Uitspraak
GERECHTSHOF LEEUWARDEN
Sector belastingrecht
nummers 11/138 en 11/149
uitspraakdatum: 10 juli 2012
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op de hoger beroepen van
X, wonende te Z (hierna: belanghebbende),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Leeuwarden (hierna: de Inspecteur),
tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 17 maart 2011, nummer AWB 10/771, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De Inspecteur heeft ten aanzien van belanghebbende beschikkingen vastgesteld tot herziening van de beschikkingen waarbij de verliezen van de jaren 2005 tot en met 2007 zijn vastgesteld (hierna ook: de herzieningsbeschikkingen). De herziene vaststelling van de verliezen bedraagt respectievelijk € 12.313, € 740 en nihil.
1.2. De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van
25 maart 2010 de herzieningsbeschikkingen gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen. De rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank) heeft het beroep bij uitspraak van 17 maart 2011 gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, en de herzieningsbeschikkingen voor 2005, 2006 en 2007 vastgesteld op respectievelijk € 13.688, € 2.074 en € 1.393.
1.4. De Inspecteur heeft bij brief van 21 april 2011, ingekomen bij het Hof op 22 april 2011, tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
1.5. Belanghebbende heeft bij brief van 27 april 2011, ingekomen bij het Hof op
28 april 2011, tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
1.6. Beide partijen hebben een verweerschrift ingediend.
1.7. Partijen hebben conclusies gewisseld.
1.8. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 mei 2012 te Leeuwarden. De zaken met de nummers 11/137, 11/138, 11/148 en 11/149 zijn gezamenlijk behandeld. Belanghebbende is ter zitting verschenen, vergezeld van zijn echtgenote. Namens de Inspecteur zijn verschenen A en B.
1.9. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Feiten
2.1. Belanghebbende drijft in de vorm van een eenmanszaak een loodgieters- en gasfittersbedrijf. Belanghebbende beschikt over een opslagruimte voor de materialen. Deze opslagruimte – vanaf 2005 groot circa 125 m² – is buiten de woning van belanghebbende gelegen, beschikt niet over een kantoorruimte en wordt tot het ondernemingsvermogen gerekend.
2.2. De kantoorwerkzaamheden voor het bedrijf – telefoneren, administratie, transmissieberekeningen, (na)calculatie, offreren, factureren – worden verricht vanuit een werkruimte in de woning van belanghebbende. De oppervlakte van de werkruimte is circa
12,5 m². De woning behoort niet tot belanghebbendes ondernemingsvermogen. Op de in de werkruimte aanwezige tekentafel worden werktuigbouwkundige tekeningen gemaakt. De werkruimte is gelegen aan de achterzijde van de garage en heeft een toegangsdeur vanuit de achtertuin. Vanaf de straat is deze toegangsdeur bereikbaar over een tegelpad dat om de garage heenloopt. Er is aan de straatkant geen aanwijzing aangebracht dat het kantoor achterom te bereiken is. De klanten komen het kantoor binnen door de voordeur van de woning. De werkruimte is door een scheidingswand afgescheiden van de rest van de garage. In deze scheidingswand bevindt zich een afsluitbare deur naar de rest van de garage. De werkruimte beschikt niet over eigen sanitaire voorzieningen. Verder beschikt de werkruimte niet over een watervoorziening of –afvoer.
2.3. Belanghebbende heeft een bestelauto Ford Transit tot zijn ondernemingsvermogen gerekend. In de laadruimte van deze bestelauto zijn aan de linkerkant schappen aangebracht en aan de rechterkant een werkbank. Deze zijn aangebracht met popnagels en moeren. De bestelauto is voorzien van een imperiaal. De bestelauto met imperiaal is 222 centimeter hoog. In de bestuurderscabine is naast de bestuurdersstoel een anderhalfzits bank aanwezig. Deze bank wordt gebruikt om een door belanghebbende ingeschakelde hulpkracht mee te nemen naar de plaats van de werkzaamheden. Tussen de bestuurderscabine en de laadruimte is een stalen schot gemonteerd met daarin een raampje.
