Uitspraak
GERECHTSHOF 's-GRAVENHAGE
Sector belasting
nummer BK-09/00737
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer van 28 mei 2010
op het hoger beroep van de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst Rijnmond (kantoor Rotterdam), hierna: de Inspecteur, tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 2 september 2009, nummer AWB 08/284 LB/PVV, betreffende het na te noemen ten laste van [belanghebbende] te [Z], hierna: belanghebbende, door diens werkgever, [A] B.V. te [P], op aangifte afgedragen bedrag.
Inhouding, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Van het door belanghebbende over de maand maart 2007 genoten loon is loonheffing ingehouden (hierna: de inhouding) zonder dat eerst op dat loon de bijdrage van de werknemer voor de door de werkgever verschuldigde gedifferentieerde premie ten behoeve van de Werkhervattingskas gedeeltelijk arbeidsgeschikten (hierna: Wga) in mindering is gebracht.
1.2. Bij de uitspraak op het door belanghebbende daartegen gemaakte bezwaar heeft de Inspecteur de inhouding gehandhaafd.
1.3. Van de uitspraak op bezwaar heeft belanghebbende beroep ingesteld bij de rechtbank. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 39.
1.4. Bij de in de aanhef vermelde uitspraak heeft de rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de inhouding met € 6,70 verminderd.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. De Inspecteur is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof.
2.2. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 16 april 2010, gehouden te 's-Gravenhage. Daar is de Inspecteur verschenen. Van de zijde van belanghebbende is niemand verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
2.4. Belanghebbende, die door de griffier bij aangetekende brief, verzonden op 3 maart 2010, onder vermelding van plaats en tijdstip is uitgenodigd om op de zitting te verschijnen, heeft schriftelijk bericht niet aanwezig te zullen zijn en heeft daarbij niet om uitstel van de mondelinge behandeling verzocht.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding is in hoger beroep, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een van hen gesteld en op zichzelf aannemelijk, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende is in dienstbetrekking werkzaam bij de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [A] B.V. te [P] (hierna: de werkgever).
3.2. Over de maand maart 2007 is van het door belanghebbende genoten loon van € 3.269,35 een bedrag van € 963,95 aan loonheffing ingehouden, zonder dat eerst op dat loon de bijdrage van € 15,94 voor de gedifferentieerde premie ten behoeve van de Wga in mindering is gebracht.
3.3. De bijdrage van € 15,94 is de helft van de door de werkgever verschuldigde en betaalde gedifferentieerde premie ten behoeve van de Wga (hierna: de Wga-premie) als bedoeld in artikel 38 van Pro de Wet financiering sociale verzekeringen (tekst 2007; hierna: Wfsv), welke helft de werkgever overeenkomstig artikel 34, tweede lid, Wfsv op het nettoloon van de werknemer mag verhalen.
3.4. De werkgever heeft het bedrag van € 15,94, zijnde de helft van de Wga-premie, verhaald op het nettoloon van belanghebbende.
Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
4.1. In hoger beroep is, evenals in eerste aanleg, in geschil of bij de berekening van de inhouding de op belanghebbende verhaalde Wga-premie in mindering komt op het loon waarop reeds loonheffing is ingehouden (hierna: het nettoloon), zoals de Inspecteur verdedigt, dan wel op het loon als grondslag voor de inhouding van loonheffing (hierna: het brutoloon), zoals belanghebbende verdedigt.
4.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop de standpunten steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.
Oordeel van de rechtbank
5. De rechtbank heeft omtrent het geschil overwogen, waarbij belanghebbende is aangeduid als 'eiser' en de Inspecteur als 'verweerder':
"4.1. Op 1 januari 2006 zijn de Wet financiering sociale verzekeringen (hierna: de Wfsv) en de Wet werk en inkomen naar arbeidsvermogen (hierna: de WIA) in werking getreden. De WIA is de opvolger van de Wet op de Arbeidsongeschiktheidsverzekering en bestaat uit twee afzonderlijke arbeidsongeschiktheidsregelingen, waaronder de WGA, die elk een eigen uitkeringsregime kennen.
4.2. De financiering van de WIA geschiedt door het heffen van premies, welke premies volledig zijn verschuldigd door de werkgever. Ingevolge het bepaalde in artikel 34, tweede lid, van de Wfsv (tekst 2007) kan de werkgever tot ten hoogste de helft van de door hem verschuldigde gedifferentieerde WGA-premie op de werknemer verhalen.
