de dagtoeristenbelasting baat haar niet. Naar [de heffingsambtenaar] onweersproken stelt, is [belanghebbende] in oktober 2010 geïnformeerd over de invoering van toeristenbelasting met ingang van 1 januari 2011. Tevens is de Verordening volgens de wettelijke bepalingen tot stand gekomen en bekendgemaakt. Daarnaast heeft [de heffingsambtenaar] [belanghebbende], in elk geval in 2011, toegestaan het aantal bezoekers dat (gebruik heeft gemaakt van de veerdienst maar) niet in de heffing moet worden betrokken schattenderwijs vast te stellen.
9. De slotsom is dat er geen grond is om de Verordening strijdig te achten met een hogere regeling of een algemeen rechtsbeginsel, zodat [de heffingsambtenaar] zich terecht bevoegd heeft geacht de in geding zijnde aanslag op te leggen.
10. Het beroep is ongegrond.
11. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding."
Geschil in hoger beroep en standpunten en conclusies van partijen
6.1.
In hoger beroep is geschil is of aan de Verordening verbindende kracht moet worden ontzegd.
6.2.
Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en voert daartoe – samengevat – het volgende aan:
1e. De beperking van de heffing van dagtoeristenbelasting tot het eiland [A] en belanghebbende, leidt tot een willekeurige belastingheffing, nu er geen objectieve en/of redelijke rechtvaardiging voor het gemaakte onderscheid in dagtoeristen aanwezig is.
2e. Een aanzienlijk deel van de dagtoeristen bezoekt uitsluitend de kernlocatie op het eiland, waarbij het verblijf niet een dusdanige tijdsduur heeft dat dit de heffing van dagtoeristenbelasting rechtvaardigt.
3e. Het feit dat de nadere uitvoeringsregels toeristenbelasting pas in de loop van het belastingjaar zijn vastgesteld, maakt dat belanghebbende voor dit belastingjaar bij aanvang van het belastingjaar onvoldoende duidelijkheid had verkregen over de omvang van de belastingplicht en de wijze waarop deze moest worden vastgesteld.
6.3
De heffingsambtenaar beantwoordt de in geschil zijnde vraag ontkennend en betwist hetgeen belanghebbende ter onderbouwing van haar standpunt heeft aangevoerd.
6.4.
Voor de onderbouwing van de standpunten van partijen verwijst het Hof verder naar de stukken van het geding.
6.5.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, de uitspraak op bezwaar en de aanslag alsmede tot veroordeling van de heffingsambtenaar in de proceskosten van belanghebbende.
6.6.
De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
7.1.
Ter onderbouwing van haar stelling dat de Verordening leidt tot een onredelijke en willekeurige belastingheffing, voert belanghebbende in de eerste plaats aan dat de Verordening leidt tot een ongelijke behandeling van beheerders van recreatieterreinen binnen de gemeente. Alleen het houden van verblijf op het eiland [A] wordt in de heffing betrokken, het houden van verblijf op andere recreatieterreinen in de gemeente niet. In de tweede plaats acht belanghebbende het onredelijk en willekeurig dat de belastbaarheid van het houden van verblijf op het eiland [A] afhankelijk is gesteld van het al dan niet gebruik maken van de door belanghebbende geëxploiteerde veerdienst. Belanghebbende wijst erop dat niet alle bezoekers van [A] gebruik maken van de veerdienst. Regelmatig arriveren bezoekers per kano; ook andere vaartuigen waarmee personen worden vervoerd, leggen bij het eiland aan. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
7.2.
Belanghebbende verkeert in een andere positie dan die waarin de beheerders van andere recreatieterreinen binnen de gemeente verkeren. Belanghebbende levert, naast het (gratis) verlenen van toegang tot [A], aan de bezoeker van het door haar beheerde eiland nog een andere, daarvan te onderscheiden prestatie, te weten het vervoer (tegen betaling) naar het eiland met een door belanghebbende geëxploiteerde veerboot. Klaarblijkelijk heeft de (gemeentelijke) wetgever geoordeeld dat het met een kano of een ander vaartuig aanleggen bij het eiland, zonder dat daarvoor (afzonderlijk) een prijs in rekening wordt gebracht, zowel feitelijk als – in het licht van de Verordening – juridisch iets anders is dan het met de door belanghebbende geëxploiteerde veerdienst tegen betaling vervoerd worden naar het eiland. Dit oordeel dient de rechter te eerbiedigen. De (gemeentelijke) wetgever heeft immers een ruime marge bij de beoordeling of gevallen als gelijk moeten worden beschouwd (vgl. onder meer EHRM 22 juni 1999, no. 46757/99, Della Ciaja en anderen tegen Italië, ECLI:NL:XX:1999:AV1935). In zoverre faalt de onder 6.2 ten 1e. vermelde hogerberoepsgrond van belanghebbende.
