Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 95/01997
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X B.V. te Y (hierna: de belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid P te Z van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/PP te ZZ, die thans ten aanzien van de belanghebbende bevoegd is, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende de haar opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting over het jaar 1993.
1. Ontstaan en loop van het geding
De vorenvermelde aanslag is met dagtekening 15 december 1994 opgelegd naar een belastbaar bedrag van fl. 1.701.830,=. Bij uitspraak op bezwaar van 15 mei 1995 heeft de Inspecteur de aanslag gehandhaafd.
Tegen die uitspraak is de belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van de belanghebbende een recht geheven van fl. 75,= (€ 34,03). De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
De eerste mondelinge behandeling van de zaak heeft met gesloten deuren plaatsgehad ter zitting van het Hof van 3 december 1996 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn verschenen en gehoord namens de belanghebbende, de heer A, directeur van B B.V., welke laatste directeur is van de belanghebbende, en de heer C, administrateur van D B.V., alsmede, namens de Inspecteur, de heer E en mevrouw F, beiden verbonden aan vorenvermelde eenheid van de rijksbelastingdienst.
De belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
Het Hof rekent de pleitnota tot de gedingstukken.
Tijdens de zitting heeft het Hof de behandeling geschorst met het oog op na te noemen civielrechtelijke procedure.
De tweede mondelinge behandeling van de zaak heeft met gesloten deuren plaatsgehad ter zitting van het Hof van 13 januari 2005 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn verschenen en gehoord namens de belanghebbende, de heer A, voornoemd, alsmede, namens de Inspecteur, de heer E, voornoemd, en de heer G, verbonden aan vorenvermelde eenheid van de rijksbelastingdienst.
Bij aanvang van de zitting zijn partijen erop gewezen, dat bovenvermelde Kamer bij de eerste mondelinge behandeling was samengesteld uit mr. J.A. Meijer, mr. G.J. van Muijen en mr. P. Bongaarts, en dat de zaak verder wordt behandeld in de stand waarin zij zich bevond op 3 december 1996 door mr drs P. Fortuin, mr G.D. van Norden en dr J.C.K.W. Bartel. Partijen hebben verklaard daar geen bezwaar tegen te hebben.
Zonder bezwaar van partijen worden tot de gedingstukken gerekend: het vonnis van de rechtbank te 's-Hertogenbosch van 8 mei 1998, rolnr. 9633/HA ZA 95-1353, het arrest van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch (civiele Kamer) van 11 juni 2002, rolnr. C9800768/HE, het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 14 mei 2004, rolnr. C02/291HR en de brief van het ministerie van Financiën van 28 juli 1998. Zonder bezwaar van de Inspecteur worden de volgende door de belanghebbende aan het Hof gezonden stukken tot de gedingstukken gerekend: de brief van de belanghebbende van 9 december 1996, de brief van de belanghebbende van 10 december 1996, de brief van het ministerie van Financiën van 27 januari 1997, de brief van de belanghebbende van 17 april 1997 en de brief van de belanghebbende van 18 april 1997.
Aan het einde van de mondelinge behandeling heeft het Hof medegedeeld, de belanghebbende tot 13 april 2005 in de gelegenheid te stellen met de Inspecteur in overleg tot een oplossing van het geschil te komen.
Vervolgens heeft het Hof de mondelinge behandeling gesloten en aangekondigd na 13 april 2005 schriftelijk uitspraak te zullen doen.
Bij gelijkluidende brief van 15 april 2005 heeft het Hof partijen bericht niets meer van hen te hebben vernomen en over te gaan tot het doen van schriftelijke uitspraak.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter beider zittingen, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast:
2.1. De belanghebbende is opgericht op 26 juni 1962 onder de naam 'H NV'. Op 6 juni 1972 is deze naam gewijzigd in 'X BV'. De belanghebbende houdt zich bezig met beleggingen.
2.2. Tot en met in ieder geval 1992 bezit de belanghebbende de status van fiscale beleggingsinstelling in de zin van artikel 28 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (in de voor het onderhavige jaar geldende tekst; hierna: van de Wet VpB 1969). De belanghebbende is niet aan de beurs genoteerd. Per ultimo 1992 bedraagt de herbeleggingsreserve fl. 1.600.000,= en de afrondingsreserve fl. 185,89. De aandelen van de belanghebbende zijn tot 22 september 1993 in handen van mevrouw I, de heer J te Q, de heer K te R, de heer L te S, mevrouw M te T en mevrouw N te U (hierna gezamenlijk te noemen: 'O c.s.').
2.3. Op 13 augustus 1993 vindt bij de belanghebbende een herkapitalisatie ex artikel 58 Wet Pro op de inkomstenbelasting 1964 (in de voor het onderhavige jaar geldende tekst; hierna: Wet IB 1964) plaats. De belanghebbende keert fl. 2.096.000,= (herkapitalisatie)dividend uit. Het aandelenkapitaal is daarbij vergroot met fl. 1.886.400,= tot fl. 1.946.400,=.
