Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 02/04164
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, derde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X B.V. te Y tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid grote ondernemingen te P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de Voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z, de thans ten aanzien van belanghebbende bevoegde inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1999 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.275.063,--, welke aanslag, na daartegen tijdig gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
1.2. Tegen deze uitspraak is belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Terzake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van € 218,--.
De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek en de Inspecteur een conclusie van dupliek ingediend
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 2 april 2004 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.4. Partijen hebben voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof en aan de wederpartij. Belanghebbende heeft ter zitting een aanvullende pleitnota overgelegd en deze voorgedragen. Het Hof rekent beide pleitnota's tot de stukken van het geding.
1.5. Het Hof heeft het onderzoek ter zitting gesloten en bepaald dat binnen twaalf weken schriftelijk uitspraak wordt gedaan.
2. Feiten
Op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting staat als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende vast.
2.1. Belanghebbende is een houdstermaatschappij van vennootschappen die zich bezighouden met activiteiten in de verzorging, in het transport en in logistieke processen.
2.2. Tot 1 januari 1996 waren de heren A, B en C (hierna tezamen aangeduid ook als de heren D) als directeur in loondienst werkzaam bij belanghebbende. Belanghebbende heeft de heren D in 1978 een pensioen toegezegd. De pensioentoezeggingen zijn in 1994 gewijzigd. De gewijzigde toezeggingen zijn neergelegd in pensioenbrieven van 19 december 1994.
2.3. Belanghebbende heeft haar pensioenverplichtingen jegens de heren D ondergebracht bij haar dochtermaatschappij E B.V. (hierna: E) met welke vennootschap zij sedert 1 januari 1993 een fiscale eenheid vormt. De pensioenopbouw is met ingang van 1 januari 1996 beëindigd.
2.4. In de pensioenbrieven van 19 december 1994 is door E aan ieder van de heren D het volgende medegedeeld:
"7.1 Wij behouden ons het recht voor om de in deze pensioenbrief vervatte regeling geheel of ten dele te wijzigen of te beëindigen, indien een ingrijpende wijziging van onze financiële situatie dit noodzakelijk maakt, alsmede voor zover de wet dit toelaat, in geval van verhoging of uitbreiding van de pensioenaanspraken ingevolge de sociale wetgeving, met dien verstande dat reeds opgebouwde aanspraken onaangetast blijven.
7.2 Wij verplichten ons om de pensioenen aan te passen aan de ontwikkeling van de welvaart en/of koopkracht. De hoogte van deze aanpassingen staat evenwel uitsluitend te onzer beoordeling, waarbij wij rekening zullen houden met enerzijds met de ons ter beschikking staande middelen en anderzijds met de omstandigheid dat de pensioenen niet mogen uitstijgen boven hetgeen naar maatschappelijke opvattingen als een redelijke pensioenvoorziening kan worden beschouwd.".
2.5. E heeft de waarde van haar pensioenverplichtingen jaarlijks herrekend opdat op de ingangsdata van de pensioenen voldoende reserves aanwezig zullen zijn om de pensioenaanspraken te kunnen voldoen. E heeft de pensioenverplichtingen in haar jaarrekening over 1998 gewaardeerd op ƒ 3.985.850,--. Zij heeft daarbij een rekenrente van 4% gehanteerd. Op haar fiscale balans ultimo 1998 heeft E de pensioenverplichtingen gewaardeerd op ƒ 5.117.739,--. In verband daarmee is in 1999 een extra pensioendotatie van ƒ 1.113.064,-- aan de pensioenreserves toegevoegd.
2.6. E heeft haar pensioenverplichtingen op 1 december 1999 overgedragen aan de persoonlijke holdings van de heren D, dat wil zeggen de verplichtingen jegens A aan F B.V., de verplichtingen jegens B aan G B.V. en de verplichtingen jegens C aan H B.V. E is de door haar verschuldigde koopsommen ten bedrage van respectievelijk ƒ 1.889.269,--, ƒ 1.720.775,-- en ƒ 1.509.870,-- (totaal: ƒ 5.119.914,--) schuldig gebleven.
