Uitspraak
GERECHTSHOF LEEUWARDEN
Sector belastingrecht
nummers 10/00244
uitspraakdatum: 15 juni 2011
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 11 oktober 2010, nummer AWB 09/751 in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Emmen (hierna: de Inspecteur)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2005 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 120.609. Bij beschikking is tevens een boete opgelegd van € 113. Aan heffingsrente is een bedrag berekend van € 5.229.
1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraken op bezwaar de bestreden aanslag, de opgelegde boete en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen bij uitspraak van 11 oktober 2010 ongegrond verklaard.
1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft, alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 maart 2011 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord A, als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door B, alsmede mr. C, namens de Inspecteur.
2. De vaststaande feiten
2.1 Voor de feiten verwijst het Hof naar hetgeen onder 2.1 tot en met 2.4 staat vermeld in het proces-verbaal van de uitspraak van de Rechtbank. Daarover bestaat tussen partijen geen geschil, zodat het Hof van die feiten zal uitgaan. In die uitspraak zijn de feiten als volgt weergegeven (waarbij het Hof “eiser” heeft vervangen door “belanghebbende” en “verweerder” door “de Inspecteur”):
“2.1. Belanghebbende en zijn echtgenote dreven in het onderhavige jaar voor gemeenschappelijke rekening een landbouwbedrijf.
2.2. Op 29 mei 1997 hebben belanghebbende en zijn echtgenote een overeenkomst afgesloten met D BV (hierna verder te noemen: de overeenkomst). De overeenkomst luidt, voor zover van belang, als volgt:
“
(…)
KOOPAKTE
2. Koper
de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid: D B.V., statutair gevestigd te L, kantoor houdende te M, a-straat 123;
hierna genoemd: koper;
die verklaart van verkoper te hebben gekocht:
LANDBOUWGROND GELEGEN NABIJ DE a-WEG TE Z, kadastraal bekend gemeente N sectie . nummers ...., groot 6.24.80 hectare; ...., groot 1.95.07 hectare; ...., groot 2.07.90 hectare, m.u.v. een gedeelte, groot ± 54.00 are, zoals op het terrein is afgepaald en op aangehechte tekening is aangegeven; ...., groot 1.69.65 hectare en ...., groot 1.69.20 hectare; totaal groot ± 13.12.62 hectare;
hierna ook te noemen het registergoed.
Registergoed hierna ook te noemen: het verkochte.
(…)
Artikel 1
De voor de overdracht vereiste akte van levering zal worden verleden ten overstaan van Mr. E of Mr. F, notarissen ter standplaats de gemeente O, of hun plaatsvervanger, binnen 3 maanden nadat de bestemming van het verkochte onherroepelijk is gewijzigd, zodanig dat koper het verkochte kan gebruiken als hierna in artikel 5, lid 6 bedoeld en er gestart kan worden met de bouw van woningen op het verkochte of zoveel eerder of later als partijen nader zullen overeenkomen, doch niet eerder dan 73 maanden na heden. Alleen die percelen c.q. perceelsgedeelten waarvoor de bestemming wordt gewijzigd, zoals in artikel 5 lid 6 bedoeld Pro, zullen worden overgedragen.
(…)
Artikel 5
(…)
6. Koper is voornemens het verkochte te gebruiken als bouwgrond ten behoeve van de bouw van woningen, zulks in het kader van het/de ontwikkeling zijnde/komende bestemmingsplan(nen) ter plaatse.
Verkoper staat er voor in dat er geen privaatrechtelijke belemmeringen zijn voor dit (beoogde) gebruik van het verkochte;verkoper heeft terzake van de publiekrechtelijke mogelijkheden van woningbouw op het verkochte geen garantieverplichting jegens koper.
7. (…)”
2.3. De in de overeenkomst genoemde percelen grond behoorden tot het ondernemingsvermogen van het voor gemeenschappelijke rekening gedreven landbouwbedrijf. Belanghebbende heeft zijn aandeel in de grond na 1997 niet meer op de ondernemingsbalans vermeld.
