Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 94/02935
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid XXX B.V. statutair gevestigd te E tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid grote ondernemingen te E van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op haar bezwaarschrift betreffende de haar opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het tijdvak 1 oktober 1992 tot en met 31 oktober 1992, aanslagnummer 00.000.00.0000.
1. Ontstaan en loop van het geding
De vorenvermelde naheffingsaanslag is opgelegd tot een bedrag van fl. 50.000,= aan enkelvoudige belasting, zonder verhoging. Na tijdig door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur deze naheffingsaanslag bij de bestreden uitspraak gehandhaafd. Belanghebbende is tegen die uitspraak tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van fl. 75,=. De Inspecteur heeft het beroep bij vertoogschrift bestreden.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden in raadkamer ter zitting van het Hof van 10 juni 1997. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende de heer J, verbonden aan het kantoor te E van Accountantskantoor Q B.V., tot bijstand vergezeld van de heer mr.R, jurist bij de gemeente E, en de heer P, directeur van de na te melden uitvoeringsregeling R E (hierna: URE), alsmede, namens de Inspecteur, de heer F, vergezeld van de heer L, beiden verbonden aan de vorengenoemde eenheid van de rijksbelastingdienst.
Partijen hebben te dezer zitting elk een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan hun wederpartij. Belanghebbende heeft geen bezwaar gemaakt
tegen het overleggen van de bij de pleitnota van de Inspecteur behorende bijlagen. Belanghebbende heeft te dezer zitting, zonder bezwaar van de Inspecteur, afschriften overgelegd van de Gemeenschappelijke regeling reinigingstaken E en van het financieel jaarverslag over het jaar 1995 van URE.
Het Hof rekent alle vorenvermelde stukken, waaronder met name de beide pleitnota's, tot de stukken van het geding.
2. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en de gedeeltelijk hiervan afwijkende verklaringen van partijen ter zitting staat tussen partijen het volgende vast.
2.1. Belanghebbende is opgericht bij notariële akte van 12 juni 1991. Zij stelt zich blijkens haar statuten ten doel:
"a. het met daartoe geschikt materieel verwijderen van alle mogelijke afvalstoffen, daaronder begrepen het ophalen, afvoeren, opslaan, vernietigen en/of (verder) verwerken hiervan;
b. het (laten) verrichten van reinigings- en ontsmettingsdiensten, daaronder begrepen het daartoe met geschikt materieel schoonmaken en schoonhouden van wegen, kolken, riolen en/of dergelijke, het sneeuwruimen, de gladheidsbestrijding, het ontsmetten van verontreinigingen en het bestrijden van plaagdieren;
c. het transporteren en doen transporteren van alle soorten containers en containersystemen, en zulks ten behoeve van alle mogelijke doelstellingen;
d. al hetgeen met het voorgaande verband houdt of daartoe bevorderlijk kan zijn doch steeds in het kader van de gemeenschappelijke regeling met de gemeente E en/of andere overheidsinstellingen.
De vennootschap streeft naar realisatie van deze doelstellingen door middel van deelneming in de gemeenschappelijke regeling URE welke de vennootschap met de gemeente E gaat oprichten.".
2.2. Gedurende het tijdvak waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft, werden alle aandelen in belanghebbende gehouden door de Y Groep B.V., welke vennootschap gedurende dat tijdvak ook de directie over belanghebbende voerde. In een tussen de gemeente E en de Y Groep B.V. op 13 januari 1992 gesloten overeenkomst is neergelegd dat de Y Groep B.V. verplicht is haar aandelen in belanghebbende aan te bieden aan de gemeente E indien zij haar deelneming in belanghebbende geheel of gedeeltelijk wenst af te stoten.
