Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Kenmerk: 05/00535
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst,
de Inspecteur,
tegen de uitspraak in de zaak met registratienummer AWB 05/0267 van de rechtbank Breda van 11 oktober 2005 in het geding tussen
de Inspecteur
en
mevrouw X,
wonende te Y,
belanghebbende.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De Inspecteur heeft met dagtekening 17 november 2004 aan belanghebbende voor het jaar 1999 een navorderingsaanslag, aanslagnummer 0.00.000.00000.000, opgelegd in het successierecht, berekend naar een verkrijging van ƒ 301.340,= (€ 136.742,=). Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak gedagtekend 28 januari 2005 de aanslag gehandhaafd.
1.2. Bij uitspraak van 11 oktober 2005, verzonden op 20 oktober 2005, heeft de rechtbank Breda (hierna: de rechtbank) het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard . Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij brief van 7 november 2005, bij het hof ingekomen op 8 november 2005. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 11 januari 2006 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord echtgenoot en gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.4. De Inspecteur en belanghebbende hebben voor de zitting ieder een pleitnota toegezonden aan het hof en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota's (van belanghebbende voorzien van twee bijlagen) met instemming van partijen worden geacht ter zitting te zijn voorgedragen. Het hof rekent deze pleitnota's met de bijlagen tot de stukken van het geding.
1.5. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
1.6. Het hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast.
2.1. De heer A, geboren in maart 1952, (hierna: de erflater) is in december 1999 in Nederland overleden. Hij had de Nederlandse nationaliteit, was ongehuwd en heeft bij testament als enig en algeheel erfgenaam aangewezen zijn zuster, belanghebbende.
2.2. De erflater is in 1983 feitelijk uit Nederland vertrokken. In januari 1991 heeft hij zich laten uitschrijven uit de gemeentelijke basisadministratie van de gemeente B met bestemming Frankrijk.
2.3. In de jaren vóór zijn overlijden verbleef de erflater veelvuldig buiten Nederland zonder in het buitenland een vaste woon- of verblijfplaats te hebben.
2.4. De erflater is in mei 1999 ernstig ziek geworden. Hij verbleef op dat moment op Mallorca (Spanje). Hij beschikte aldaar over een tot huisvesting dienende kampeerauto met een Nederlands kenteken en over enig gereedschap. Hij was niet tegen ziektekosten verzekerd.
2.5. Behandeling van de ziekte op Mallorca bleek in september 1999 niet goed mogelijk, waarop de erflater, na belanghebbende te hebben verzocht zorg te dragen voor medische behandeling en verzorging, op welk verzoek belanghebbende positief heeft gereageerd, in oktober 1999 op eigen gelegenheid in zijn kampeerauto richting Nederland is teruggekeerd.
2.6. Ten gevolge van een ernstige verzwakking tijdens de in 2.5 bedoelde reis is de erflater, na opgenomen te zijn geweest in een ziekenhuis in Zuid-Frankrijk, verder met een ambulance naar Nederland vervoerd.
2.7. De erflater heeft vanaf oktober 1999 in Nederland verbleven in het H-huis te J, vervolgens in het C-huis in D en ten slotte in F te G, waar hij is overleden.
2.8. Belanghebbende heeft ter zitting van de rechtbank op 12 september 2005 verklaard:
"Toen hij naar het verpleeghuis ging, was duidelijk dat herstel niet meer mogelijk was.".
2.9. In december 1999 heeft de erflater met het oog op de kosten van zijn medische behandeling en verzorging van de erflater twee bedragen, te weten ƒ 225.347,81 en ƒ 103.581,69, van in Duitsland aangehouden bankrekeningen overgeboekt naar een ten name van belanghebbende en haar echtgenoot staande rekening bij de K-bank te Y.
Na aftrek van kosten is een bedrag van ƒ 290.390,= tot de nalatenschap gerekend.
2.10. De definitieve aanslag is op 17 november 2000 overeenkomstig de aangifte vastgesteld naar een verkrijging van ƒ 10.950,=, geheel door belanghebbende verkregen.
2.11. Bij de onderhavige navorderingsaanslag zijn niet aangegeven tegoeden, zoals vermeld in 2.9, voor een bedrag van ƒ 290.390, = tot de nalatenschap gerekend, waarmee de verkrijging van belanghebbende op ƒ 301.340,= is gesteld.
2.12. Na de uitspraak van de rechtbank is gebleken dat de erflater ook beschikte over een perceel grond op Mallorca ter grootte van 1.46.84 ha.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is de vraag of de woonplaats van de erflater ten tijde van zijn overlijden in Nederland was.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van het onderzoek ter zitting.
3.3. De Inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en handhaving van de uitspraak op bezwaar en van de aanslag berekend naar een verkrijging van ƒ 301.340,=. Belanghebbende concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep en bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
4. Overwegingen
4.1. Volgens artikel 1, eerste lid, aanhef en onderdeel 1, van de Successiewet 1956 (hierna; de SW) wordt successierecht geheven van de waarde van al wat krachtens erfrecht wordt verkregen door het overlijden van iemand, die ten tijde van dat overlijden binnen het Rijk woonde. Onder "Rijk" wordt op grond van artikel 2, tweede lid, aanhef en onderdeel d, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de Awr) verstaan: Nederland.