2.4. Bij brief (Hof: faxbericht) van 26 oktober 2004 heeft D BV aan belanghebbende toestemming gegeven de gronden van perceel “kadastraal bekend gemeente N, Sectie U, nummer ...” te verkopen aan de gemeente. Tussen partijen is niet in geschil dat dit stuk grond deel uitmaakte van de onder 2.2. vermelde verkochte grond. In mei 2005 hebben de aandeelhouders van D BV verklaard dat de inschrijvingen ten kantore van de Dienst voor het Kadaster en de Openbare Registers te Assen van voor wat betreft (onder meer) “een zodanig gedeelte van het perceel kadastraal bekend gemeente P sectie U nummer ... als wordt overgedragen bij akte van levering, te verlijden op 1 juni 2005 (…) waardeloos zijn, aangezien [zij] blijkens een schrijven van 13 mei 2005 (…) afstand hebben gedaan van de blijkens genoemde inschrijvingen ten behoeve van hen ingeschreven voorkeursrechten”. Tussen partijen is niet in geschil dat dit het hiervoor vermelde perceel betreft. Vervolgens hebben belanghebbende en zijn echtgenote dit perceel van 2.85.52 ha. verkocht aan de gemeente P (hierna: de gemeente). “
In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof nog de volgende feiten vast:
2.2 De bestemming van de gronden als hiervoor - onder 2.4 van de aangehaalde feitenvaststelling door de Rechtbank bedoeld - is nimmer “wonen” geweest, maar uiterlijk in 2005 onherroepelijk “begraafplaats” geworden.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de Inspecteur de verkoopwinst die in het onderhavige jaar is behaald bij de verkoop van de gronden aan de gemeente terecht heeft aangemerkt als winst dan wel anderszins als belastbaar inkomen uit werk en woning. De opgelegde verzuimboete is niet in geschil.
3.2 Belanghebbende beantwoordt de vraag ontkennend, en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken van de Inspecteur en vermindering van de bestreden aanslag tot op een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en verhoging van de gelijktijdig met de aanslag IB/PVV vastgestelde verliesvaststellingsbeschikking tot een bedrag van € 3.044. Belanghebbende heeft daartoe primair gesteld dat de Rechtbank ten onrechte de tussen hem en D BV gesloten overeenkomst heeft gekwalificeerd als een optiecontract in plaats van een koopovereenkomst. Uitsluitend in dat kader beroept hij zich, naar het Hof begrijpt subsidiair op het vertrouwensbeginsel. Doordat de in 2005 aan de gemeente geleverde gronden reeds in 1997 aan D B.V. zijn geleverd, stelt belanghebbende dat deze in 2005 eerst aan hem en zijn echtgenote in privé zijn teruggeleverd en vanaf dat moment behoren tot de rendementsgrondslag van box 3, zodat de verkoopwinst in 2005 niet tot het belastbare inkomen uit werk en woning behoort.
3.3 De Inspecteur beantwoordt de hiervoor – onder 3.1 – geformuleerde vraag bevestigend, en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank
3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt voorts aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken.
4. Beoordeling van het geschil
4.1 De Rechtbank heeft in haar uitspraak overwogen:
“2.7. De rechtbank stelt voorop dat nu partijen geen overeenstemming hebben over de aard van de overeenkomst, de rechtbank deze zelf dient te duiden. De rechtbank leidt uit de overeenkomst af dat slechts percelen c.q. perceelsgedeelten waarvoor de bestemming uiteindelijk wordt gewijzigd in ‘wonen’, door belanghebbende en zijn echtgenote zullen worden geleverd aan D BV. Tussen partijen is niet in geschil dat in 1997 niet duidelijk was of en met betrekking tot welke percelen c.q. perceelsgedeelten een bestemmingswijziging zou plaatsvinden. De rechtbank is met de inspecteur van oordeel dat de omschrijving van het verkochte in de “koopovereenkomst” onvoldoende is afgepaald om van een feitelijke koopovereenkomst te kunnen spreken. Naar het oordeel van de rechtbank was in 1997 slechts sprake van het verlenen van een optierecht door belanghebbende aan D BV. Dit oordeel vindt steun in de onder 2.4. vermelde verklaring van D BV van mei 2005 waaruit valt af te leiden dat ook D BV klaarblijkelijk van mening was dat zij slechts een voorkeursrecht c.q. optierecht had verworven. Het voorgaande betekent dat belanghebbende in 1997 zowel juridisch als economisch eigenaar is gebleven van de in de overeenkomst genoemde gronden.”.
