Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-20/00572
Uitspraak van 17 maart 2021
in het geding tussen:
[X] te [Z] , belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
(vertegenwoordigers: […] en […] )
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 10 juni 2020, nummer SGR 20/1006.
Procesverloop
1.1.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2017 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 438.283 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 153 (de aanslag).
1.2.
De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het door belanghebbende gemaakte bezwaar tegen de aanslag ongegrond verklaard.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 48. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 131. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Het Hof heeft voorafgaand aan de zitting de volgende nadere stukken van belanghebbende ontvangen:
- een e-mail, door het Hof ontvangen op 18 januari 2021, met vier bijlagen;
- een e-mail, door het Hof ontvangen op 20 januari 2021, met twee bijlagen.
1.5.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 3 februari 2021. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een
proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
2.1.
Belanghebbende is in december 2001 in dienst getreden bij de politie (de werkgever). In de periode van januari 2003 tot en met maart 2011 is belanghebbende tijdens de dienstuitoefening bij een aantal zeer ingrijpende incidenten betrokken geraakt. Belanghebbende heeft als gevolg daarvan een posttraumatische stressstoornis (PTSS) opgelopen.
2.2.
Bij besluit van 12 juni 2012 heeft de korpsbeheerder van de politieregio [A] de PTSS van belanghebbende erkend als beroepsziekte in de zin van artikel 1, lid 1, letter y, van het Besluit algemene rechtspositie politie (Barp).
2.3.
Bij besluit van 2 juli 2014 is belanghebbende door het UWV 59,06% arbeidsongeschikt verklaard. Bij besluit van 7 mei 2015 heeft de korpschef van politie belanghebbende op grond van artikel 54a van het Barp een smartengelduitkering toegekend van € 99.575 netto.
2.4.
Voor de omvang van de restschade is belanghebbende met zijn werkgever overeengekomen dat als schadeposten worden beschouwd het verlies aan arbeidsvermogen, bestaande uit loonschade, loopbaanschade en pensioenschade. Met dagtekening 23 juni 2016 is door het Nederlands Rekencentrum Letselschade B.V. (het Nederlands Rekencentrum) het verlies van arbeidsvermogen van belanghebbende berekend op een bedrag van € 437.498. Met dagtekening 7 juli 2016 is door de het Nederlands Rekencentrum een herziene berekening verstrekt, waarin het verlies van arbeidsvermogen is berekend op € 315.363.
2.5.
Op 17 november 2016 heeft de werkgever belanghebbende een schadevergoeding inzake de beroepsziekte toegekend van € 315.363 netto.
2.6.
Aan belanghebbende is door de werkgever in januari 2017 een bedrag uitgekeerd van € 710.277, waarop een bedrag aan loonheffing is ingehouden van € 394.914. Door belanghebbende is derhalve een netto bedrag ontvangen van € 315.363.
2.7.
Op 9 juni 2017 heeft belanghebbende de Inspecteur verzocht de van de werkgever ontvangen vergoeding van € 710.277 niet als loon aan te merken.
2.8.
In zijn brief van 27 oktober 2017 heeft de Inspecteur het verzoek van belanghebbende gedeeltelijk aangemerkt als een bezwaar tegen de ingehouden loonheffingen en het verzoek in zoverre wegens termijnoverschrijding niet-ontvankelijk verklaard. De Inspecteur heeft het verzoek van belanghebbende voorts aangemerkt als een verzoek om een nadere voorlopige aanslag IB/PVV 2017 op te leggen. De Inspecteur heeft in dat kader het standpunt ingenomen dat de vergoeding tot een bedrag van € 315.363 onbelast is en voor het meerdere van € 394.914 belastbaar loon is, en een (nadere) voorlopige aanslag IB/PVV 2017 opgelegd met een door belanghebbende te ontvangen bedrag van € 188.529.
2.9.
Op 20 februari 2018 heeft belanghebbende de aangifte IB/PVV 2017 ingediend, waarin het ontvangen bedrag van € 710.277 is verwerkt conform het onder 2.8 genoemde uitganspunt van de Inspecteur. De Inspecteur heeft vervolgens de definitieve aanslag IB/PVV 2017 op 9 oktober 2019 opgelegd overeenkomstig de ingediende aangifte.