Waar iemand woont, wordt volgens artikel 4, eerste lid, van de Awr naar de omstandigheden beoordeeld.
4.2.1. De Inspecteur neemt het standpunt in dat de erflater ten tijde van zijn overlijden in Nederland woonde, onder meer stellende dat het de erflater, uiterlijk op het moment dat bij de ziekenhuisopname in Nederland was gebleken dat hij ongeneeslijk ziek was en dat zijn gezondheidstoestand van dien aard was dat opname in een verpleeghuis noodzakelijk was, duidelijk moet zijn geweest dat een terugkeer naar Mallorca onmogelijk was geworden. De Inspecteur verwijst hierbij naar de tot de gedingstukken behorende uitspraak Hof Amsterdam 16 september 2005, nr. 03/03969.
4.2.2. Belanghebbende neemt daartegenover de stelling in dat de erflater ten tijde van zijn overlijden geen woonplaats had in Nederland.
4.3. De bewijslast met betrekking tot een in Nederland aanwezige woonplaats - dat wil zeggen de plaats van erflaters middelpunt van persoonlijke, sociale en economische levensbelangen - ten tijde van erflaters overlijden rust naar het oordeel van het hof op de Inspecteur.
Naar het oordeel van het hof heeft de Inspecteur met hetgeen hij heeft gesteld voldoende aannemelijk gemaakt dat de erflater ten tijde van zijn overlijden in Nederland woonde. Belanghebbende maakt met hetgeen zij stelt het tegendeel niet aannemelijk.
4.4.1. Het hof heeft bij zijn in 4.3 gegeven oordeel het navolgende in aanmerking genomen.
4.4.2. Vanaf november 1999 was de enige objectief kenbare band die de erflater nog met Spanje had de in 2.11 bedoelde grond. Belanghebbende maakt, bij betwisting door de Inspecteur die stelt dat het om landbouwgrond gaat, niet aannemelijk dat de grond bouwgrond betrof, waarop de erflater zich na realisering van een bouwplan definitief wilde vestigen.
4.4.3. In Nederland woonden erflaters enige overgebleven familieleden, zijn zuster en haar echtgenoot, en zijn ex-echtgenote. De erflater heeft in de periode voorafgaand aan zijn overlijden op zijn verzoek nog persoonlijk contact in Nederland gehad met vijf of zes personen, onder wie de voorgaande drie personen.
4.4.4. De erflater heeft de Nederlandse nationaliteit behouden, de kampeerauto, waarmee hij op weg was naar Nederland, was voorzien van een Nederlands kenteken, de geldmiddelen waarover hij beschikte, zijn van Duitse bankrekeningen overgeboekt naar een in Nederland aangehouden bankrekening van zijn zuster en haar echtgenoot.
4.4.5. In de "Manifestacion de herencia" van november 2000 wordt als erflaters laatste woonplaats vermeld "0000 LL Y, Holanda, M 33", het woonadres van belanghebbende, kennelijk gebaseerd op de Nederlandse verklaring van erfrecht en de Nederlandse akte van beneficaire aanvaarding van de nalatenschap van april 2000.
Verder vermelden de afschriften van de Duitse bankrekeningen een adres van erflater in Y, het woonadres van belanghebbende, (afschrift N-bank van 11 mei 2000) en B (afschrift P Bank AG van 30 mei 2000).
4.4.6. Gesteld noch gebleken is dat de erflater van enig ander land dan Nederland inwoner is geweest als is bedoeld in een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting. Belanghebbende maakt met hetgeen zij stelt onderworpenheid van de erflater aan Spaanse inkomstenbelasting niet aannemelijk.
4.4.7. Op grond van de in 4.4.2 tot en met 4.4.6 genoemde omstandigheden, in samenhang bezien, en de in 2.4 tot en met 2.8 genoemde feiten is het hof van oordeel dat het middelpunt van erflaters persoonlijke, sociale en economische levensbelangen ten tijde van zijn overlijden in Nederland lag en dat erflater daarmee ten tijde van zijn overlijden in Nederland woonde.
4.4.8. Aan het in 4.4.7. gegeven oordeel doet naar het oordeel van het hof niet af dat erflaters wil mogelijk gericht was op een terugkeer naar Mallorca na een eventuele genezing.
In de eerste plaats merkt het hof op dat de wil voor de woonplaatsbepaling weliswaar van belang kan zijn, maar deze vormt op zichzelf niet een afdoende omstandigheid (Hoge Raad 18 juni 1952, B.9247). De wil heeft alleen betekenis voor zover deze uit de waarneembare feiten blijkt of daaruit kan worden afgeleid. Feiten of omstandigheden, gericht op een terugkeer naar het buitenland, in het bijzonder Mallorca, na een eventuele genezing, zijn niet gesteld of gebleken.
