Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE
Sector belasting
Nummer BK-08/00132
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 14 juli 2009
op het hoger beroep van [belanghebbende] te [Z] tegen de uitspraak van de rechtbank 's Gravenhage van 26 februari 2008, nr. 06/5070 IB/PVV, LJN: BD2020, betreffende na te noemen aanslag.
Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2002 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 3.183.
1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst Haaglanden (hierna: de Inspecteur), belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag gedeeltelijk toegewezen en heeft hij de aanslag aldus verminderd, dat deze nader wordt berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.741.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 107. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 16 juni 2009, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
3. Het Hof gaat uit van de door de rechtbank als volgt vastgestelde feiten, waarbij door de rechtbank belanghebbende als eiser en de Inspecteur als verweerder is aangeduid:
2.1. Eiser is directeur/enig aandeelhouder van [A B.V.]. Deze B.V. bezit 70% van de aandelen in de werkmaatschappij [B B.V.]. De overige 30% van de aandelen in [B B.V.] worden gehouden door [C B.V.], waarvan [D] directeur/enig aandeelhouder is.
2.2. [B B.V.] drijft een onderneming die zich bezighoudt met warmtetechniek en luchtbehandeling. In 2001 is ten behoeve van die onderneming een financiering aangevraagd bij de Rabobank.
2.3. Per 28 september 2001 heeft de Rabobank in de vorm van een rekening courant ten name van [B B.V.]. een krediet verstrekt van € 453.780 (ƒ 1.000.000).
Het krediet is hoofdelijk verstrekt aan de volgende rekeninghouders:
a. [A B.V.];
b. [C B.V.];
c. [B B.V.];
d. [D];
e. [belanghebbende].
2.4. Voor het verkrijgen van de rekening-courant lening heeft eiser in privé de volgende zekerheden gesteld:
- een (tweede) hypotheek van ƒ 300.000 op de woning van eiser (hypotheekgever: de echtgenote van eiser);
- een pandrecht op spaarplannen van eiser bij Levob en Deltalife.
[D] heeft voor het verkrijgen van de lening geen zekerheden gesteld.
2.5. Het bestedingsdoel van de rekening-courantlening luidt als volgt:
“De rekeninghouder zal het krediet uitsluitend mogen aanwenden voor de financiering van zijn bedrijfsuitoefening of beroepsuitoefening”.
Het gehele bedrag van de rekening courantlening is uiteindelijk feitelijk ter beschikking gesteld aan [B B.V.] en aldaar aangewend voor de bedrijfsuitoefening.
2.6. Eind 2001 is [B B.V.] in staat van faillissement gesteld. Naar aanleiding daarvan heeft de Rabobank bij brief van 18 januari 2002, gericht aan eiser, het krediet opgezegd en eiser gesommeerd het bij [B B.V.] nog openstaande bedrag van in totaal € 358.917,20 (€ 358.611,36 + € 305,48) terug te betalen.
2.7. In oktober 2002 heeft de Rabobank uit hoofde van eisers hoofdelijke aansprakelijkheid voor de rekening-courantschuld van [B B.V.] een bedrag van € 7212 afgeschreven van een bij die bank aangehouden bankrekening van eiser.
2.8. [B B.V.] heeft – naar ter zitting is gebleken – uit nagekomen bedrijfsbaten nog diverse aflossingen op haar schuld aan de Rabobank gedaan. Blijkens een brief van 6 februari 2003 van de Rabobank, gericht aan [C B.V.] en aan [D], bedraagt de schuld van [B B.V.] aan de Rabobank per die datum nog € 267.896,63 (exclusief rente, provisie en kosten vanaf 1 januari 2003 en buitengerechtelijke incassokosten). De Rabobank heeft met [D] en zijn B.V. een regeling getroffen ter finale kwijting van zijn hoofdelijke aansprakelijkheid voor die schuld, neerkomend op een betaling door [D] van ofwel een bedrag van € 15.000, te voldoen in jaarlijkse termijnen groot € 3.750, ofwel een bedrag van € 10.000 ineens.
2.9. Eiser heeft in 2007 ter finale kwijting van zijn hoofdelijke aansprakelijkheid voor de resterende schuld van [B B.V.] aan de Rabobank nog een bedrag van € 160.000 aan die bank betaald. Eiser stelt door deze betaling een regresvordering op [D] te hebben gekregen; uit hoofde daarvan heeft eiser van deze een bedrag van € 45.000 gevorderd.
2.10. Eiser heeft het onder 2.7. genoemde bedrag van € 7212 bij zijn aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 2002 aangemerkt als negatief resultaat uit overige werkzaamheden. Bij de aanslagregeling heeft verweerder het aangegeven verlies uit overige werkzaamheden niet geaccepteerd en het aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning gecorrigeerd met € 7212.
2.11. Bij de uitspraak op het door eiser tegen de aanslag inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen 2002 gemaakte bezwaar heeft verweerder van het geclaimde verlies van € 7212 alsnog een bedrag van € 1442 als negatief resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking genomen.
Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Tussen partijen is in geschil welk gedeelte van het door belanghebbende in het onderhavige jaar betaalde bedrag van € 7.212 als verlies uit overige werkzaamheden in aanmerking moet worden genomen.
4.2. Belanghebbende stelt zich, na wijziging van zijn standpunt in de loop van het geding, uiteindelijk op het standpunt dat - boven het reeds door de Inspecteur geaccepteerde, aan [B B.V.] toegerekende aandeel in evenvermeld bedrag - het door hem betaalde bedrag voor een vijfde gedeelte moet worden beschouwd als te zijn doorgeleend aan [B B.V.] en dat de afwaardering van zijn vordering op die B.V. ook voor dat gedeelte als verlies in aanmerking moet worden genomen.
4.3. De Inspecteur heeft het standpunt van belanghebbende gemotiveerd bestreden en stelt zich op het standpunt dat belanghebbende door de betaling een vordering op elk van de medeschuldenaren kreeg ter grootte van een vijfde gedeelte van het betaalde bedrag, en dat uitsluitend de vordering op [B B.V.] voor afwaardering in aanmerking komt. De vorderingen op [D] en [C B.V.] vallen zijns inziens buiten de terbeschikkingstellingsregeling en de vordering op [A B.V.] kan niet worden afgewaardeerd, omdat deze volledig verhaal biedt. Het gedeelte van de betaling waarvoor belanghebbende zelf hoofdelijk aansprakelijk is, kan niet worden aangemerkt als ter beschikking gesteld.
Beoordeling door de rechtbank
5. De rechtbank heeft haar uitspraak gegrond op de volgende overwegingen:
4.1. In het onderhavige geval zijn er met betrekking tot de rekening-courant schuld aan de Rabobank vijf hoofdelijke schuldenaren. Ieder van hen is voor het gedeelte van de schuld dat hem of haar in hun onderlinge verhouding aangaat, verplicht in de schuld en de kosten bij te dragen. Andersluidende afspraken zijn, zoals eiser ter zitting desgevraagd heeft bevestigd, niet gemaakt. De schuld gaat ieder van de vijf medeschuldenaren derhalve in de zelfde mate aan.
4.2. De aflossingen door eiser, voorzover uitgaande boven het gedeelte dat hem aanging (1/5 deel), deden voor ieder van zijn medeschuldenaren een verplichting ontstaan tot bijdragen in de schuld die ten laste van eiser is gedelgd alsmede in de door hem gemaakte kosten naar evenredigheid van het gedeelte van de schuld dat de medeschuldenaar aangaat (1/5 deel). De verplichting tot bijdragen in de schuld en de kosten van een schuldenaar gaat niet teniet doordat de schuldeiser jegens hem afstand van zijn vorderingsrecht doet.
4.3. Uit het vorengaande volgt dat eiser bij het sluiten van de kredietovereenkomst regresvorderingen jegens zijn medeschuldenaren verkreeg onder de opschortende voorwaarde dat de schuld ten laste van eiser wordt gedelgd voor meer dan het gedeelte dat hem aangaat. De opvatting van verweerder dat de regresvorderingen op de medeschuldenaren eerst ontstaan op het moment waarop de schuld wordt gedelgd, vindt geen steun in het recht. De voorwaardelijke regresvorderingen die eiser had op [B B.V.] en [A B.V.] behoorden ingevolge artikel 3.92, eerste lid en tweede lid en onderdeel a, ten eerste, van de Wet IB 2001, tot het werkzaamheidsvermogen van eiser. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat tussen partijen niet in geschil is dat de vorderingen een bron van inkomen kunnen zijn, bij welke gemeenschappelijke opvatting van partijen de rechtbank zich aansluit. De voorwaardelijke regresvorderingen die eiser had op [D] en [C B.V.] kunnen op grond van het bepaalde in § 3.4.1 van de Wet IB 2001 niet tot het werkzaamheidsvermogen van eiser worden gerekend.
4.4. Eiser diende de voorwaardelijke regresvorderingen op [B B.V.] en [A B.V.] op de balans van de werkzaamheid op te nemen voor de waarde welke hij daaraan per balansdatum toekende en redelijkerwijs kon toekennen op grond van de omstandigheden, waardoor die waarde per die datum kon worden beïnvloed, zoals de omstandigheden hem bij het opmaken van de balans bekend waren (vgl. HR 23 maart 1955, rolnr. 12 238, BNB 1955/170).
4.5. Eiser heeft ter zitting gesteld dat de waarde welke hij aan de voorwaardelijke regresvorderingen bij hun ontstaan toekende nihil was, dat de vorderingen eerst zodra en in de mate waarin de rekening-courantschuld ten laste van eiser werd gedelgd waarde verkregen en dat eiser deze vorderingen op hetzelfde moment ten laste van het resultaat van de werkzaamheid kon afwaarderen, omdat toen al vaststond dat de medeschuldenaren deze vorderingen niet konden voldoen. Verweerder heeft zich aangesloten bij de stellingen dat de vorderingen op [B B.V.] en [A B.V.] waarde verkregen zodra en in de mate waarin de rekening-courantschuld ten laste van eiser werd gedelgd en dat eiser de vordering op [B B.V.] op hetzelfde moment ten laste van het resultaat kon afwaarderen tot nihil. Wat betreft de vordering op [A B.V.] is een afwaardering in 2002 volgens verweerder niet aan de orde, omdat deze vennootschap in 2002 beschikte over de middelen om het in dat jaar onvoorwaardelijk geworden deel van de vordering te voldoen.