2.4. De Inspecteur heeft in een brief van 22 juni 2000 met betrekking tot de werkruimte het volgende aan belanghebbende geschreven:
“Ingaande het jaar 1997 is er ten aanzien van de werkruimte in de woning een verdere aftrekbeperking ingevoerd. Dit houdt in dat de kosten van de werkruimte ten behoeve van u in de privé woning niet aftrekbaar zijn (…) Gezien mijn schrijven van 21 juli 1993 zal ik voor het jaar 1999 afzien van de voorgenomen correcties. Ik verzoek u dan ook ingaande het jaar 2000 rekening te houden met het niet aftrekbaar zijn van de kosten van de werkruimte in de privé woning.”
2.5. De Inspecteur heeft in een brief van 16 september 2003 onder meer het volgende aan belanghebbende geschreven:
“Bij interne controle is gebleken dat er op uw bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2000 (…) nog geen uitspraak is gedaan. Het bezwaarschrift is op 21 december 2001 ontvangen. Ik bied u, namens de Belastingdienst, mijn verontschuldigingen aan voor de vertraging van de behandeling.
Ik ben met mijn collega mevrouw C van mening dat de factor tijd wel degelijk van belang is voor de beoordeling of u in belangrijke mate uw inkomsten verwerft in of vanuit de werkruimte. Bovendien heeft u niet laten blijken in hoeverre uw inkomen gerealiseerd wordt vanuit de kantoorruimte. Ik stel mij voor dat nagenoeg geheel uw inkomen behaald wordt door het verrichten van installatiewerk ter plaatse.
Nu de behandeling van het bezwaar buiten uw toedoen om onnodig is vertraagd ga ik met u niet de discussie aan over de inhoud van de term “in belangrijke mate in of vanuit” en kom tegemoet aan uw bezwaar.”
2.6. Belanghebbende heeft voor de jaren 2004 tot en met 2008 de kosten van de werkruimte ten laste van de winst gebracht. Verder heeft belanghebbende geen forfaitaire onttrekking voor het privégebruik van de bestelauto aangegeven.
2.7. De verliezen uit werk en woning voor de jaren 2005 tot en met 2007 zijn vastgesteld overeenkomstig de in de aangifte vermelde verliezen van respectievelijk € 16.570, € 4.956 en € 3.813.
2.8. In juni 2009 heeft de Inspecteur onderzoek gedaan naar onder meer de aanvaardbaarheid van de voor de jaren 2004 tot en met 2008 in aftrek gebrachte kosten van de werkruimte en het privégebruik van de bedrijfsauto. Naar aanleiding van de bevindingen heeft de Inspecteur bij de onderhavige herzieningsbeschikkingen de aftrek van de kosten van de werkruimte van respectievelijk € 1.375 (2005), € 1.334 (2006) en € 1.393 (2007) gecorrigeerd en een onttrekking van € 2.882 (2005, 2006 en 2007)) voor het privégebruik van de bestelauto in aanmerking genomen.
2.9. De Rechtbank heeft met betrekking tot de correctie van de kosten van de werkruimte geoordeeld dat de Inspecteur niet beschikt over het voor verliesherziening vereiste nieuwe feit, zodat deze correctie derhalve dient te vervallen. Verder heeft de Rechtbank geoordeeld dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat hij niet meer dan 500 kilometer met de bestelauto voor privé-doeleinden heeft gereden, dat niet aannemelijk is geworden dat de bestelauto door aard of inrichting (nagenoeg) uitsluitend geschikt is voor vervoer van goederen, en dat de Inspecteur derhalve terecht 22% van de waarde van de bestelauto als onttrekking in aanmerking heeft genomen.
