Uitspraak
GERECHTSHOF LEEUWARDEN
Sector belastingrecht
nummer 10/00336
uitspraakdatum: 14 februari 2012
Uitspraak van de meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X, wonende te Z (hierna: belanghebbende),
tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden 2 december 2010, nummer AWB 09/199, in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Emmen (hierna: de Inspecteur).
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2004 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 196.313. Tevens is een bedrag aan heffingsrente in rekening gebracht van
€ 11.440.
1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen voornoemde aanslag. De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 12 januari 2009 de aanslag en beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende is tegen de uitspraken van de Inspecteur in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 2 december 2010 gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 184.988, en de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd. De Inspecteur is daarbij veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende voor het bedrag van € 966.
1.4. Belanghebbende heeft bij brief van 23 december 2010 tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Belanghebbende heeft op 6 en 16 januari 2012 nadere stukken ingediend.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 januari 2012 te Leeuwarden. Belanghebbende is, vergezeld van zijn echtgenote, ter zitting verschenen bijgestaan door A, advocaat te L. Namens de Inspecteur is verschenen mr. B.
1.7. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
1.8. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
1.9 Op 19 januari 2012 is nog een stuk van de Inspecteur bij het Hof ingekomen. Hierop zal het Hof geen acht slaan, nu dat stuk is ingediend ná de sluiting van het onderzoek en dat stuk geen aanleiding geeft tot heropening van het onderzoek. Een afschrift van dit stuk is aan deze uitspraak gehecht.
2. Feiten
2.1. Belanghebbende, geboren op 24 maart 1958, exploiteerde in de vorm van een eenmanszaak een veehandelbedrijf en schapenhouderij op het adres a-straat 1 te Z. Daarnaast is belanghebbende fulltime in loondienst bij C.
2.2. De bedrijfswoning op voornoemd adres is door belanghebbende sedert vele jaren tot zijn ondernemingsvermogen gerekend.
2.3. Naast het woongedeelte, wordt tevens een gedeelte van het achterhuis of de deel als gedeelte van de bedrijfswoning voor privédoeleinden gebruikt, onder meer voor de stalling van de in privé gehouden paarden en voor de opslag van goederen (grasmaaier, tuinstoelen, wasmachine en dergelijke).
2.4. Ook een gedeelte van de bedrijfskavel wordt van tijd tot tijd privé gebruikt, bijvoorbeeld voor het ophangen van de was of als terras.
2.5. Op 22 oktober 2002 is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiftes IB/PVV over de jaren 2000 en 2001. Van dit boekenonderzoek is op 2 december 2002 een controlerapport opgemaakt, waarin onder meer het volgende is opgemerkt:
"Bron van inkomen
De bedrijfsresultaten zijn de laatste jaren aanzienlijk negatief. Hierbij moet echter wel worden aangetekend dat het negatieve resultaat van 2001 is beïnvloed door de MKZ crisis. Negatieve resultaten kunnen slechts dan als verlies uit onderneming worden aangemerkt, wanneer er sprake is van een bron van inkomen. Daarvoor moet worden voldaan aan een drietal voorwaarden, te weten; a. deelname aan het economisch verkeer, b. geldelijk voordeel beoogd; c. redelijkerwijs is te verwachten dat met de activiteiten een positieve opbrengst is te behalen. Met name punt c is van wezenlijk belang. Een belangrijk criterium is tevens, in hoeverre het ondernemingsresultaat bijdraagt aan het gezinsinkomen. (Dhr. X is in loondienst)
Indien de bedrijfsresultaten de eerstkomende jaren opnieuw negatief zijn, zal het al dan niet nog aanwezig zijn van een bron van inkomen kritisch moeten worden beoordeeld.
[…]
De gevolgen van het boekenonderzoek heb ik besproken met dhr. X en dhr. D. De belastingplichtige en zijn adviseur gaan met de inhoud van dit rapport akkoord."
2.6. Over de jaren 2002 en 2003 is het resultaat van belanghebbendes eenmanszaak negatief.
2.7. Belanghebbende heeft voor het jaar 2004 een belastbaar inkomen uit werk en woning aangegeven van € 26.092. Daarvan was de winst uit onderneming € 7.583 negatief.
2.8. Op 14 december 2006 is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiftes IB/PVV over de jaren 2004 tot en met 2006. Het boekenonderzoek heeft zich beperkt tot een beoordeling van het ondernemerschap. Van dit boekenonderzoek is op 25 oktober 2007 een controlerapport opgemaakt, waarin onder meer het volgende is opgemerkt:
"Belastingplichtige houdt jaarlijks ongeveer 70 schapen. Daarnaast ontvangt hij nog commissie over de handel in koeien en kalveren. Dit leidt al jarenlang tot een negatief resultaat. Volgens belastingplichtige zijn het voor deze handel moeilijke tijden en de verwachting is dat dit ook niet zal aantrekken. Over de jaren 2005 en 2006 is het resultaat ook negatief. Belastingplichtige is in loondienst.