2.3. Op de voet van artikel 96 van Pro de Wet gemeenschappelijke regelingen (Stb. 1990, 609) hebben het college van burgemeester en wethouders van de gemeente E en de directie van belanghebbende, deze laatste daartoe gemachtigd bij Koninklijk Besluit van 23 maart 1992 nr. 92.002479, de Gemeenschappelijke regeling reinigingstaken E en omgeving (hierna: de gemeenschappelijke regeling) getroffen, welke met ingang van 15 juni 1992 in werking is getreden. De gemeenschappelijke regeling heeft tot doel om binnen de kaders van het publiekrecht en in samenwerking met een privaatrechtelijke rechtspersoon de uitvoering van de reinigingstaken, voor zover bij wet aan de gemeente opgedragen, op het grondgebied van de aan de regeling deelnemende gemeente(n), op een zo doelmatig mogelijke wijze te doen plaatsvinden.
2.4. Gedurende het tijdvak waarop de naheffing betrekking heeft, waren de gemeente E en belanghebbende de enige deelnemers aan de gemeenschappelijke regeling.
2.5. Bij de gemeenschappelijke regeling is het openbaar lichaam URE ingesteld, tot de taken waarvan behoren: de uitvoering van de zorg voor de inzameling, het vervoer en de eventuele opslag van afvalstoffen en de uitvoering van de zorg voor alle overige reinigingstaken welke bij wet aan de gemeente zijn opgedragen en welke de desbetreffende gemeente expliciet aan het centrum heeft opgedragen.
2.6. Op grond van artikel 4, derde lid, van de gemeenschappelijke regeling dragen de deelnemende gemeenten door het aangaan van c.q. het toetreden tot de gemeenschappelijke regeling de bevoegdheden die nodig zijn voor het vervullen van de onder 2.5 genoemde taken aan CURE over.
In artikel 13 van Pro de gemeenschappelijke regeling is bepaald dat belanghebbende onder goedkeuring van het dagelijks bestuur van URE de directeur van URE aanwijst en dat belanghebbende alle voor een goede directievoering van URE noodzakelijke middelen ter beschikking stelt. De kosten daarvan worden in de begroting van URE tot uitdrukking gebracht.
2.7. De uitvoering van de aan URE opgedragen taken wordt door belanghebbende verzorgd. Daarbij maakt belanghebbende gebruik van eigen personeel. URE beschikt niet over bedrijfsmiddelen en personeel.
2.8. URE verkrijgt zijn financiële middelen van de deelnemende gemeente(n). Daartoe stelt het algemeen bestuur van URE de jaarlijkse vergoeding vast welke door de deelnemende gemeente(n) aan URE moet worden voldaan voor de uitvoering van de door hen aan URE opgedragen werkzaamheden. De hoogte van deze vergoeding wordt gebaseerd op de kosten van de uitvoering van deze werkzaamheden. URE betaalt jaarlijks een bedrag aan belanghebbende ter vergoeding van de door belanghebbende gemaakte kosten van de door haar verrichte werkzaamheden in het kader van de onder 2.7 genoemde uitvoering van de aan URE opgedragen taken. Ook het door URE jaarlijks aan belanghebbende te betalen bedrag wordt vastgesteld door het algemeen bestuur van URE.
2.9. In het verslag van de directie van belanghebbende over de jaren 1993 en 1994 is het volgende vermeld: "In april 1994 zijn er definitieve afspraken gemaakt met U.R.E. over de verrekening van de door RRD (Hof: belanghebbende) te maken kosten en de vergoeding voor het uitvoeren van de diensten. De afspraak luidt nu dat RRD alle kosten vergoed krijgt en dat de Y Groep B.V. een fee incasseert ter hoogte van 10 procent van de kosten. Deze afspraak gaat in, met terugwerkende kracht, vanaf 1 januari 1992.".
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of belanghebbende omzetbelasting verschuldigd is over de bedragen welke zij in verband met haar werkzaamheden van URE ontvangt.
Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend. Primair is zij van mening dat zij geen ondernemer is in de zin van artikel 7, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) omdat zij haar activiteiten niet zelfstandig in het economische verkeer verricht. Subsidiair is belanghebbende van mening dat zij over de door haar van URE ontvangen bedragen geen omzetbelasting is verschuldigd omdat sprake is van de omslag van voor gemene rekening gemaakte kosten.