3. Geschil
3.1 Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur met betrekking tot de correctie van de kosten van de werkruimte beschikt over het voor verliesherziening vereiste nieuwe feit, en of de bijtelling privégebruik auto als bedoeld in artikel 3.20 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB) van toepassing is op de tot het ondernemingsvermogen behorende bestelauto. Belanghebbende beantwoordt beide vragen ontkennend, de Inspecteur bevestigend.
3.2 Ingeval het Hof een voor verliesherziening vereist nieuw feit aanwezig acht, is vervolgens in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende de kosten van de werkruimte ten laste van de winst mag brengen. Deze vraag beantwoordt belanghebbende bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
4. Overwegingen
Nieuw feit/ambtelijk verzuim
4.1. De belastingplichtige mag aan de vaststelling van een verlies uit werk en woning, blijkende uit het uitgereikte aanslagbiljet, het vertrouwen ontlenen dat daarmede het verlies voor het betreffende jaar definitief is vastgesteld behoudens de bevoegdheid van de inspecteur tot herziening van de verliesbeschikking op grond van artikel 3.151 Wet IB.
4.2. Belanghebbende betoogt dat de Inspecteur, voordat hij de verliesbeschikkingen vaststelde, de gegevens in de aangiften voor de jaren 2005 tot en met 2007, in het bijzonder de post huisvestingskosten, had moeten vergelijken met de gegevens die in het dossier van belanghebbende aanwezig zijn, waaronder de in het verleden gevoerde correspondentie over de kosten van de werkruimte (zie 2.4 en 2.5). Nu de Inspecteur dit achterwege heeft gelaten, is volgens belanghebbende sprake van een ambtelijk verzuim dat aan herziening van de verliesbeschikking op grond van artikel 3.151 Wet IB in de weg staat.
4.3. De inspecteur mag bij het vaststellen van een aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige bij zijn aangifte heeft verstrekt. Tot nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden, indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen (vgl. HR 12 maart 2010, nr. 08/04868, LJN BL7165, BNB 2010/155, en HR 16 april 2010, nr. 08/05088, LJN BJ9082, BNB 2010/227). Voornoemde zorgvuldigheid brengt mee dat de inspecteur de in de aangifte opgenomen posten vergelijkt met de relevante gegevens die in het dossier van de belastingplichtige bij hem aanwezig zijn (vgl. HR 25 juni 1958, nr. 13.596, LJN AY1185, BNB 1958/255).
4.4. Belanghebbende heeft in zijn aangiften over de jaren 2005 tot en met 2007 onder de post “huisvestingskosten” bedragen van respectievelijk € 3.541, € 2.377 en € 2.364 opgevoerd. Naar het oordeel van het Hof behoefde de Inspecteur in redelijkheid niet aan de juistheid van deze post te twijfelen. Redengevend daarvoor is dat in deze post de huisvestingskosten “verdicht” zijn verwerkt. Niet alleen zijn daarin de kosten van de werkkamer opgevoerd – van respectievelijk € 1.375 (2005), € 1.334 (2006) en € 1.393 (2007) – maar ook de kosten van de buiten de woning gelegen opslagruimte. De omschrijving “huisvestingskosten” behoefde voor de Inspecteur dan ook geen aanleiding te zijn tot raadpleging van de in het dossier aanwezige correspondentie over de kosten van de werkruimte. Verder neemt het Hof in aanmerking dat de Inspecteur voor het laatst in september 2003 met belanghebbende correspondentie heeft gevoerd over de kosten van de werkruimte (zie 2.5). Deze correspondentie had betrekking op de aanslag over het jaar 2000. Dat tijdsverloop laat de mogelijkheid open dat de feitelijke situatie met betrekking tot de huisvesting tussen 2000 en 2005 zodanig is gewijzigd dat de gegevens in de aangifte juist waren. De Inspecteur was bij het vaststellen van de verliesbeschikkingen derhalve niet gehouden om nader onderzoek naar de post “huisvestingskosten” te doen. Van een aan herziening van de verliesbeschikking in de weg staand ambtelijk verzuim is derhalve geen sprake.