4.3. Op grond van artikel 10 van Pro de Wet behoort tot het loon al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten. Voormeld loonbegrip dient ruim te worden opgevat en kan zowel positieve als negatieve bestanddelen bevatten. Vereist is in ieder geval dat er een verband bestaat tussen het bestanddeel en de dienstbetrekking.
4.4. Eiser heeft door de verhaalsactie van zijn werkgever een deel van de door zijn werkgever verschuldigde WGA-premie betaald. Eiser kon zich hieraan niet onttrekken. De op eiser verhaalde WGA-premie vindt dan ook, naar overigens tussen partijen niet in geschil is, direct haar oorzaak in de tussen eisers werkgever en eiser bestaande dienstbetrekking.
4.5. Voorts is de rechtbank van oordeel dat eiser tegenover de op hem verhaalde WGA- premie niets, althans niets anders dan zijn loon, als tegenprestatie heeft ontvangen. De rechten op een WGA-uitkering, die eiser mogelijk in de toekomst kan doen laten gelden, vinden hun grond immers niet in de tussen eisers werkgever en eiser bestaande dienstbetrekking, maar vloeien rechtstreeks voort uit de WIA. Daarbij is niet van belang of de werkgever een deel van de WGA-premie op de werknemer heeft verhaald. Een werknemer op wie geen WGA-premie is verhaald, heeft op grond van de WIA namelijk dezelfde rechten als een werknemer op wie wel een deel van de WGA-premie is verhaald. Eiser kan dan ook aan de op hem verhaalde WGA-premie geen rechten ontlenen die hij daarvoor niet had.
4.6. Onder deze omstandigheden kan naar het oordeel van de rechtbank niet anders worden geconcludeerd dan dat eiser door het verhaal is verarmd, zodat de verhaalde WGA-premie als negatief loon dient te worden aangemerkt. De door verweerder getrokken vergelijking met andere inhoudingen ten behoeve van pensioenopbouw en verplichte werknemersverzekeringen alsmede andere bijdragen ten behoeve van fondsvorming, zoals een personeelsfonds, een Vakvereniging, een beroepsopleiding en VUT-fondsen, gaat niet op, reeds omdat die inhoudingen en bijdragen niet op één lijn zijn te stellen met een verhaalsactie door de werkgever zoals hier het geval is.
4.7. Op grond van het vorenstaande is het beroep gegrond. Partijen zijn in deze situatie eenparig van mening dat de ingehouden loonheffing met de verhaalde bijdrage over de maand maart 2007, derhalve een bedrag van (42% x € 15,94 =) € 6,70, dient te worden verminderd. De rechtbank sluit zich hierbij aan. De overige stellingen van eiser behoeven, wat daar ook van zij, geen behandeling meer."
Beoordeling van het hoger beroep
6.1. Met haar beslissing de inhouding te verminderen met € 6,70 heeft de rechtbank kennelijk de teruggaaf van dit bedrag aan belanghebbende in handen gelegd van de werkgever als inhoudingsplichtige. Uit de artikelen 26, tweede lid, 26a, eerste lid, aanhef, en onderdeel b, en 27f, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen blijkt dat de werknemer van wie ten onrechte of te veel loonheffing is ingehouden tegenover de inhoudingsplichtige geen recht op teruggaaf heeft en dat de teruggaaf door de inspecteur aan de werknemer dient te worden verleend. De werkgever staat buiten de afwikkeling van een dergelijke vermindering van inhouding. Reeds daarom dient de uitspraak van de rechtbank te worden vernietigd.
6.2. Volgens artikel 33, derde lid, Wfsv worden de financiële middelen ter dekking van de uitgaven ten laste van de Wga alsmede de financiële middelen voor het vormen en in stand houden van een reserve in de Wga verkregen door het heffen van de Wga-premie, als bedoeld in artikel 38 Wfsv Pro.
6.3. Volgens artikel 34, eerste lid, Wfsv is de Wga-premie verschuldigd door de werkgever en kan volgens artikel 34, tweede lid, Wfsv de werkgever de Wga-premie onder bij ministeriële regeling te bepalen voorwaarden tot ten hoogste de helft verhalen op de werknemer. Daarmee is voor de Wga-premie een uitzondering gemaakt op het algemene verhaalsverbod van artikel 20 Wfsv Pro.