2.10.
In het tegen de aanslag ingediende bezwaarschrift heeft belanghebbende conform zijn in 2.7 genoemde verzoek het standpunt ingenomen dat het ontvangen bedrag van € 710.277 geheel onbelast is.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft het volgende overwogen:
“9. Ingevolge artikel 3.81 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) wordt voor de inkomstenbelasting onder loon verstaan – voor zover hier van belang – het loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting. Volgens artikel 10, lid 1, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964) is loon al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten, daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking.
10. Uit het arrest van de Hoge Raad van 24 juni 1992 (ECLI:NL:HR:1992:ZC5026), volgt dat loon uit dienstbetrekking de voordelen zijn die de werkgever aan de werknemer als zodanig in welke vorm of onder welke benaming ook verstrekt. Daarbij moet worden aangetekend dat de enkele omstandigheid dat een oorzakelijk verband bestaat tussen een voordeel enerzijds en de door de werknemer vervulde dienstbetrekking anderzijds, niet reeds met zich brengt dat het desbetreffende voordeel moet worden aangemerkt als uit de dienstbetrekking te zijn genoten en daarmee tot het loon moet worden gerekend. Ondanks het bestaan van een dergelijk verband kunnen betalingen door een werkgever aan een werknemer immers niet zozeer hun grond vinden in de dienstbetrekking dat zij als daaruit genoten moeten worden aangemerkt (vgl. HR 29 juni 1983, ECLI:NL:HR:1983:AW9439).
11. De onderhavige vergoeding vormt in beginsel loon in de zin van artikel 10, lid 1, van de Wet LB 1964. Aangezien de vergoeding rechtstreeks voortvloeit uit de dienstbetrekking tussen [belanghebbende] en zijn werkgever. Daarom dient het bedrag van € 710.227 in beginsel tot het loon uit dienstbetrekking te worden gerekend, tenzij aannemelijk is dat (een deel van) het bedrag niet zozeer zijn grond vindt in de dienstbetrekking dat het als daaruit genoten moet worden aangemerkt (het ‘zozeer’-criterium). Indien sprake is van bijzondere omstandigheden, zoals afspraken in de arbeidsovereenkomst of de toepassing van een rechtspositionele regeling, vloeit de vergoeding voort uit de dienstbetrekking (vgl. HR 29 juni 1983, nr. 21.435, ECLI:NL:HR:1983:AW9439, BNB 1984/2; HR 20 november 2015, nr. 15/00199, ECLI:NL:HR:2015:3310).
12. Aan [belanghebbende] is door de werkgever een uitkering toegekend van € 710.227. Niet in geschil is dat een deel van dit bedrag (€ 315.363) een vergoeding betreft die niet zozeer haar grond vindt in de dienstbetrekking dat deze als daaruit genoten moet worden aangemerkt. Tot dit bedrag wordt de uitkering derhalve niet als loon aangemerkt. Voor het restant van het bedrag (€ 394.914) geldt dit niet. Dit gedeelte ziet niet op de schadevergoeding die aan [belanghebbende] is toegekend. Dit bedrag kan eerder geduid worden als een onverschuldigde betaling van de werkgever. De werkgever had, gelet op het besluit van 23 november 2017, namelijk kunnen volstaan met het doen van een netto uitkering van € 315.363. Voorts is niet aannemelijk geworden dat [belanghebbende] meer schade heeft geleden. De uitkering moet dan ook voor het meerdere, te weten € 394.914, wel tot het loon moet worden gerekend.
13. Gelet op wat hiervoor is overwogen heeft [de Inspecteur] naar het oordeel van de rechtbank de aanslag op het juiste bedrag vastgesteld en dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
14. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.”
Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
In hoger beroep is in geschil of het bedrag van € 394.914 terecht als loon in de heffing van inkomstenbelasting is betrokken, hetgeen belanghebbende weerspreekt en de Inspecteur beaamt.
4.2.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en (primair) tot vermindering van het belastbaar inkomen uit werk en woning met een bedrag van € 394.914, dan wel (subsidiair) – naar het Hof begrijpt – tot een vermindering van het belastbaar inkomen uit werk en woning met (1) een bedrag van € 122.135 ( € 437.498 -/- € 315.363) en (2) met een bedrag ter grootte van de kosten van huishoudelijke hulp, zelfredzaamheid en zelfwerkzaamheid.