4.2 Belanghebbende heeft daartegen onder meer aangevoerd dat, gelet op de bewoordingen van de overeenkomst, waarvan de uitvoering niet afhankelijk is gesteld van de wil van de koper, maar van de objectieve omstandigheid dat de respectieve perceelsgedeelten de publiekrechtelijke bestemming “wonen” krijgen, anders dan de Rechtbank heeft overwogen, geen optieovereenkomst, maar een koopovereenkomst inhoudt.
4.3 Het Hof volgt belanghebbende in zijn hiervoor – onder 4.2 – weergegeven stelling.
4.4 Artikel 3:38, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek (BW) luidt: “Tenzij uit de wet of uit de aard van de rechtshandeling anders voortvloeit, kan een rechtshandeling onder een tijdsbepaling of een voorwaarde worden verricht.”.
4.5 Artikel 6:22 van Pro het BW bepaalt, voor zover ten deze relevant: “Een opschortende voorwaarde doet de werking der verbintenis eerst met het plaatsvinden der gebeurtenis aanvangen”.
4.6 Naar het oordeel van het Hof is de tussen belanghebbende en zijn echtgenote met D BV overeengekomen overeenkomst te kwalificeren als een koopovereenkomst van de respectieve perceelsgedeelten aangegaan onder een opschortende voorwaarde, te weten het onherroepelijk worden van de (publiekrechtelijke) bestemming “wonen”. Daaruit volgt dat de uit die overeenkomst voortvloeiende verbintenissen eerst werking krijgen op het moment (in 2004) waarop de gemeente het hiervoor – onder 2.4 van de aangehaalde feitenvaststelling door de Rechtbank – bedoelde perceelsgedeelte onherroepelijk de bestemming “wonen” zou hebben gegeven. Gelet op hetgeen onder 2.2 is vastgesteld, is daarvan evenwel geen sprake geweest en zal dat, blijkens de toestemming tot verkoop die D B.V. heeft gegeven, ook niet binnen afzienbare tijd gaan gebeuren, zodat mitsdien de uit de koopovereenkomst voortvloeiende verbintenissen geen werking hebben gekregen en zullen door de in mei 2005 door D B.V. gedane afstand van hun voorkeursrechten in samenhang met de verkoop van de gronden aan de gemeente en door de toestemming van D B.V. tot verkoop ook geen werking krijgen. De bedoelde gronden zijn derhalve in 1997 niet door belanghebbende en zijn echtgenote verkocht aan D BV.
4.7 Het vorengaande leidt tot de gevolgtrekking dat de bedoelde gronden het ondernemingsvermogen van belanghebbende respectievelijk zijn echtgenote niet hebben verlaten en dat de verkoop en levering van de bedoelde gronden door belanghebbende en zijn echtgenote aan de gemeente in 2005 in dat jaar zijn belast als winst uit onderneming.
4.8 Belanghebbende heeft zich subsidiair beroepen op het vertrouwensbeginsel. Belanghebbende heeft daartoe gesteld dat de Inspecteur door bij de aanslagregeling 1998 de aangifte IB/PVV te volgen, waarbij de jaarrekening van de maatschap over 1998 was gevoegd met daarin de gevolgde boekhoudkundige verwerking van de gevolgen van de in 1997 met D B.V. gesloten overeenkomst, het in rechte te honoreren vertrouwen heeft gewekt dat de vorenbedoelde verwerking juist was. Naar het oordeel van het Hof kan een belastingplichtige slechts onder strenge voorwaarden vertrouwen ontlenen aan het uitblijven van een (expliciete) reactie van de inspecteur. Daarbij dient te worden bedacht dat het hier – anders dan bij een expliciete standpuntbepaling – gaat om een uitzonderingssituatie. Het enkel bij een aangifte voegen van een nadere specificatie of jaarrekening, zoals in het onderhavige geval aan de orde is, is niet te beschouwen als het uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde stellen van het betrokken punt (vergelijk HR 17 januari 2003, nr. 37.463, LJN AF2996, BNB 2003/188).
4.9 Het gelijk is derhalve aan de zijde van de Inspecteur. Voor die situatie is tussen partijen niet in geschil dat het belastbare inkomen uit werk en woning € 120.609 bedraagt.
slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond, en moet de uitspraak van de Rechtbank worden bevestigd onder verbetering van de rechtsgronden.
5. Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
6. Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en mr. C.L. van Lindonk, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
De beslissing is op 15 juni 2011 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(H. de Jong) (P. van der Wal)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 16 juni 2011
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer)
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.