2.7. Belanghebbende is bij de berekening van de overdrachtswaarden van de pensioenverplichtingen uitgegaan van een rekenrente van 4,75%, van de sterftetabel GBM/GBV 1985-1990 met een leeftijdsterugstelling van vijf jaren en van een kostenopslag van ƒ 40.000,--. Daarbij is een naindexatie van 2,11% in aanmerking genomen. Dit percentage is gelijk aan de gemiddelde consumentenprijsindex over de jaren 1997 tot en met 1999.
2.8. Belanghebbende heeft in haar aangifte vennootschapsbelasting 1999 een belastbaar bedrag van ƒ 631.609,-- vermeld. Bij de berekening van dit bedrag heeft zij een bedrag van ƒ 5.119.914,-- in aanmerking genomen ter zake van de overdracht van de pensioenverplichtingen van E jegens de heren D.
2.9. Op 3 april 2001 heeft er een telefoongesprek plaatsgehad tussen de heren J en mr. K namens belanghebbende en de heer drs. L namens de Inspecteur. In een door de heren J en/of K opgestelde telefoonnotitie is dit gesprek - voor zover in dit geding van belang - als volgt weergegeven:
"(...) open geïndexeerde pensioenen kunnen vlgs L alleen worden
overgedragen tegen 4% rekenrente.
Het is hem duidelijk dat gekozen is voor naind. 2.1%.
Wat te doen met het overschot dat is overgedragen.
uitdeling?
Laat maar offerten zien waaruit waarde in econ. verk. blijkt".
2.10. Belanghebbende heeft bij brief van 27 juni 2001 een offerte van M overgelegd. De door M berekende overdrachtswaarden voor de respectievelijke pensioenverplichtingen belopen:
ƒ 1.998.548,-- (A), ƒ 1.799.500,-- (B) en
ƒ 1.543.641,-- (C), derhalve in totaal ƒ 5.341.689.
2.11. Bij de aanslagregeling heeft de Inspecteur het in de aangifte in aanmerking genomen bedrag van ƒ 5.119.914,-- met ƒ 643.454,-- gecorrigeerd. De Inspecteur heeft de overdrachtswaarden van de pensioenverplichtingen als volgt gewaardeerd: ƒ 1.651.497,-- (A), ƒ 1.496.264,-- (B) en ƒ 1.328.699,-- (C), derhalve in totaal ƒ 4.476.460,--. De Inspecteur is daarbij uitgegaan van een rekenrente van 4%, van de sterftetafel GBM/GBV 1990-1995 met een leeftijdsterugstelling van vijf jaren voor de man en zes jaren voor de vrouw en een kostenopslag van ƒ 40.000,--. Er is geen naindexatie toegepast.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil de waarde van de pensioenverplichtingen op 1 december 1999.
Belanghebbende is primair van mening dat sprake is van opengeïndexeerde pensioenverplichtingen. De overdrachtswaarde moet zakelijk worden bepaald met inbegrip van de indexatieverplichting. Belanghebbende is subsidiair van mening dat door het telefoongesprek met de heer L het vertrouwen is gewekt dat de Inspecteur akkoord zou gaan met de berekening van belanghebbende, indien deze gedekt zou worden door de offerte van een levensverzekeraar. Meer subsidiair is belanghebbende van mening dat indien geen naindexatie mogelijk is de rekenrente niet meer 3% beloopt, omdat medio 1999 voor verzekeraars een marktrente van 3% gold. Meest subsidiair is belanghebbende van mening dat indien geen naindexatie mogelijk is de rekenrente niet meer dan 3,8% beloopt, aangezien volgens het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 4 februari 2003, nr. CPP2003/93M, Infobulletin 2003/141, de marktrente in december 1999 3,8% beliep.
De Inspecteur is van mening dat de berekening van de aanslag juist is.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Zij hebben daaraan ter zitting het volgende toegevoegd.