6.4. De voorwaarden waaronder de werkgever de Wga-premie op de werknemer tot ten hoogste de helft kan verhalen, zijn uitgewerkt en vastgelegd in de Regeling Wfsv. In die regeling hebben de minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid en de staatssecretaris van Financiën bepaald dat de werkgever de Wga-premie slechts kan verhalen ten laste van het nettoloon van de werknemer (Toelichting Regeling Wfsv, regeling van de minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid en de staatssecretaris van Financiën van 2 december 2005, Stcrt. 2005, 242, blz. 20, rechterkolom).
6.5. In de door de Belastingdienst uitgegeven 'Nieuwsbrief loonheffingen 2007' (blz. 4) is vermeld dat de werkgever ten hoogste de helft van de Wga-premie mag verhalen op het nettoloon van de werknemer en dat, ingeval de werkgever ervoor kiest de premie niet te verhalen, geen belast voordeel voor de werknemer ontstaat.
6.6. Uit de parlementaire geschiedenis (Kamerstukken II 2004-2005, 30 118, nr. 9, blz. 11, nr. 11, blz. 2, en nr. 78, blz. 2. Kamerstukken II 2006/07, 30 804, nr. 8, blz. 24, nr. 15, nr. 34, blz. 3-4, en nr. 37, blz. 8, 33 en 34. Handelingen II 2006/07, 25 oktober 2006, blz. 1233 rechterkolom. Kamerstukken II 2008/09, 31 705, nr. 4, blz. 5 en 7) en uit de brief van de Stichting van de Arbeid van 18 november 2008 aan de voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal blijkt dat de wetgever voor ogen heeft gestaan dat de Wga-premie in ieder geval niet ten laste van het brutoloon dient te komen. Het amendement van het Tweede-Kamerlid Crone (Kamerstukken II 2006/07, 30 804, nr. 15) om de aftrekbaarheid van het verhaalde bedrag van het brutoloon zeker te stellen "waardoor op dit vlak wordt teruggekeerd naar de normale omkeerregel en de sociale partners worden vrijgelaten in hun keuze in de gewichtsverdeling" is verworpen (Handelingen II 2006/07, 31 oktober 2006, blz. 1447 linkerkolom). De wetgever heeft, vanwege budgettaire gevolgen en uitvoeringskosten, niet gekozen voor inhouding op het brutoloon, maar voor een verhaalsmogelijkheid op het nettoloon tot ten hoogste de helft, waarmee de Stichting van de Arbeid heeft ingestemd. De nettoverhaalsmogelijkheid is een onderlinge kwestie tussen werkgevers en werknemers.
6.7. Tegen de achtergrond van de wetssystematiek heeft de op het nettoloon verhaalde Wga-premie geen invloed op het brutoloon van belanghebbende, kan de Wga-premie niet in aftrek op het brutoloon komen, is de Wga-premie niet te rangschikken onder welke vorm van vrijgesteld loon als bedoeld in artikel 11, eerste lid, van de Wet LB 1964 dan ook, en kan de Wga-premie geen negatief loon vormen. Te meer is geen sprake van negatief loon, omdat de Wga-premie naar haar aard niet als terugbetaling van eerder genoten loon, als boete of schadevergoeding ter zake van het niet of gebrekkig nakomen van uit de dienstbetrekking voortvloeiende verplichtingen, als onverschuldigd betaald, dan wel als bijdrage voor verstrekkingen in natura kan worden aangemerkt, en omdat belanghebbende aan de door de werkgever verschuldigde en op hem gedeeltelijk verhaalde Wga-premie rechten kan ontlenen.
6.8. Het vorenoverwogene voert het Hof tot de conclusie dat het de bedoeling is van de wetgever om de mogelijkheid van verhaal te behouden, maar dat een eventueel verhaal geen invloed heeft op de grondslag voor de inhouding van loonheffing. De vraag of de Wga-premie in aftrek komt op het brutoloon, moet dan ook ontkennend worden beantwoord.
6.9. Het hoger beroep treft doel. Bijgevolg moet worden beslist als hierna is vermeld.
Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank; en
- bevestigt de uitspraak van de Inspecteur.
De uitspraak is vastgesteld door mrs. U.E. Tromp, J.T. Sanders en W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier mr. D.J. Jansen. De beslissing is op 28 mei 2010 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20.303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.