Kosten werkruimte
4.5. In artikel 3.16 Wet IB (tekst vanaf 2005) is bepaald dat bij het bepalen van de winst de kosten en lasten die verband houden met een werkruimte, de inrichting daaronder begrepen, ten behoeve van de belastingplichtige zelf in zijn niet tot het ondernemingsvermogen behorende woning, in aftrek komen indien deze werkruimte een naar verkeersopvatting zelfstandig gedeelte van de woning vormt. Voor aftrek is verder vereist dat de belastingplichtige, als hij niet tevens over een werkruimte buiten de woning beschikt, zijn inkomen hoofdzakelijk (70%) in of vanuit de werkruimte in de woning verwerft en in belangrijke mate (30%) in die werkruimte verwerft.
4.6. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende zijn inkomen hoofdzakelijk in of vanuit de werkruimte in de woning verwerft. Partijen verschillen wel van mening of is voldaan het aan het vereiste dat het inkomen in belangrijke mate in de werkruimte wordt verworven. Het Hof kan in het midden laten of aan dit vereiste is voldaan. Belanghebbende heeft ter zitting immers erkend dat de werkruimte in de woning, vanwege het ontbreken van eigen sanitaire voorzieningen en een eigen watervoorziening en waterafvoer, onvoldoende zelfstandigheid bezit ten opzichte van de woning om als zodanig verhuurd te kunnen worden aan derden. Nu de werkruimte naar verkeersopvatting geen zelfstandig gedeelte van de woning vormt, zijn de kosten en lasten die verband houden met de werkruimte, de inrichting daaronder begrepen, reeds daarom niet aftrekbaar. Het gelijk is derhalve in zoverre aan de Inspecteur. Voor zover belanghebbende stelt dat dit leidt tot een onredelijke en onbillijke belastingheffing kan dit hem niet baten. Het is niet aan de rechter de redelijkheid of de billijkheid van een wet in formele zin te toetsen (artikel 11 van Pro de Wet van 15 mei 1829, houdende algemeene bepalingen der wetgeving van het Koningrijk).
Bijtelling privégebruik auto
4.7. Ingevolge artikel 3.20, lid 1, Wet IB (tekst 2005 tot en met 2007) wordt, indien aan de belastingplichtige ook voor privé-doeleinden een auto ter beschikking staat, op jaarbasis ten minste 22 percent van de waarde van de auto als onttrekking in aanmerking genomen. De auto wordt in ieder geval geacht ook voor privé-doeleinden ter beschikking te staan tenzij blijkt dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt.
4.8. Ingevolge artikel 3.20, lid 3, Wet IB (tekst 2005 tot en met 2007) wordt onder auto verstaan een personenauto of bestelauto, met uitzondering van de bestelauto die door aard en inrichting uitsluitend of nagenoeg uitsluitend geschikt blijkt te zijn voor vervoer van goederen.
4.9. Indien in een bestelauto in de bestuurderscabine meer dan één stoel aanwezig is en in die cabine geen voorzieningen zijn aangebracht die zijn gericht op het vervoer van goederen, kan onder omstandigheden toch sprake zijn van een bestelauto die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend geschikt is voor het vervoer van goederen (vgl. HR 29 mei 2009, nr. 43.602, LJN BB3475, BNB 2009/217 en HR 18 september 2009, nr. 08/00707, LJN BJ7918, BNB 2009/282).
