Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-22/00809
Uitspraak van 26 april 2023
in het geding tussen:
[X] te [Z] , belanghebbende,
(gemachtigde: D.J. van der Pluijm)
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
(vertegenwoordiger: […] )
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 14 juli 2022, nummer SGR 21/4548.
Procesverloop
1.1.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2018 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 70.887 (de aanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is een bedrag van € 211 aan belastingrente in rekening gebracht.
1.2.
Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag en de beschikking afgewezen.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 49. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 136. De Inspecteur heeft op 25 november 2022 een nader stuk, aangeduid als verweerschrift, ingediend.
1.5.
Voorafgaand aan de zitting is op 4 januari 2023 van belanghebbende een nader stuk ontvangen. Een reactie van de Inspecteur op het nader stuk van belanghebbende is ontvangen op 19 januari 2023.
1.6.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 15 maart 2023. Partijen zijn verschenen. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
2.1.
Belanghebbende heeft jarenlang samengewoond met [A] (de ex-partner). Samen hebben zij twee kinderen. Op 17 december 2004 hebben belanghebbende en zijn ex-partner een samenlevingsovereenkomst gesloten, waarin onder meer staat:
“[Belanghebbende en de ex-partner] verklaren dat zij sinds één augustus tweeduizend en drie in het kader van een affectieve relatie duurzaam samenwonen en een gemeenschappelijke huishouding voeren en dat zij in verband daarmee, ter regeling van hun onderlinge vermogensrechtelijke verhouding, overeenkomen als volgt:
(...)
Einde van de samenleving
(...)
Artikel 12
1. Indien de samenleving anders dan door overlijden eindigt, heeft ieder het recht nog gedurende drie maanden te wonen in de door hen tezamen bewoonde woning (...)”
2.2.
In 2017 is de relatie geëindigd. Belanghebbende en de ex-partner hebben met behulp van mediation afspraken gemaakt over de financiële afwikkeling van hun relatie. De mediator heeft in een e-mail van 20 januari 2017 het volgende gespreksverslag gestuurd:
“• Jullie zijn samenwonend met een samenlevingscontract, hebben besloten jullie relatie te willen gaan verbreken en hebben daarom een afspraak gemaakt met (...) van [naam]
• Jullie hebben een koopwoning in [woonplaats] met een (door mij en jullie) geschatte marktwaarde van € 250.000,- en een WOZ-waarde van € 225.000,- (2016)
(...)
Wensen en doelstellingen:
• [Ex-partner] wil graag de woning overnemen maar dit is financieel niet mogelijk
• [Belanghebbende] wil de woning en hypotheek overnemen en een 2e woning aankopen om deze te verhuren aan [ex-partner] zodat zij en jullie 2 kinderen in de buurt blijven wonen
Besproken zaken:
(...)
Aankopen 2e woning door [belanghebbende] tbv [ex-partner] en jullie 2 kinderen
(...)”
2.3.
Belanghebbende is in de voorheen gezamenlijke woning blijven wonen. Hij heeft in de buurt van die woning een woning (de woning) gekocht en de woning per 1 juli 2017 aan zijn ex-partner verhuurd voor een maandelijkse huur van € 700 (de huurprijs). De op grond van de Wet waardering onroerende zaken vastgestelde waarde van de woning bedraagt voor het jaar 2018 (waardepeildatum 1 januari 2017) € 219.000 (de WOZ-waarde).
2.4.
In de huurovereenkomst ter zake van de woning is onder meer het volgende overeengekomen:
“
Duur, verlenging en opzegging
Duur, verlenging en opzegging
3.1
Deze overeenkomst is aangegaan voor de duur van één jaar ingaande op
01-07-2017en lopende tot en met
30-06-2018
01-07-2017en lopende tot en met
30-06-2018
Tijdens deze periode kunnen partijen deze overeenkomst niet tussentijds door opzegging beëindigen.
(...)
Indien in 3.1 een bepaalde tijd is opgenomen en deze periode verstrijkt zonder opzegging, loopt de overeenkomst voor onbepaalde tijd door. (…)
Betalingsverplichting, betaalperiode
4.1
Met ingang van de ingangsdatum van deze huurovereenkomst bestaat de betalingsverplichting van huurder uit
- de huurprijs
(...)
4.4
Per betaalperiode van één maand bedraagt
- de huurprijs € 700,=
- het voorschot op de vergoeding voor de door
of vanwege verhuurder ten behoeve van huurder
te verzorgen leveringen en diensten
€ 0,=
€ 0,=
€ 700,=
De huurprijs wordt jaarlijks gewijzigd overeenkomstig de bij of krachtens de wet bepaalde wijze geldende voor sociale huurwoningen.