4.3.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
5.1.
Ingevolge artikel 3.81 van de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt voor de inkomstenbelasting onder loon verstaan – voor zover hier van belang – het loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting. Volgens artikel 10, lid 1, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB) is loon al hetgeen uit een dienstbetrekking of vroegere dienstbetrekking wordt genoten, daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking. Tot het loon uit dienstbetrekking behoren alle voordelen die de werkgever aan de werknemer als zodanig in welke vorm of onder welke benaming ook verstrekt, zulks ongeacht of de werknemer daarop recht kon doen gelden (vlg. HR 24 juni 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5026, BNB 1993/19). Een vergoeding voor immateriële schade en verlies aan arbeidskracht die door een werkgever wordt betaald op grond van zijn aansprakelijkheid voor een door een werknemer overkomen ongeval, vindt echter niet zozeer haar grond in de dienstbetrekking dat deze als daaruit genoten moet worden aangemerkt, met uitzondering van bijzondere omstandigheden zoals afspraken in de arbeidsovereenkomst en rechtspositionele regelingen (zie HR 29 juni 1983, ECLI:NL:HR:1983:AW9439, BNB 1984/2, en HR 21 februari 2001, ECLI:NL:HR:2001:BI7666, BNB 2001/150).
5.2.1.
Aangezien het aan belanghebbende toegekende bedrag zijn oorsprong vindt in de dienstbetrekking, moet het door hem van zijn werkgever ontvangen brutobedrag van € 710.277 in beginsel worden aangemerkt als loon in de zin van artikel 10, lid 1, Wet LB. Tussen partijen is evenwel niet in geschil dat de schadevergoeding tot een bedrag van € 315.363 een vergoeding vormt voor het verlies aan arbeidskracht. Partijen verbinden daaraan de conclusie dat die vergoeding daarom in zoverre niet als loon kan worden aangemerkt.
5.2.2.
De Inspecteur heeft evenwel in het verweerschrift in hoger beroep tevens gesteld dat in de Arbeidsvoorwaardenovereenkomst sector Politie 2015–2017 (de cao) [1] de afspraak is vastgelegd dat politiemedewerkers een volledige schadevergoeding krijgen in geval van een dienstongeval en/of ziekte welke direct voortvloeit uit het politiewerk, waarna het Barp in die zin is aangepast. [2] Dit roept de vraag op of de in 5.2.1 vermelde conclusie van partijen juist is. Vergoedingen voor verlies aan arbeidskracht dan wel immateriële schade moeten immers wel worden aangemerkt als uit de dienstbetrekking genoten loon, indien zij voortvloeien uit afspraken in de arbeidsovereenkomst en rechtspositionele regelingen (zie de arresten genoemd in de slotzin van 5.1). Van een dergelijke situatie is naar het oordeel van het Hof in het onderhavige geval evenwel geen sprake. De cao kent geen concreet recht op dergelijke vergoedingen toe, maar vermeldt in punt 3, letter b, slechts als gezamenlijk standpunt dat het noodzakelijk is een voorziening voor volledige schadeloosstelling voor beroepsincidenten op te nemen in het Barp. Aan genoemd punt van de cao is uitvoering gegeven door invoeging in het Barp van artikel 54b, dat bepaalt dat de politieambtenaar aanspraak heeft op volledige vergoeding van de ten gevolge van een beroepsincident geleden schade. Ingevolge het derde lid is deze regeling echter slechts van toepassing op beroepsincidenten die zich hebben voorgedaan op of na inwerkingtreding van het Barp. Het Barp is met ingang van 1 januari 2017 in werking getreden, terwijl de vergoeding aan belanghebbende is toegekend voor incidenten die hebben plaatsgevonden in de periode 2003-2011 (zie 2.1). De Inspecteur heeft voorts in algemene zin gesteld dat uit het Besluit bezoldiging politie het recht voortvloeit op een uitkering als sprake is van restverdiencapaciteit. Het Hof ziet in dit besluit geen grondslag voor de aan belanghebbende toegekende vergoeding, zodat op basis van dit besluit evenmin kan worden geoordeeld dat de vergoeding is gebaseerd op een rechtspositionele regeling. Het Hof is dan ook van oordeel dat partijen terecht concluderen dat de vergoeding tot een bedrag van € 315.363 niet tot het loon behoort. De werkgever heeft de schadevergoeding derhalve gebruteerd uitgaande van de onjuiste veronderstelling dat deze tot het loon zou moeten worden gerekend.