In de tweede plaats is het feit dat belanghebbende het voornemen had om naar Mallorca terug te keren, zodra dit mogelijk zou zijn, met dit oordeel niet onverenigbaar omdat, om aan te nemen dat iemand hier te lande woont, geenszins nodig is dat het verblijf in Nederland een permanent karakter heeft (Hoge Raad 24 februari 1954, nr. 11 656, BNB 1954/112).
In de derde plaats blijkt uit de in 4.4.2 tot en met 4.4.6 genoemde omstandigheden dat na zijn terugkeer naar Nederland tussen belanghebbende en Spanje geen enkele betrekking - met uitzondering van het perceel grond - bestond. Uitsluitend het bezit van een stuk grond in Spanje sluit echter niet uit dat de erflater ten tijde van zijn overlijden in Nederland woonde. Onder de omstandigheden waarin de erflater in de ongeveer twee maanden vóór zijn overlijden verkeerde, zoals weergegeven in 2.4 tot en met 2.8, speelde zijn wil voor de woonplaatsbepaling geen enkele rol (Hoge Raad 22 december 1954, nr. 12 054, BNB 1955/48 en 24 juni 1959, nr. 11, BNB 1959/291).
4.5.1. Voor het hof is de toepasselijkheid van het bepaalde in artikel 3, eerste lid, van de SW niet meer in geschil, zodat het hof zich beperkt tot het door de rechtbank in 4.2 van zijn uitspraak overwogene.
4.5.2. De rechtbank heeft in 4.2 van zijn uitspraak het volgende overwogen:
"4.2. Vaststaat dat erflater vóór oktober 1999 niet in Nederland woonde en dat hij toen alleen naar Nederland is gekomen in verband met zijn ziekte, teneinde hier medische verzorging te genieten. Niet is gesteld of gebleken dat erflater andere banden had met Nederland dan zijn Nederlandse nationaliteit. De omstandigheid dat erflater banktegoeden tot de onder 2.3 vermelde bedragen heeft overgemaakt naar de rekening van zijn zuster, brengt naar het oordeel van de rechtbank niet mee dat hij daardoor een duurzame band met Nederland beoogde of kreeg, nu aannemelijk is dat die bedragen bedoeld waren ter vergoeding van de door eiser in verband met zijn ziekte gemaakte kosten alsmede ter dekking van de ziektekosten. Niet is aannemelijk dat erflater, die immers al jaren buiten Nederland woonde, beoogde om, na de mogelijke genezing van zijn ziekte, in Nederland te blijven. De omstandigheid dat hij uiteindelijk binnen twee maanden na zijn komst naar Nederland alhier is overleden, is dan onvoldoende voor de conclusie dat hij ten tijde van dat overlijden hier te lande woonde. Ook indien, zoals verweerder stelt, erflater toen hij naar Nederland terugkeerde of kort daarna moet hebben beseft dat de terugkeer definitief was - wat daar overigens ook van zij - leidt dat onder de hiervoor geschetste omstandigheden niet tot het oordeel dat erflater toen zijn woonplaats in Nederland kreeg.".
4.5.3. De rechtbank heeft als vaststaand aangenomen dat de erflater vóór oktober 1999 niet in Nederland woonde, echter ten onrechte. De stukken van het geding laten naar het oordeel van het hof geen andere conclusie toe dan dat de erflater in elk geval tot in het jaar 1983 in Nederland woonde.
4.5.4. De rechtbank heeft, naar het oordeel van het hof eveneens ten onrechte, aan zijn beslissing mede ten grondslag gelegd het feit dat de erflater al jaren buiten Nederland woonde. Het hof kan het woord "woonde" uitsluitend beoordelen naar zijn betekenis volgens artikel 4 van Pro de Awr. Dit oordeel van de rechtbank vindt dan geen steun in de gedingstukken, nu zowel belanghebbende als de Inspecteur heeft gesteld dat de erflater in het buitenland geen vaste woon- of verblijfplaats had. De rechtbank is aldus buiten de rechtsstrijd van partijen getreden.
4.5.5. Evenmin kan beslissend zijn de wil van de erflater om, na de mogelijke genezing van zijn ziekte, wel of niet in Nederland te blijven, aangezien die wil, naar het hof in 4.4.8 heeft overwogen, onder de omstandigheden waarin de erflater verkeerde, niet van betekenis is. Het hof kan verder niet inzien dat een, voorafgaand aan de terugkeer naar Nederland liggend, langdurig verblijf in het buitenland onder de geschetste omstandigheden op zichzelf bezien licht kan werpen op de woonplaatsbepaling ten tijde van het overlijden. De Inspecteur heeft hetgeen de rechtbank niet aannemelijk acht, overigens niet gesteld.
4.6. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is en dat de aangevallen uitspraak dient te worden vernietigd.
5. Griffierecht
Het hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk wordt vergoed.
6. Proceskosten
Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het hof:
- vernietigt de aangevallen uitspraak,
- handhaaft de uitspraak op bezwaar, en
- handhaaft de navorderingsaanslag berekend naar een verkrijging van ƒ 301.340,=.
Aldus gedaan op 16 november 2006 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J.W. van der Voort en F. Sonneveldt , in tegenwoordigheid van A.W.J. Strik, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.