De Inspecteur, daarentegen, beantwoordt de bovengenoemde vraag in bevestigende zin. Hij meent dat belanghebbende ondernemer is in de zin van artikel 7, eerste lid, van de Wet, terwijl zijns inziens de door belanghebbende van URE ontvangen bedragen niet de omslag vormen van voor gemene rekening gemaakte kosten.
3.2. Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de door elk van hen ter zitting voorgedragen en overgelegde pleitnota's, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd.
3.2.1. Belanghebbende
- Belanghebbende maakt gebruik van de kennis en de "know how" van haar moedermaatschappij, de Y Groep B.V.. Daarom factureert laatstgenoemde vennootschap een fee ter grootte van 10% van de kosten aan belanghebbende. In dat percentage is een vergoeding begrepen voor de werkzaamheden van de directeur van URE, die op de loonlijst staat van de Y Groep B.V..
- De vergoeding van kosten aan belanghebbende is neergelegd in een bestuursbesluit van URE. Een en ander komt hierop neer dat op basis van de begroting van URE maandelijks een bedrag wordt overgemaakt aan belanghebbende. In dat bedrag is ook de eerdergenoemde 10% begrepen welke belanghebbende aan de Y Groep B.V. verschuldigd is. De uitkering van deze 10% aan belanghebbende berust eveneens op een bestuursbesluit van
URE.
- Er bestaat geen fiscale eenheid in de zin van de omzetbelasting noch in de zin van de vennootschapsbelasting tussen belanghebbende en de Y Groep B.V..
- Geen aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten.
3.2.2. De Inspecteur
- Geen aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de naheffingsaanslag, terwijl de Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Ingevolge artikel 7, eerste lid, van de Wet, zoals deze bepaling moet worden uitgelegd in het licht van artikel 4 van Pro de Zesde richtlijn betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting -Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (77/388/EEG; hierna: de Zesde richtlijn), wordt ieder die zelfstandig economische activiteiten verricht, aangemerkt als ondernemer.
Uit het bepaalde in artikel 4, vierde lid, van de Zesde richtlijn -voor zover te dezen van belang- blijkt dat de in het eerste lid van deze bepaling gebezigde term "zelfstandig" personen uitsluit van de belastingheffing, voor zover deze enige juridische band hebben waaruit een verhouding van ondergeschiktheid ontstaat ten aanzien van de arbeids- en bezoldigingsvoorwaarden en de verantwoordelijkheid van de werkgever.
4.2. Belanghebbende is een privaatrechtelijke rechtspersoon en is als zodanig te onderscheiden van het, op de voet van artikel 8, eerste lid, van de Wet gemeenschappelijke regelingen, eveneens rechtspersoonlijkheid bezittende openbaar lichaam URE. Uit de onder 2.5 tot en met 2.9 weergegeven feiten leidt het Hof af dat de (reinigings)werkzaamheden in het kader van de gemeenschappelijke regeling feitelijk zijn verricht door belanghebbende, in opdracht van URE.
4.3. Ter zake van de onder 4.2 bedoelde werkzaamheden bestaan naar het oordeel van het Hof tussen URE en belanghebbende geen banden van ondergeschiktheid zoals bedoeld in artikel 4, vierde lid, van de Zesde richtlijn. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat niet is gesteld of gebleken dat het belanghebbende -afgezien van haar statutaire streven om steeds in het kader van de gemeenschappelijke regeling op te treden - niet vrij zou staan om ook jegens anderen dan URE diensten te verlenen, dat niet is gebleken dat belanghebbende niet op eigen verantwoordelijkheid zou handelen en dat niet is gesteld of gebleken dat het bestuur van belanghebbende op enigerlei wijze afhankelijk is van URE. Het Hof ontleent aan het vorenstaande het oordeel dat belanghebbende haar activiteiten zelfstandig verricht. Daaraan doet niet af dat de hoogte van de door URE aan belanghebbende voor haar werkzaamheden te betalen vergoeding wordt vastgesteld door het algemeen bestuur van URE, noch dat belanghebbende bedoelde werkzaamheden uitsluitend verricht jegens het openbaar lichaam dat werd ingesteld bij de gemeenschappelijke regeling waaraan belanghebbende deelneemt. Het Hof wijst in dit verband op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 27 januari 2000, zaak C-23/98 (Heerma). Uit de rechtsoverwegingen 17 tot en met 19 van dat arrest leidt het Hof af dat de omstandigheid dat een persoon een economische activiteit verricht jegens de entiteit waarvan hij deel uitmaakt niet behoeft af te doen aan de zelfstandigheid van deze persoon.