4.10. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende, op wie hier de bewijslast rust, aannemelijk heeft gemaakt dat zijn bestelauto uitsluitend of nagenoeg uitsluitend geschikt is voor het vervoer van goederen. Redengevend daarvoor zijn de inrichting van de bestelauto en de afmeting ervan. De laadruimte heeft immers – zoals de Inspecteur ter zitting heeft erkend – nagelvaste schappen en een nagelvaste werkbank en is mede door de afscheiding met de bestuurderscabine, uitsluitend geschikt om goederen te vervoeren. Dat dit type bestelauto ook met een achterbank kan worden geleverd, acht het Hof – anders dan de Rechtbank – niet van belang voor de beoordeling van de geschiktheid van onderhavige bestelauto voor het vervoer van goederen. Verder brengt ook de afmeting van de bestelauto, met name de hoogte ervan, mee dat de bestelauto (nagenoeg) uitsluitend geschikt is voor goederenvervoer. De aanwezigheid van de anderhalfzits bank naast de bestuurdersstoel is op zichzelf onvoldoende om anders te oordelen. Te meer omdat deze zitbank, naar belanghebbende ter zitting heeft gesteld en de Inspecteur niet heeft betwist, door het gebruik in het bedrijf erg vies is.
4.11. Nu de bestelauto van belanghebbende (nagenoeg) uitsluitend geschikt is voor goederenvervoer, kan de forfaitaire bijtelling op grond van artikel 3.20 Wet IB niet aan de orde komen. Derhalve behoeft de vraag of belanghebbende de bestelauto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden gebruikt, geen beantwoording.
4.12. Dat de bestelauto van belanghebbende (nagenoeg) uitsluitend geschikt is voor goederenvervoer, neemt niet weg dat de bestelauto ook kan worden gebruikt voor privévervoer van goederen of personen. Voor dit privévervoer kan, zij het niet op forfaitaire wijze, een onttrekking in aanmerking worden genomen. Op de Inspecteur rust dan de bewijslast aannemelijk te maken dat belanghebbende de bestelauto ook voor privé-doeleinden gebruikt. De Inspecteur heeft echter ter zitting verklaard dat als de forfaitaire bijtelling van artikel 3.20 Wet IB geen toepassing kan vinden, geen onttrekking voor privégebruik in aanmerking behoeft te worden genomen. Het gelijk is derhalve in zoverre aan belanghebbende.
Slotsom
4.13. Gelet op het vorenstaande dient zowel het hoger beroep van belanghebbende als dat van de Inspecteur gegrond te worden verklaard. Het verlies van 2005 dient te worden vastgesteld op € 16.570 minus € 1.375, ofwel € 15.195. Het verlies van 2006 dient te worden vastgesteld op € 4.956 minus € 1.334, ofwel € 3.622. Het verlies van 2007 dient te worden vastgesteld op € 3.813 minus € 1.393, ofwel € 2.420.
5. Kosten
Het Hof vindt aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaken met de registratienummers 11/137 en 11/148 met de onderhavige zaken samenhangen. Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden samenhangende zaken beschouwd als één zaak. De kosten zijn op de voet van voornoemd Besluit vastgesteld op € 60 aan verlet kosten (de helft van drie uren à
€ 40).
6. Beslissing
Het Hof:
– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank behoudens de beslissingen omtrent de proceskosten en het griffierecht;
– vernietigt de uitspraken van de Inspecteur;
– stelt een verliesherzieningsbeschikking vast voor het jaar 2005 van € 15.195;
– stelt een verliesherzieningsbeschikking vast voor het jaar 2006 van € 3.622;
– stelt een verliesherzieningsbeschikking vast voor het jaar 2007 van € 2.420;
– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van
€ 60;
– gelast dat de Staat (Ministerie van Financiën) aan belanghebbende het in hoger beroep betaalde griffierecht van € 112 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J.H. van Suilen voorzitter, mr. J. Huiskes en
mr. P. van der Wal, in tegenwoordigheid van mr. K. Braaksma als griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 10 juli 2012.
De voorzitter is verhinderd deze uitspraak mede te ondertekenen. Namens de voorzitter heeft mr. J. Huiskes deze uitspraak mede ondertekend.
De griffier, De voorzitter,
(K. Braaksma) (J. Huiskes)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 11 juli 2012
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.