De huurprijs is gebaseerd op bewoning van het gehuurde door de huurder (1 volwassene) inclusief twee kinderen en een maximaal bruto inkomen van € 48.000,= van de huurder. Bij overschrijding van dit maximum inkomen of indien er sprake is van bewoning door meer dan 1 volwassene of samenwonen geldt een huurprijs van € 1250,= per maand. Deze huurprijs wordt met ingang van 01-07-2018 jaarlijks met 3% verhoogd. (…)”
2.5.
Belanghebbende heeft een e-mailwisseling tussen hem en zijn ex-partner van december 2022 overgelegd, waarin belanghebbende onder meer schreef:
“(...) Toen we uit elkaar gingen hadden we afgesproken dat ik dit huis ging kopen om aan jou te verhuren tegen een lage huur om jou te helpen. Ik heb je in de aanloop naar je verhuizing in gesprekken (…) gezegd dat ik je met verhuizen ook financieel wil helpen. (...)”
2.6.
In de op 12 november 2019 ingediende aangifte IB/PVV 2018 heeft belanghebbende een bedrag van € 7.500 in aftrek gebracht als onderhoudsverplichting voor de ex-partner.
2.7.
Bij brief van 24 juli 2020 heeft de Inspecteur zijn voornemen kenbaar gemaakt om de aftrek van € 7.500 als onderhoudsverplichting niet te accepteren. Met dagtekening 21 januari 2021 heeft de Inspecteur de aanslag aan belanghebbende overeenkomstig zijn voornemen opgelegd.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:
“Onderhoudsverplichtingen
8. Uit artikel 6.1, eerste en tweede lid, Wet IB 2001 volgt dat de persoonsgebonden aftrek onder andere bestaat uit uitgaven voor onderhoudsverplichtingen. Deze zijn omschreven in artikel 6.3, eerste lid, van de Wet IB2001, welke bepaling voor zover hier van belang als volgt luidt:
“1. Onderhoudsverplichtingen zijn:
a. periodieke uitkeringen en verstrekkingen op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting, tenzij deze worden gedaan aan bloed- of aanverwanten in de rechte lijn of in de tweede graad van de zijlijn;
(…)
f. in rechte vorderbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen die berusten op een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud.”
9. Niet in geschil is tussen partijen dat er geen schriftelijke vastlegging is van een afspraak waaruit volgt dat eiser verplicht is om zijn ex-partner in haar levensonderhoud te voorzien. Het ligt daarom op de weg van eiser om aannemelijk te maken dat hij niettemin een verplichting had tot het betalen van bedragen voor levensonderhoud aan zijn ex-partner. Daartoe heeft eiser verklaard dat hij om zijn ex-partner te ondersteunen voor haar een woning heeft gekocht die hij aan haar verhuurd tegen een verlaagde huurprijs. Eiser betoogt dat hij de woning normaliter voor een hoger bedrag namelijk € 1.350 zou kunnen verhuren, zijn ex-partner betaalt hem € 700 huur per maand. Het verschil (de huurkorting) kwalificeert volgens eiser als een aftrekbare onderhoudsverplichting.
10. Dat eiser voor zijn ex-partner een woning heeft gekocht en daarvoor de hypotheeklasten voor zijn rekening heeft genomen, maakt nog niet dat sprake is van de voldoening aan een verplichting tot het betalen van een bijdrage in het levensonderhoud. Eiser heeft een gesprekverslag van een mediator overlegd en het huurcontract tussen hem en zijn ex-partner Deze stukken en de verklaring van eiser zijn onvoldoende om aan te nemen dat een onderhoudsverplichting als bedoeld in artikel 6.1 Wet IB 2001 zou zijn betaald. Omdat niet is aangetoond dat eiser betalingen aan zijn ex-partner heeft verricht ingevolge een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting, komen de door eiser bedoelde bedragen niet voor aftrek in aanmerking. Voorts dient nog te worden opgemerkt dat de door eiser voorgestane aftrek van de aan zijn ex-partner verleende huurkorting geen steun vindt in de wet.
11. Volledigheidshalve overweegt de rechtbank nog dat voor zover eiser zou menen dat sprake is van voldoening aan een dringende morele verplichting in de zin van artikel 6.3, eerste lid, onder f, van de Wet IB 2001, geen sprake is van een onderhoudsverplichting die in aftrek kan worden gebracht, nu het geen (door de ex-partner) in rechte vorderbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen betreffen. Ook overigens is de rechtbank niet gebleken van feiten en omstandigheden die tot de conclusie kunnen leiden dat dit wetsartikel van toepassing zou zijn.
