Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 00/00044
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, vierde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X N.V., opgericht naar het recht van de Nederlandse Antillen en statutair gevestigd te Curaçao (Nederlandse Antillen) (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Grote Ondernemingen P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende de na te melden aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is voor het jaar 1994 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.706.578,=, welke aanslag, na daartegen tijdig gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is op 3 december 1999 tijdig en regelmatig in beroep gekomen tegen het niet tijdig nemen van een besluit door de Inspecteur. Op 4 september 2000 heeft de Inspecteur alsnog uitspraak gedaan.
Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van ƒ 450,= (€ 204,20).
De Inspecteur heeft in plaats van een verweerschrift de inmiddels gedane uitspraak op bezwaar aan het Hof gezonden.
Belanghebbende heeft, na daartoe door het Hof in de gelegenheid te zijn gesteld, een conclusie van repliek ingediend en de Inspecteur een conclusie van dupliek.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft met gesloten deuren plaatsgehad ter zitting van het Hof van 13 november 2002 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
Belanghebbende heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof. Belanghebbende heeft te dezer zitting de pleitnota voorgedragen en een exemplaar daarvan overgelegd aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende is opgericht op 5 oktober 1994 naar het recht van de Nederlandse Antillen. De statutaire vestigingsplaats van belanghebbende is Curaçao. De aandelen van belanghebbende zijn in handen van de heer A (hierna: A).
2.2. De heer A, geboren op 20 november 1935, is gehuwd en heeft de Duitse nationaliteit. Vanaf 20 juni 1994 is hij woonachtig in B, België.
2.3. Van 5 oktober 1994 tot 12 december 1994 was belanghebbende feitelijk gevestigd in Nederland. Belanghebbende heeft op 10 oktober 1994 de verplichtingen in verband met de aan de heer A toegekende pensioenrechten overgenomen van D B.V. Op 12 december 1994 is de feitelijke leiding van belanghebbende verplaatst naar Curaçao. Vanaf die datum wordt de directie van belanghebbende gevoerd door E N.V. te Curaçao.
2.4. De waarde van de pensioenverplichtingen ten tijde van de onder 2.3 bedoelde verplaatsing van de feitelijke leiding bedroeg ƒ 1.727.974,=.
2.5. Het ouderdomspensioen zou ingaan op 60-jarige leeftijd van de heer A, te weten op 1 december 1995. Op 15 mei 1996 hebben belanghebbende en zijn echtgenote door middel van een "akte van ontslag van pensioenverplichtingen" afgezien van hun pensioenrechten per 1 april 1996. Tussen de officiële ingangsdatum van het ouderdomspensioen, 1 december 1995, en 1 april 1996 heeft belanghebbende geen pensioenuitkeringen gedaan aan de heer A.
2.6. Belanghebbende deed aangifte naar een belastbare winst van ƒ 21.396,= negatief. De aangifte, die is binnengekomen op 21 maart 1997, is met nullen ingevuld, wel is bij de aangifte een ingevulde specificatie 3 (aandeelhouders) gevoegd, alsmede een uit 5 pagina's bestaande bijlage met betrekking tot de pensioenvoorziening. Uit deze bijlage volgt ook het resultaat over 1994, zoals belanghebbende dit voor ogen heeft.
2.7. Bij het vaststellen van de onderhavige aanslag heeft de Inspecteur de waarde van de pensioenverplichtingen tot de belastbare winst gerekend. Blijkens de brief van de Inspecteur van 13 mei 1998 heeft hij deze correctie aangebracht omdat hij de mogelijkheid aanwezig achtte dat de heer A had afgezien van zijn pensioenrechten en de Inspecteur hier geen duidelijkheid over had, mede omdat de gemachtigde van belanghebbende het herhaaldelijk gedane verzoek van de Inspecteur tot het verstrekken van inlichtingen over dit onderwerp en het overleggen van de jaarrekeningen over de jaren 1995 en 1996 van belanghebbende negeerde.
2.8. Op 12 april 2000 heeft de Inspecteur stukken ontvangen van de gemachtigde van belanghebbende waaruit blijkt dat de heer A heeft afgezien van zijn pensioenrechten.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de Inspecteur terecht het voornoemde bedrag van ƒ 1.727.974,= tot belanghebbendes winst heeft gerekend, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
Zakelijk weergegeven stelt belanghebbende het volgende ter motivering van haar standpunt:
Primair is het formele besluit tot het doen van afstand pas in 1996 genomen. Subsidiair en meer subsidiair stel ik dat er nog geenszins een voornemen tot het doen van afstand bestond op het moment van zetelverplaatsing. De Inspecteur verwisselt oorzaak en gevolg. Als er al vanuit moet worden gegaan dat er op het moment van zetelverplaatsing een gerede kans aanwezig is dat van het pensioen zal worden afgezien, dan kan die kans geen 100% zijn.