De laatste 10 jaren is er alleen maar een negatief resultaat geweest. Er is met deze activiteiten geen positief resultaat te verwachten. Bij het boekenonderzoek over het jaar 2001 is dit ook al aangegeven. Er is hier sprake van 'hobby'. Er is afgesproken dat de onderneming per 31-12-2004 wordt gestaakt.
Het woongedeelte en de bedrijfsopstallen alsmede de bedrijfsmiddelen behoorden tot het ondernemingsvermogen en moeten dus naar privé worden overgebracht.
[…]
De belastingplichtige en zijn adviseur gaan met de staking akkoord. Belastingplichtige wil de hoogte van de schatting van het onroerend goed nog wel door een makelaar laten bekijken. De adviseur is van mening dat de 65% voor leeftijd en duurzame zelfbewoning ook zou moeten worden toegepast op de bedrijfsopstallen en verhardingen. Ik heb adviseur telefonisch op de hoogte gebracht dat ons standpunt is dat de waardedrukkende factor alleen op woongedeelte betrekking heeft."
2.9. Naar aanleiding van voornoemde rapportage heeft de Inspecteur de stakingswinst berekend op € 168.862 en deze bij het aangegeven inkomen geteld. Ten gevolge daarvan heeft – door een wijziging van de drempel - ook een correctie van de buitengewone lasten van € 1.359 plaatsgevonden.
2.10. Ter zitting van de Rechtbank hebben partijen bij wijze van compromis overeenstemming bereikt over de waarde van de onroerende zaak, inhoudende dat waarde in vrij opleverbare staat – voor de berekening van de omvang van de eventueel in aanmerking te nemen stakingswinst – dient te worden vastgesteld op € 295.000. Uit de na heropening ingezonden stukken blijkt dat de Inspecteur is uitgegaan van een waarde van € 292.700.
2.11. De Rechtbank heeft, mede gelet op voornoemd compromis, de stakingswinst vastgesteld op € 157.537. De Rechtbank heeft deze winst als volgt berekend:
Woondeel € 45.000
Woonkavel (wev € 82.500 -/- wevab € 27.000) 55.500
Totaal woongedeelte 100.500
Achterhuis/schuur 15.000
Losse opstallen en erfverharding 4.250
Bedrijfskavel (wev € 117.500 -/- wevab € 22.000) 95.500
Totaal bedrijfsgedeelte 114.750
Overige grond (wev € 28.450 -/- wevab € 28.450) 0
Boekwinst auto en veewagen 2.864
Af: Waardedruk zelfbewoning (35% van € 100.500) -/- 35.175
Af: Boekwaarde woonhuis, CV ketel en opstallen -/- 19.594
Af: Stakingswinstvrijstelling -/- 5.808
Totaal stakingswinst 157.537
3. Geschil
3.1. Partijen houdt in hoger beroep verdeeld of voor het onderhavige jaar 2004 terecht stakingswinst voor een bedrag van € 157.537 in aanmerking is genomen. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend.
3.2. Partijen hebben ter zitting het geschil in hoger beroep beperkt tot de volgende vragen:
i) had de stakingswinst in een eerder jaar (2002 of 2003) in aanmerking moeten worden genomen, en zo neen,
ii) behoort de bedrijfswoning tot het verplicht privévermogen, en zo neen,
iii) dient bij de waardering van het bedrijfsgedeelte van de bedrijfswoning rekening te worden gehouden met een waardedrukkende invloed wegens zelfbewoning.
3.3. Belanghebbende beantwoordt al deze vragen bevestigend, de inspecteur ontkennend.
3.4. Belanghebbende concludeert tot vermindering van de aanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van primair € 26.092, subsidiair € 69.553 en meer subsidiair € 144.825. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
Tijdstip van staking; vertrouwensbeginsel
4.1. Belanghebbende heeft betoogd dat de stakingswinst niet in het onderhavige jaar (2004), maar in 2002 of 2003 in aanmerking had moeten worden genomen. In dat verband heeft belanghebbende, blijkens het verklaarde ter zitting, aangevoerd dat gelet op het controlerapport van 2 december 2002 (zie 2.5) - waarin onder meer is vermeld dat als de bedrijfsresultaten de eerstkomende jaren opnieuw negatief zijn, de aanwezigheid van een bron van inkomen kritisch moet worden beoordeeld – bij hem het in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat bij negatieve resultaten reeds in 2002 of 2003 geen sprake meer zou zijn van een bron van inkomen. Dit betoog kan niet slagen. In het controlerapport zijn geen uitlatingen gedaan die bij belanghebbende de indruk hebben kunnen wekken dat bij negatieve resultaten belanghebbendes onderneming uiterlijk in 2003 wordt geacht te zijn beëindigd. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt derhalve. Ook voor het overige heeft belanghebbende geen omstandigheden aangedragen die eraan in de weg staan dat het moment van staking van de onderneming ultimo 2004 is gelegen.