7.3.
De beslissing van de gemeentelijke wetgever om voor de heffing van de onderhavige toeristenbelasting aan te knopen bij de betaling voor een dienst die een directe relatie heeft met het verlenen van verblijf in de gemeente, is naar het oordeel van het Hof niet van redelijke grond ontbloot. Gelet op onder meer EHRM 12 december 2006, nr. 13378/05, ECLI:NL:XX2006:AZ7792, Burden en Burden vs. het Verenigd Koninkrijk, en HR 21 november 2008, nr. 07/13301, ECLI:NL:HR:2008:BG4821, faalt ook in zoverre de onder 6.2. ten 1e, vermelde hogerberoepsgrond van belanghebbende.
7.4.
Belanghebbende stelt dat het merendeel van de bezoekers niet naar [A] komt om daar enigszins duurzaam te verblijven maar uitsluitend om de kernlocatie op het eiland te bezoeken. Het verblijf van deze bezoekers is zo kortstondig dat ter zake geen toeristenbelasting kan worden geheven, aldus belanghebbende. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
7.5.
Het Hof stelt voorop dat de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 224 van Pro de Gemeentewet, welke bepaling de gemeente de bevoegdheid geeft om toeristenbelasting te heffen, geen aanknopingspunt biedt voor de gedachte dat in deze wetsbepaling aan de aard en/of het doel van het verblijf geen enkele wettelijke eis wordt gesteld. Wel kan ter zake van een verblijf in de gemeente dat enkel dient om zo spoedig mogelijk weer van daar te vertrekken, zoals het geval is indien de bezoeker zich uitsluitend ten behoeve van zijn vervoer voor korte duur in de gemeente ophoudt, geen toeristenbelasting worden geheven (vgl. Hoge Raad 17 september 1999, nr. C98/307HR, ECLI:NL:HR:1999:ZC1967). Uit de stukken van het geding blijkt echter niet dat de bezoekers van [A] zich daar enkel bevinden om zo spoedig mogelijk weer van daar te vertrekken. Hun komst naar het eiland wordt ingegeven door de wens daar kortere of langere tijd te verblijven. Dat, zoals belanghebbende stelt, hun komst naar [A] in veel gevallen vooral verband houdt met de aanwezigheid van enkele niet door belanghebbende geëxploiteerde voorzieningen (musea, herberg), doet – wat er ook van zij – daaraan niet af. De onder 6.2. ten 2e, vermelde beroepsgrond slaagt derhalve evenmin.
7.6.
Belanghebbende stelt dat zij, doordat de door het college van burgemeester en wethouders ingevolge de Verordening te geven nadere uitvoeringsregels pas in de loop van het belastingjaar 2011 zijn vastgesteld, bij aanvang van dit belastingjaar onvoldoende duidelijkheid had over de omvang van de belastingplicht en de wijze waarop deze moest worden vastgesteld. Hieraan verbindt belanghebbende de gevolgtrekking dat aan de Verordening voor het jaar 2011 verbindende kracht moet worden ontzegd. Naar het oordeel van het Hof faalt ook deze hogerberoepsgrond van belanghebbende. Bij dit oordeel neemt het Hof het volgende in aanmerking.
7.7.
De heffingsambtenaar heeft gesteld en belanghebbende heeft niet betwist dat de gemeente belanghebbende in oktober 2010 op de hoogte heeft gesteld van het voornemen om met ingang van 1 januari 2011 de onderhavige toeristenbelasting in te voeren. De pas in 2011 vastgestelde en in werking getreden uitvoeringsregels waren niet (mede) bepalend voor het ontstaan of het bedrag van de materiële belastingschuld voor het jaar 2011. Dat de uitvoeringsregels nog niet golden toen een deel van de belastbare feiten in 2011 zich voordeed, heeft hooguit gevolgen gehad voor (de omvang van) de medewerking die de heffingsambtenaar van belanghebbende ten behoeve van de belastingheffing voor 2011 kon verlangen. De heffingsambtenaar heeft, omdat belanghebbende pas per 1 juni 2011 over een administratie beschikte die de voor de heffing van toeristenbelasting benodigde gegevens bevatte, voor het eerste halfjaar van 2011 de schattingen van belanghebbende van het aantal overtochten als basis voor de berekening van de verschuldigde toeristenbelasting genomen. Gelet op het een en ander kan niet worden gezegd dat belanghebbende is benadeeld door de ontbreken van nadere uitvoeringsregels gedurende een deel van 2011.
Slotsom
7.8.
Het hoger beroep is ongegrond.
Proceskosten
8. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. G.J. van Leijenhorst, J.J.J. Engel en S.T.M. Beelen in tegenwoordigheid van de griffier mr. R.A. Brits. De beslissing is op 3 juni 2015 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kanbinnen zes wekenna de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.