Zakelijk weergegeven stelt de Inspecteur het volgende ter motivering van zijn standpunt:
De zetelverplaatsing wordt beheerst door het totaalwinstbegrip. Als voorzienbaar is dat van het pensioen zal worden afgezien, dan moet hiermee op het moment van zetelverplaatsing rekening worden gehouden. Van een verwisseling van oorzaak en gevolg is geen sprake. De voorzichtigheidsnorm van het goed koopmansgebruik is niet van toepassing.
Zij hebben daaraan ter zitting, zakelijk weergegeven, nog het volgende toegevoegd.
Belanghebbende:
- 12 december 1994 is de datum van zetelverplaatsing. De waarde van de pensioenverplichtingen bedraagt dan ƒ 1.727.974,=.
- De normale pensioeningangsdatum was 1 december 1995. Er zijn geen pensioenuitkeringen gedaan tussen 1 december 1995 en 1 april 1996.
- Ik handhaaf mijn bewering, dat de plaats van feitelijke leiding van belanghebbende op 12 december 1994 niet naar Curaçao is verplaatst, niet.
De Inspecteur:
- 12 december 1994 is de datum van zetelverplaatsing. De waarde van de pensioenverplichtingen bedraagt dan ƒ 1.727.974,=.
- Het is niet relevant of 1 april 1996 of 15 mei 1996 de datum is waarop het formele besluit tot afzien van pensioen is vastgesteld. Ik heb geen bezwaar tegen de datum van 15 mei 1996.
- In reactie op punt 4 van de pleitnota merk ik op dat ik geen adviezen van de collega's van de gemachtigde uit Breda ken.
- Dat belanghebbende geen band met Nederland meer zou hebben, zie ik niet als een essentieel verschil tussen de onderhavige casus en de gewezen jurisprudentie.
3.3. Belanghebbende concludeert, naar het Hof verstaat, tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag tot nihil.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
Ambtshalve en vooraf
4.1. Belanghebbende is in beroep gekomen tegen het niet tijdig nemen van een besluit, te weten een uitspraak op het door belanghebbende op 23 december 1997 ingediende bezwaarschrift, door de Inspecteur. Ingevolge artikel 25, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) diende de Inspecteur vóór 23 december 1998 uitspraak op het bezwaar te doen (Hoge Raad 8 maart 2002, nr. 36 412, onder meer gepubliceerd in BNB 2002/225). Het Hof overweegt dat het beroep niet onredelijk laat, in de zin van artikel 6:12, derde lid, van de Awb, is ingediend, nu het beroep binnen een jaar na het verstrijken van de in artikel 25, eerste lid, Awr genoemde termijn is ingediend. Gelet op het onderwerp van het bezwaar en de correspondentie tussen belanghebbende en de Inspecteur lag het in de lijn der verwachtingen dat de Inspecteur uitspraak op bezwaar zou doen, al dan niet binnen vorengenoemde termijn, en heeft belanghebbende terecht nog bijna een jaar afgewacht. Belanghebbende is ontvankelijk in haar beroep. Ingevolge artikel 6:20, vierde lid, van de Awb, is het beroep mede gericht tegen de uitspraak op bezwaar van 4 september 2000.
Met betrekking tot het geschil
4.2. De omstandigheid dat de feitelijke leiding van belanghebbende op 12 december 1994 is verplaatst naar de Nederlandse Antillen en het feit dat vaststaat dat belanghebbende na die datum geen vaste inrichting in Nederland heeft, brengen mee dat belanghebbende per die datum heeft opgehouden uit de onderneming in Nederland belastbare winst te genieten. Alsdan is belanghebbende - op grond van artikel 16 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB) in verbinding met artikel 8, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet VpB) - gehouden af te rekenen over de voordelen uit onderneming welke niet reeds op de voet van de artikelen 9 tot en met 15 van de Wet IB bij haar in aanmerking zijn genomen.
4.3. Bij de voor het onderhavige jaar geldende wettelijke bepalingen brengt een redelijke wetstoepassing, welke recht doet aan de samenhang tussen de vennootschapsbelasting en de inkomstenbelasting en strookt met de zogenoemde door de Hoge Raad gewezen kostenarresten, mee dat een voordeel voor de vennootschap bestaande in het vervallen van pensioenrechten, waarvan de uitkeringen belast zouden zijn met inkomstenbelasting - ook al vindt dit voordeel zijn oorzaak uitsluitend in de betrekking tussen de vennootschap en de aandeelhouder -, in beginsel bij de bepaling van de winst in aanmerking wordt genomen (zie Hoge Raad 14 december 2001, nr. 36 365, onder meer gepubliceerd in BNB 2002/208).