4.4. Nu, gelijk voortvloeit uit hetgeen onder 4.2 en 4.3 is overwogen, belanghebbende haar activiteiten zelfstandig heeft verricht jegens een niet tot de eigen kring behorende persoon, moeten deze activiteiten, te weten het tegen betaling verrichten van (reinigings)werkzaamheden ter uitvoering van de bij de gemeenschappelijke regeling aan URE opgedragen taken, naar het oordeel van het Hof worden aangemerkt als economische activiteiten in de zin van artikel 4 van Pro de Zesde richtlijn.
4.5. Op grond van hetgeen onder 4.1 tot en met 4.4 is overwogen, is het Hof van oordeel dat belanghebbende moet worden aangemerkt als ondernemer in de zin van artikel 7, eerste lid, van de Wet.
4.6. Naar het oordeel van het Hof kunnen de door URE aan belanghebbende betaalde bedragen niet als doorberekende kosten voor gemene rekening buiten de heffing van omzetbelasting blijven. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 23 april 1997, nr. 32 166 (onder meer gepubliceerd in BNB 1997/301*) is daarvoor uitsluitend plaats indien kosten, gemaakt ten behoeve van verschillende ondernemers, in eerste instantie door een van hen worden betaald en voor het werkelijke bedrag volgens een tevoren vaststaande verdeelsleutel over deze ondernemers worden omgeslagen, terwijl het risico van die kosten allen volgens de overeengekomen verdeelsleutel aangaat. Nu, zoals voortvloeit uit hetgeen onder 2.8 en 2.9 is vermeld, belanghebbende alle kosten van de door haar voor URE verrichte werkzaamheden vergoed krijgt, kan naar het oordeel van het Hof reeds hierom geen sprake zijn van een doorberekening van door belanghebbende voor gemeenschappelijke rekening gemaakte kosten. Genoemde kosten komen immers in het geheel niet voor rekening van belanghebbende.
4.7. Nu belanghebbende moet worden aangemerkt als ondernemer in de zin van de omzetbelasting, de door belanghebbende van URE ontvangen bedragen niet kunnen worden aangemerkt als doorberekende kosten van door belanghebbende voor gemene rekening gemaakte kosten en vaststaat dat vorenbedoelde bedragen aan belanghebbende zijn betaald voor de door haar jegens URE verrichte werkzaamheden, vormen genoemde bedragen naar het oordeel van het Hof de vergoeding voor door belanghebbende jegens URE verrichte prestaties. Ter zake van deze prestaties is omzetbelasting verschuldigd.
4.8. Gelet op het vorenstaande is het gelijk aan de zijde van de Inspecteur. Voor dit geval is niet in geschil dat de bestreden uitspraak moet worden bevestigd.
5. Proceskosten
Ter zitting hebben partijen uitdrukkelijk verklaard geen aanspraak te maken op vergoeding van proceskosten.
6. Beslissing
Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt:
Het Hof bevestigt de bestreden uitspraak.
Aldus vastgesteld op 14 juni 2000 door J.A. Meijer, voorzitter, G.J. van Muijen en M.E. van Hilten, en op die dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, waarnemend-griffier.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 14 juni 2000
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het
beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.