Bedrijfswoning is verplicht privévermogen; foutenleer
4.2. Belanghebbende heeft de bedrijfswoning al meer dan twintig jaren tot zijn ondernemingsvermogen gerekend. Dat belanghebbende, naar hij nu stelt, de destijds uitgebrachte keuze op instigatie van de Inspecteur heeft gemaakt, doet daaraan niet af.
4.3. Belanghebbende neemt het standpunt in dat de bedrijfswoning ten onrechte tot het ondernemingsvermogen is gerekend, en dat deze woning tot het verplicht privévermogen behoort. De met de staking behaalde boekwinst wordt alsdan niet tot de winst uit onderneming gerekend. Wel dienen in dat geval, zo heeft belanghebbende ter zitting erkend, de afschrijvingen die in het verleden ten onrechte ten laste van de winst zijn gebracht – blijkens de balans per 31 december 2004 voor een bedrag van € 42.102 – tot de winst van het onderhavige jaar (2004) te worden gerekend (vgl. HR 23 december 2011, nr. 10/03488,
LJN BR6325, NTFR 2012/107).
4.4. Bij de beantwoording van de vraag of en in hoeverre een pand deel uitmaakt van het ondernemingsvermogen van een belastingplichtige, is in het algemeen beslissend de wil van die belastingplichtige zoals die in zijn boekhouding of op andere wijze tot uiting is gekomen, tenzij daardoor de grenzen der redelijkheid zouden zijn te buiten gegaan
(vgl. HR 17 september 2010, nr. 09/00332, LJN BL7968, BNB 2011/3; HR 20 juni 1962,
nr. 14.819, LJN AX8064, BNB 1962/272).
4.5. Belanghebbende heeft betoogd dat de bedrijfswoning niet splitsbaar is, dat in het onderhavige jaar (2004) 77 percent van de volledige bedrijfswoning in privé wordt gebruikt, en dat dus 23 percent ervan dienstbaar is aan de bedrijfsuitoefening. Gelet op deze omstandigheden is het Hof van oordeel dat belanghebbende de bedrijfswoning binnen de grenzen van de redelijkheid tot zijn ondernemingsvermogen heeft kunnen rekenen. Van een met toepassing van de foutenleer te wijzigen vermogensetikettering is derhalve geen sprake.
Waardedruk zelfbewoning
4.6. Min of meer duurzame zelfbewoning is een omstandigheid die de waarde in het economische verkeer van een woning kan beïnvloeden en waarmee derhalve bij het bepalen van die waarde rekening dient te worden gehouden (vgl. HR 25 april 2008, nr. 43.995,
LJN BD0473, NTFR 2008/793; HR 18 november 1959, nr. 14.109, BNB 1960/4).
4.7. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat als stakingswinst in aanmerking moet worden genomen, bij de waardering van het bedrijfsgedeelte rekening moet worden gehouden met een waardedrukkende invloed wegens zelfbewoning ter grootte van 35 percent van € 114.750, ofwel € 40.163. In dat verband voert belanghebbende aan – hetgeen niet wordt betwist door de Inspecteur – dat het achterhuis voor 66 percent voor privédoeleinden wordt gebruikt, onder meer voor de stalling van de in privé gehouden paarden en voor de opslag van goederen (grasmaaier, tuinstoelen, wasmachine en dergelijke). Daarnaast wordt een gedeelte van de bedrijfskavel van tijd tot tijd in privé gebruikt, bijvoorbeeld voor het ophangen van de was of als terras, aldus belanghebbende.
4.8. De Inspecteur bestrijdt dat het bedrijfsgedeelte op het stakingstijdstip min of meer duurzaam voor woondoeleinden wordt gebruikt. Naar zijn mening is privégebruik niet synoniem aan gebruik voor woondoeleinden. Het Hof onderschrijft deze zienswijze van de Inspecteur. Zo brengt het stallen van de in privé gehouden paarden in enige boxen in het achterhuis, niet mee dat deze boxen voor woondoeleinden wordt gebruikt. Nu het gebruik van het achterhuis niet meebrengt dat het bedrijfsgedeelte min of meer duurzaam voor woondoeleinden wordt gebruikt, slaagt belanghebbendes grief niet.
Heffingsrente
4.9. Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de beschikking heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu de aanslag niet wordt verminderd, is er ook geen aanleiding voor een vermindering van de in rekening gebrachte heffingsrente.
4.10. Gelet op het vorenstaande is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond.
5. Kosten
Belanghebbende heeft verzocht om bij een gegrond hoger beroep de Inspecteur te veroordelen in de proceskosten, waaronder de door taxateur E gefactureerde kosten van € 2736 ter zake van een taxatierapport. Nu het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is verklaard en belanghebbende in hoger beroep geen grief tegen de hoogte van de proceskostenveroordeling door de Rechtbank heeft aangevoerd, ziet het Hof geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is gedaan te Leeuwarden door mr. A.J.H. van Suilen voorzitter,
mr. J. Huiskes en mr. E. Polak, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 14 februari 2012.
De griffier, De voorzitter,
(H. de Jong) (A.J.H. van Suilen)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 15 februari 2012
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.