4.4. Voor de beoordeling van de vraag of artikel 16 van Pro de Wet IB in dit geval tot belastingheffing leidt, is dan vervolgens beslissend of het voordeel ten gevolge van het afzien van de pensioenrechten door de heer A kan worden toegerekend aan de periode vóór de verplaatsing van de feitelijke leiding van belanghebbende.
4.5. De Inspecteur neemt in dit kader het standpunt in dat, nu het afzien van het pensioen deel heeft uitgemaakt van een vooropgezet plan om de belastingdruk op het pensioen af te werpen dan wel te minimaliseren, het voor belanghebbende op 12 december 1994 reeds voorzienbaar was dat de heer A spoedig zou afzien van zijn pensioenaanspraken jegens haar, zodat bij de waardering van de onderhavige pensioenverplichtingen per 12 december 1994 daarmee rekening moet worden gehouden.
4.6. Belanghebbende betoogt in dat verband dat het besluit van de heer A om af te zien van zijn pensioenaanspraken ten tijde van het verplaatsen van de feitelijke leiding op 12 december 1994 nog ongewis was, zodat daarmede geen rekening behoeft te worden gehouden bij de waardering van de pensioenverplichtingen op 12 december 1994.
4.7. Het prijsgeven door de heer A van zijn pensioenaanspraken op 15 mei 1996 vormt naar het oordeel van het Hof een omstandigheid die van belang is voor het bepalen van de waarde van de pensioenverplichtingen op 12 december 1994. Het Hof acht voorts, met de Inspecteur, het vermoeden gerechtvaardigd dat, gelet op de oprichting van belanghebbende, de overname door belanghebbende van de pensioenverplichtingen, het verplaatsen van de feitelijke leiding van belanghebbende naar de Nederlandse Antillen, het achterwege laten van pensioenuitkeringen na de in 2.5 genoemde ingangsdatum van 1 december 1995 tot de datum van afzien van de pensioenaanspraken van 1 april 1996 en het spoedig daarna afzien van de pensioenrechten door de heer A, in het onderhavige geval sprake is geweest van een samenhangend geheel van rechtshandelingen, gericht op het vermijden van de heffing van Nederlandse belasting over de vrijval van de pensioenverplichtingen van belanghebbende. Belanghebbende heeft dit vermoeden met hetgeen door haar in de stukken en ter zitting naar voren is gebracht, niet ontzenuwd.
4.8. Gelet op de hiervoor bedoelde samenhang komt voor de toepassing van artikel 16 van Pro de Wet IB geen zelfstandige betekenis toe aan het feit dat het afzien van de pensioenrechten door de heer A eerst na de verplaatsing van de feitelijke leiding van belanghebbende is geschied. Derhalve dient in dit geval bij de waardering van de activa en passiva per 12 december 1994 rekening te worden gehouden met de vóór de verplaatsing van de feitelijke leiding van belanghebbende bestaande verwachting dat de heer A zou afzien van zijn pensioenrechten, waarbij moet worden meegewogen de kans dat het voornemen van de heer A niet tot uitvoering zou komen.
Het Hof kwantificeert deze kans in goede justitie op 5%, zodat belanghebbende 5% van ƒ 1.727.974,= is (afgerond) ƒ 86.399,= voor de pensioenverplichtingen op haar eindbalans per 12 december 1994 kan passiveren. Derhalve dient 95% van ƒ 1.727.974,= is (afgerond) ƒ 1.641.575,= tot belanghebbendes binnenlandse winst over 1994 te worden gerekend.
4.9. Belanghebbende verzoekt het Hof onder punt 12 van haar pleitnota rekening te houden met de duur van de bezwaarprocedure. Het Hof overweegt dat artikel 6, eerste lid, van het Verdrag tot de bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden niet van toepassing is op geschillen over belastingaanslagen zonder verhoging (Hoge Raad 26 april 2002, nr. 37.229, onder meer gepubliceerd in V-N 2002/23.5). Het Hof kan derhalve geen rekening houden met de behandelingsduur.
4.10. Gezien het vorenoverwogene is het beroep van belanghebbende gedeeltelijk gegrond. Het belastbare bedrag dient te worden vastgesteld op ƒ 1.620.179,=.
5. Het griffierecht
Gelet op artikel 8:74, eerste lid, van de Awb dient aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht te worden vergoed.
5. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2,5 (punten) x € 322,= (waarde per punt) x 2 (gewicht van de zaak) is € 1.610,=.
6. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond,
- vernietigt de bestreden uitspraak,
- vermindert de aanslag tot één naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.620.179,=,
- gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van ƒ 450,= (€ 204,20),
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.610,=, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de proceskosten moet vergoeden.
Aldus gedaan door J.W. van der Voort, voorzitter, J. Swinkels en W.F.G. Wijnen, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van M.M.J. van Oorschot, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 7 februari 2003
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 7 februari 2003
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een
beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ
's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak
overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie
is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.