Belastingrente
12. Onder omstandigheden kunnen de beginselen van behoorlijk bestuur meebrengen dat geen belastingrente in rekening mag worden gebracht, dan wel dat de berekening van deze rente moet worden beperkt[1]. Indien en voor zover het belopen van belastingrente het gevolg is van de omstandigheid dat de belastingplichtige een onjuiste aangifte heeft gedaan en daarom een correctie is toegepast, kan niet worden gezegd dat de inspecteur onzorgvuldig handelt doordat hij de belastingrente ter zake van die correctie berekent overeenkomstig de wettelijke bepalingen[2].
13. De belopen belastingrente is het gevolg van een correctie op de ingediende aangifte. De zaak heeft weliswaar enkele maanden stilgelegen, maar dat laat onverlet dat verweerder de vrijheid heeft om zijn werkzaamheden in te richten en te prioriteren, zolang de aanslag binnen de aanslagtermijn wordt vastgesteld[3]. Omdat de aanslag IB/PVV binnen de daarvoor geldende termijn als bedoeld in artikel 11 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen is vastgesteld en het belopen van belastingrente het gevolg is van een correctie op de aangifte, heeft verweerder terecht belastingrente in rekening gebracht. Van strijd met enig beginsel van behoorlijk bestuur acht de rechtbank geen sprake.
14. Gelet op wat hiervoor is overwogen dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
15. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
[1] vergelijk Hoge Raad 28 maart 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB0764 en Hoge Raad 25 september 2009, ECLI:NL:HR:2009:BJ8524
[2] vergelijk Hoge Raad 25 februari 2011, ECLI:NL:HR:201 l:BP5536
[3] vergelijk r.o. 4.8 Hof Arnhem-Leeuwarden 24 september 2019, ECLI:NL:GHARL:2019:7700”
Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
In geschil is of recht bestaat op aftrek op basis van artikel 6.3, lid 1, aanhef en onderdeel f, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) ter zake van de verhuur van de woning aan de ex-partner van belanghebbende tegen een lagere huur dan een marktconforme huur. Verder is in geschil of sprake is van schending van de beginselen van behoorlijk bestuur.
Belanghebbende beantwoordt beide vragen bevestigend. De Inspecteur is de tegengestelde mening toegedaan.
4.2.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak op bezwaar en primair tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 63.387 en subsidiair tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 69.354 en tot vernietiging dan wel vermindering van de beschikking belastingrente en veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende.
4.3.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
Wettelijk kader
5.1.
In artikel 6.1, lid 2, aanhef en onderdeel a, Wet IB 2001 is bepaald dat tot de persoonsgebonden aftrekposten behoren uitgaven voor onderhoudsverplichtingen.
5.2.1.
Artikel 6.3, lid 1, Wet IB 2001 luidt voor zover hier van belang:
“1. Onderhoudsverplichtingen zijn:
(…)
f. in rechte vorderbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen die berusten op een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud.”
5.2.2.
Artikel 6.3, lid 2, Wet IB 2001 luidt:
“2. Onderhoudsverplichtingen als bedoeld in het eerste lid, onderdeel (...) f, worden ingeval deze de vorm hebben van periodieke verstrekkingen van huisvesting in een woning of een gedeelte van een woning en indien zij worden verstrekt door een beperkt gerechtigde tot die woning of dat gedeelte van een woning, bij hem in aanmerking genomen voor het bedrag waarvoor die verstrekkingen bij degene die deze geniet, in aanmerking worden genomen op de voet van artikel 3.101, tweede lid.”
5.3.
Artikel 3.101 Wet IB 2001 luidt voor zover hier van belang:
“1. Aangewezen periodieke uitkeringen en verstrekkingen zijn de periodieke uitkeringen en verstrekkingen die:
(...)
c. in rechte vorderbaar zijn en niet de tegenwaarde voor een prestatie vormen, (...)
2. Indien verstrekkingen als bedoeld in het eerste lid, onderdelen (...) c, worden ontvangen in de vorm van huisvesting ter zake van een woning of een gedeelte van een woning, worden die verstrekkingen voorzover zij afkomstig zijn van een beperkt gerechtigde tot die woning of gedeelte van die woning gesteld op de huurwaarde respectievelijk een evenredig deel van de huurwaarde berekend volgens artikel 3.112.”
Onderhoudsverplichting
5.4.
Tussen partijen is niet in geschil dat met de verhuur van de woning door belanghebbende aan zijn ex-partner tegen een lagere dan een marktconforme huur sprake is van in rechte vorderbare periodieke verstrekkingen die berusten op een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud als bedoeld in artikel 6.3, lid 1, aanhef en onderdeel f, Wet IB 2001. Omdat dit standpunt niet uitgaat van een onjuiste rechtsopvatting worden partijen hierin gevolgd. In geschil is de omvang van de aftrek van de door belanghebbende verstrekte onderhoudsverplichting.