5.3.
Belanghebbende stelt primair dat nu het bedrag van € 315.363 niet tot het loon behoort, dit ook geldt voor het resterende bedrag van € 394.914 omdat dit bedrag onlosmakelijk is verbonden met eerstgenoemd gedeelte van de vergoeding.
Die stelling faalt. De werkgever heeft de wegens het verlies aan arbeidskracht aan belanghebbende toegekende vergoeding van € 315.363 gebruteerd en belanghebbende aldus een bruto-uitkering toegekend van € 710.277, waarop de werkgever € 394.914 aan loonheffingen heeft ingehouden. Het bedrag van € 394.914 is dus niet verstrekt om het verlies aan arbeidskracht van belanghebbende te vergoeden, maar om belanghebbende in staat te stellen de belasting te voldoen over de vergoeding wegens het verlies aan arbeidskracht. Aangezien het bedrag van € 394.914 geen vergoeding van het verlies aan arbeidskracht noch een vergoeding van immateriële schade vormt, dient dit bedrag wel tot het loon te worden gerekend. Met betrekking tot het door belanghebbende gedane beroep op het arrest HR 31 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:529, BNB 2017/135, wijst het Hof erop dat door de procespartijen in die zaak geen onderscheid was gemaakt tussen het door de werkgever toegezegde nettobedrag en het meerdere dat als loonheffing was ingehouden op het uitgekeerde brutobedrag. Naar het oordeel van het Hof is daarom in cassatie ervan uitgegaan dat het gehele door de werkgever toegekende bedrag strekte tot vergoeding van immateriële schade en verlies aan arbeidskracht, wat ertoe heeft geleid dat de vergoeding voor het volledige (bruto)bedrag niet als loon is aangemerkt.
5.4.1.
Subsidiair stelt belanghebbende dat het bedrag van de schadevergoeding te laag is vastgesteld. Hij voert daartoe het volgende aan. Het bedrag van € 315.363 is gebaseerd op inmiddels achterhaalde gegevens met betrekking tot de mate van arbeidsongeschiktheid van belanghebbende. Op basis van de later gebleken werkelijke situatie zou belanghebbende recht hebben op een vergoeding overeenkomstig de berekening van het Nederlands Rekencentrum van 23 juni 2016, waarin het verlies van arbeidskracht is gesteld op € 437.498. Voorts voert belanghebbende aan dat ten onrechte geen rekening is gehouden met kosten van huishoudelijke hulp, zelfredzaamheid en zelfwerkzaamheid.
5.4.2.
Hoewel het Hof op basis van de door belanghebbende verstrekte gegevens, waaruit volgt dat belanghebbende met ingang van 1 maart 2020 volledig arbeidsongeschikt is verklaard, niet uitsluit dat het verlies van arbeidskracht van belanghebbende een vergoeding tot een hoger bedrag dan € 315.363 zou rechtvaardigen, staat vast dat de door de werkgever verstrekte vergoeding slechts voor dit bedrag is verstrekt om het verlies van arbeidskracht te vergoeden. Alleen in zoverre kan derhalve worden geoordeeld dat de vergoeding geen loon vormt. Indien belanghebbende erin zou slagen alsnog een aanvullende vergoeding te bedingen van de werkgever, kan alsdan worden bezien in hoeverre die vergoeding onbelast kan worden genoten. Voor de overige door belanghebbende gestelde kosten geldt eveneens dat die niet in de toegekende vergoeding zijn begrepen.
5.5.
Uit het vorenstaande volgt dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is.
Proceskosten
Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door F.G.F. Peters, I. Reijngoud en T.A. de Hek, in tegenwoordigheid van de griffier J. de Vormer. De beslissing is op 17 maart 2021 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (ziewww.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.