3.2.1. Belanghebbende:
Door levensverzekaars worden weliswaar geen opengeïndexeerde pensioenverzekeringen aangeboden, maar wel daarmee vergelijkbare producten. In de door belanghebbende berekende koopsom is alles verdisconteerd.
3.2.2. De Inspecteur:
De door belanghebbende overgelegde telefoonnotitie terzake van het telefoongesprek van 3 april 2001 laat geen ruimte voor misverstand. Daaruit kan niet meer worden afgeleid dan dat de Inspecteur bereid was te luisteren naar belanghebbende en van haar argumenten kennis te nemen.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, tot vernietiging van de bestreden uitspraak en primair tot vermindering van de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van ƒ 631.609,--, subsidiair tot vermindering van de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van ƒ 631.609,--, meer subsidiair tot vermindering van de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van ƒ 984.705,--, en meest subsidiair tot vermindering van de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.102.232,--. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1. Vooropgesteld moet worden dat ter beantwoording van de vraag of sprake is van een overdracht tegen een zakelijke prijs, de overeengekomen koopsom moet worden vergeleken met een koopsom die zou zijn overeengekomen tussen zakelijk handelende partijen.
4.2. Niet in geschil is dat opengeïndexeerde pensioenen alleen door ondernemings- en bedrijfspensioenfondsen worden verzekerd en nimmer door levensverzekeraars. Evenmin is in geschil dat in het circuit van ondernemings- en bedrijfspensioenfondsen bij de berekening van de overdrachtswaarde van een opengeïndexeerd pensioen een rekenrente van 4% wordt gehanteerd en dat daarbij geen naindexatie plaatsvindt.
4.3. Blijkens de hiervóór in 2.4 weergegeven passages uit de pensioenbrieven van 19 december 1994 hebben de heren D geen afdwingbaar recht op een naindexatie van 2,1%. Er is slechts sprake van een voorwaardelijk recht op naindexatie. Voorts is van belang dat de pensioenverplichtingen in de jaarrekening van E zijn berekend met inachtneming van een rekenrente van 4%, kennelijk zonder dat daarbij naindexatie heeft plaatsgevonden.
4.4. Op grond van het voorgaande is het Hof van oordeel dat zakelijk handelende partijen in het onderhavige geval een rekenrente van 4% in acht zouden hebben genomen en dat geen naindexatie zou hebben plaatsgevonden. Het primaire standpunt van belanghebbende moet derhalve worden verworpen.
4.5. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de Inspecteur het in rechte te beschermen vertrouwen heeft gewekt dat hij akkoord zou gaan met de berekening van belanghebbende, indien deze gedekt zou worden door de offerte van een levensverzekeraar. Het in de hiervóór in 2.9 weergegeven telefoonnotitie vermelde is daarvoor onvoldoende. Ook het subsidiaire standpunt moet derhalve naar het oordeel van het Hof worden verworpen.
4.6. Het door belanghebbende meer subsidiair genoemde percentage van 3 gold alleen voor professionele verzekeraars. Belanghebbende kan naar het oordeel niet als zodanig worden aangemerkt. Voorts geldt volgens het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 4 februari 2003, nr. CPP2003/93M, Infobulletin 2003/141, jo. diens besluit van 18 februari 1999, nr. DB 99/2, BNB 1999/52, voor pensioen- en soortgelijke verplichtingen dat indien de vermelde marktrente minder dan 4% beloopt, deze verplichtingen op grond van artikel 9b van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 moeten worden gewaardeerd met inachtneming van een rekenrente van ten minste 4%. De meer en meest subsidiaire standpunten van belanghebbende zijn derhalve evenmin gegrond.
4.7. Gelet op het vorenoverwogene is het gelijk aan de zijde van de Inspecteur. Diens uitspraak moet in stand blijven.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan door J.W. Zwemmer, voorzitter, A. Bijlsma en R.J. Koopman, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van J.W.J. van der Heijden, griffier, in het openbaar uitgesproken op:
19 juli 2004
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden
op: 19 juli 2004
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een
beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ
's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak
overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie
is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.