5.5.
Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat een bedrag van € 7.500 aftrekbaar is, bestaande uit twaalf keer het verschil tussen een marktconforme huur voor de woning (€ 1.325 per maand) en de door hem ontvangen huurprijs (€ 700 per maand). Belanghebbende voert hiertoe aan dat, doordat hij een lagere dan een marktconforme huur van zijn ex-partner ontvangt, hij voor het verschil tussen beide in feite maandelijks een bijdrage in haar levensonderhoud verstrekt. De Inspecteur stelt zich primair op het standpunt dat de aftrek nihil bedraagt omdat tegenover de aftrek ter grootte van het eigenwoningforfait de ontvangen huur staat.
5.6.
Belanghebbende voorziet met het verhuren van een woning, waarvan hij eigenaar is, in de verstrekking van huisvesting aan de ex-partner. Anders dan belanghebbende stelt, is het verhuren van een woning aan de ex-partner tegen een lagere dan de marktconforme huur niet gelijk te stellen aan het maandelijks verstrekken van een bedrag voor de kosten van haar levensonderhoud. Het gelijkheidsbeginsel is derhalve niet geschonden. Het primaire standpunt van belanghebbende faalt derhalve.
5.7.
Belanghebbende stelt zich subsidiair op het standpunt dat hij recht heeft op een bedrag aan aftrek ter grootte van het eigenwoningforfait van de woning.
5.8.
Het subsidiaire standpunt van belanghebbende faalt ook. Ingevolge artikel 6.3, lid 2, Wet IB 2001 in verbinding met artikel 3.101, lid 2, Wet IB 2001 moet het bedrag van de aftrek in beginsel worden gesteld op het bedrag van het voor de woning geldende eigenwoningforfait, zoals bedoeld in artikel 3.112 Wet IB 2001. Dit bedraagt voor het jaar 2018: 0,70% x € 219.000 = € 1.533. Omdat belanghebbende voor de aan zijn ex-partner verstrekte huisvesting een tegemoetkoming in de vorm van huur heeft ontvangen, brengt een redelijke wetstoepassing evenwel mee dat het bedrag van de aftrek (€ 1.533) wordt verminderd met de ontvangen huur. Nu niet in geschil is dat belanghebbende in 2018 € 8.400 huur van zijn ex-partner heeft ontvangen, moet worden geoordeeld dat de aftrek nihil bedraagt.
5.9.
Het hiervoor overwogene leidt tot de conclusie dat de aanslag terecht en naar het juiste bedrag is opgelegd.
Belastingrente
5.10.
Belanghebbende stelt zich verder op het standpunt dat de belastingrente moet worden gematigd tot nihil vanwege schending van algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Belanghebbende voert hiertoe het volgende aan. De Inspecteur heeft zich pas in de beroepsfase op het standpunt gesteld dat sprake is van een in rechte vorderbare dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud van de ex-partner, zodat in beginsel recht op aftrek bestaat. Indien hij dit eerder had gedaan, had belanghebbende zich hierop kunnen toespitsen.
5.11.
Bij de beoordeling van dit geschilpunt dient voorop te worden gesteld dat onder omstandigheden het zorgvuldigheidsbeginsel kan meebrengen dat geen belastingrente in rekening mag worden gebracht, dan wel dat de berekening van deze rente moet worden beperkt (HR 25 september 2009, ECLI:NL:HR:2009:BJ8524, BNB 2009/295). Van schending van het zorgvuldigheidsbeginsel is in dit geval geen sprake. Het innemen door de Inspecteur van dit nieuwe standpunt in de loop van de procedure levert niet een zodanige schending op, te meer niet nu het van juridische aard is en leidt tot verkleining van het tussen partijen bestaande geschil. Verder heeft de Rechtbank terecht overwogen dat nu de in rekening gebrachte belastingrente het gevolg is van een correctie op de ingediende aangifte niet kan worden geoordeeld dat de Inspecteur onzorgvuldig handelt doordat hij de belastingrente ter zake van die correctie berekent overeenkomstig de wettelijke bepalingen (vgl. HR 25 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP5536, BNB 2011/138). Ook overigens is er geen aanleiding om de belastingrente te matigen.
Slotsom
5.12.
Het hoger beroep is ongegrond.
Proceskosten
6. Er zijn geen redenen één van de partijen te veroordelen in de proceskosten.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door Chr.Th.P.M. Zandhuis, P.J.J. Vonk en A. van Dongen, in tegenwoordigheid van de griffier M.G. Kastelein. De beslissing is op 26 april 2023 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a. - de naam en het adres van de indiener;
b. - de dagtekening;
c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. - de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.