4.6. Uit het voorgaande leidt de rechtbank af dat beide partijen van mening zijn dat de regresvorderingen van eiser op zijn medeschuldenaren door de betalingen van eiser aan de Rabobank in 2002 een waarde van meer dan nihil verkregen. Nu niet is gebleken dat deze eenparige mening van partijen op een juridisch onjuist uitgangspunt berust, sluit de rechtbank zich daarbij aan. Naar het oordeel van de rechtbank is, nu er naast eiser vier andere hoofdelijke schuldenaren zijn, de totale waarde van deze regresvorderingen € 5770 (4/5 deel van € 7212). Gelet op hetgeen onder 4.3. is overwogen, kunnen voor het door eiser in 2002 behaalde resultaat uit overige werkzaamheden uitsluitend de vorderingen op [B B.V.] en [A B.V.] van belang zijn. Elk van deze vorderingen kreeg door de betalingen van eiser aan de Rabobank een waarde van € 1442. Bij de uitspraak op bezwaar heeft verweerder de afwaardering in 2002 van de vordering op [B B.V.] tot nihil aanvaard. Voor een afwaardering van de vordering op [A B.V.] ten laste van het resultaat over 2002 ziet de rechtbank geen reden, nu eiser ter zitting desgevraagd heeft verklaard dat het eigen vermogen van [A B.V.] per 31 december 2002 € 17.748 bedroeg en derhalve toereikend was om haar schuld van € 1442 aan eiser te voldoen. Verweerder heeft bij de uitspraak op bezwaar derhalve terecht niet meer dan € 1442 als negatief resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking genomen.
4.7. Delging van de schuld na 31 december 2002 is niet van invloed op het resultaat over 2002. Derhalve kan de rechtbank aan hetgeen is gesteld over betalingen door eiser aan de Rabobank in 2007 niet toekomen. Hierbij merkt de rechtbank – ten overvloede – op dat verweerder ter zitting heeft verklaard dat hij met deze betalingen in het jaar- dan wel de jaren van betaling rekening zal houden met overeenkomstige toepassing van de beslissing van de rechtbank voor het jaar 2002, indien deze beslissing onherroepelijk komt vast te staan.
4.8. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Conclusies van partijen
6.1. Het hoger beroep van belanghebbende strekt uiteindelijk tot vermindering van het belastbare inkomen uit werk en woning tot € 299.
6.2. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
Overwegingen omtrent het geschil
7.1. De betaling door belanghebbende van € 7.212 deed voor het gehele bedrag een vordering op [B B.V.] ontstaan.
7.2. Niet in geschil is dat uit de boedel van [B B.V.] geen uitkering meer te verwachten viel. De vordering van belanghebbende op haar diende derhalve in beginsel te worden afgewaardeerd tot nihil.
7.3. Voor zover belanghebbende op grond van de uit de hoofdelijkheid voortvloeiende bijdrageverplichtingen zicht had op verhaal bij een of meer van de andere rekeninghouders, is voor een zodanige afwaardering geen plaats.
7.4. Het voorgaande brengt mee dat de beperking van de afwaardering niet meer kan bedragen dan het maximale bedrag van de regresvorderingen die belanghebbende door de betaling op de overige rekeninghouders kreeg. Het onverhaalbare gedeelte van de vordering, dat in ieder geval het bedrag omvat waartoe belanghebbende een bijdrageverplichting heeft, dient derhalve te worden betrokken in de afwaardering van de vordering.
7.5. Voor het geval belanghebbende in het gelijk zou worden gesteld zijn partijen het erover eens dat naast het reeds geaccepteerde bedrag van € 1.442 een zelfde bedrag als verlies uit overige werkzaamheden in aanmerking dient te worden genomen en het belastbare inkomen uit werk en woning dient te worden vastgesteld overeenkomstig de uiteindelijke conclusie van belanghebbende.
Proceskosten en griffierecht
8.1. Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.288 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de rechtbank en voor het Hof (4 punten à € 322 x 1,5 (gewicht van de zaak)) en € 242 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand in de bezwaarfase (1 punt à € 161 x 1,5 (gewicht van de zaak)), in totaal derhalve op € 1.530.
8.2. Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling voor de rechtbank gestorte griffierecht van € 38, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 107 te worden vergoed.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank,
- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur,
- vermindert de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 299,
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.530, onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden,
- gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 145 aan griffierecht te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, J.W. baron van Knobelsdorff en
U.E. Tromp, in tegenwoordigheid van de griffier mr. H.P. Baldewsing. De beslissing is op 14 juli 2009 in het openbaar uitgesproken. Wegens ontstentenis is de griffier niet in staat deze uitspraak mede te ondertekenen.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.