2.4. Op 22 september 1993 worden de aandelen van de belanghebbende door O c.s. verkocht aan de in V gevestigde vennootschap D B.V.. De verkoopprijs bedroeg fl. 1.923.900,=. D B.V. verkoopt deze aandelen nog diezelfde dag voor een bedrag van fl. 1.926.400,- aan B B.V. gevestigd te W. B B.V. is een, niet subjectief vrijgesteld, aan de vennootschapsbelasting onderworpen lichaam.
2.5. In oktober 1994 heeft de belanghebbende haar aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 1993 ingediend. In deze aangifte geeft de belanghebbende een belastbaar bedrag aan van fl. 101.652,=. Per ultimo 1992 bedraagt de herbeleggingsreserve fl. 1.600.000,= en de afrondingsreserve fl. 185,89. Met dagtekening 15 december 1994 legt de Inspecteur een naheffingsaanslag op naar een belastbaar bedrag van fl. 1.701.830,=. Ten opzichte van de aangifte heeft de Inspecteur het aangegeven belastbaar bedrag van fl. 101.652,= gecorrigeerd met een vrijval van de herbeleggingsreserve ad fl. 1.600.000,= en van de afrondingsreserve ad fl. 185,89 en het belastbaar bedrag vastgesteld op (afgerond) fl. 1.701.830,=. Bij schrijven van 25 januari 1995, op dezelfde dag door de Inspecteur ontvangen, heeft de belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de aanslag. Bij uitspraak met de dagtekening van 15 mei 1995 heeft de Inspecteur de aanslag gehandhaafd.
2.6. De belanghebbende heeft de over het jaar 1993 behaalde winst van fl. 101.652,= niet als dividend uitgekeerd.
2.7. In verband met de onder 2.4 vermelde verkoop van de aandelen in de belanghebbende door O c.s. heeft D B.V. de verkopers O c.s. in een civielrechtelijke procedure gedagvaard voor de rechtbank 's-Hertogenbosch. Deze procedure heeft geleid tot: het vonnis van de rechtbank te 's-Hertogenbosch van 8 mei 1998, rolnr. 9633/HA ZA 95-1353, het arrest van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch (civiele Kamer) van 11 juni 2002, rolnr. C9800768/HE en het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 14 mei 2004, rolnr. C02/291HR. In deze procedure vordert D B.V. primair een schadevergoeding en subsidiair een verklaring voor recht dat de tussen D B.V. en O c.s. gesloten koopovereenkomst is vernietigd. Bij voormeld arrest van Hoge Raad heeft de Hoge Raad het vorenbedoelde arrest van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch (civiele Kamer) vernietigd en de zaak voor verdere behandeling en beslissing verwezen naar het Gerechtshof Arnhem.
2.8. Bij op 9 december 1996 tot het ministerie van Financiën gerichte brief heeft de belanghebbende een beroep gedaan op artikel 63 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Na enige correspondentie heeft de staatssecretaris van Financiën (het ministerie van Financiën) bij brief van 28 juli 1998 het volgende geantwoord:
'Naar aanleiding van uw brief van 9 december 1996, DB96/5075I, en de nadere informatie bij uw bovenvermelde brief, waarvan de afdoening tot mijn spijt is vertraagd, deel ik u het volgende mede.
De zaak betreft een verkoop in 1993 van aandelen in X BV, nr. 1, een beleggingsinstelling in de zin van artikel 28 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet), van welke verkoop de nietigheid is ingeroepen. Voor het geval de nietigheid in rechte komt vast te staan verzoekt u om verlenging van de termijn voor het voldoen aan de uitdelingsverplichting. Zonder een dergelijke verlenging is het in dat geval immers onmogelijk alsnog tijdig aan deze verplichting te voldoen.
Op grond van de mij in artikel 28, derde lid, van de Wet gegeven bevoegdheid, keur ik goed, voor het geval de nietigheid van de onderwerpelijke verkoop op enig tijdstip zou komen vast te staan, dat de achteraf nietige verkoop niet leidt tot het verlies van de status van beleggingsinstelling en dat de alsdan volgens de letter van de wet reeds verstreken termijnen voor het voldoen aan de uitdelingsverplichting worden verlengd tot twee maanden na dat tijdstip. Aan deze goedkeuring verbind ik de voorwaarde dat ten tijde van die verlate uitdeling overigens aan alle voorwaarden van artikel 28 van Pro de Wet wordt voldaan.'.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Na de tweede mondelinge behandeling zijn in geschil de antwoorden op de volgende vragen:
I. Is het beroep ontvankelijk?
II. Dienen de herbeleggingsreserve ad fl. 1.600.000,= en de afrondingsreserve ad fl. 185,89 ingevolge artikel 28, tweede lid, aanhef, onderdeel b van de Wet VpB 1969 juncto artikel 10, derde lid van het Besluit beleggingsinstellingen te worden opgenomen in de winst over het jaar 1993?
III. Indien vraag II ontkennend moet worden beantwoord: Dienen de herbeleggingsreserve ad fl. 1.600.000,= en de afrondingsreserve ad fl. 185,89 ingevolge artikel 28, tweede lid, aanhef, onderdeel c, ten tweede van de Wet VpB 1969 juncto artikel 10, derde lid van het Besluit beleggingsinstellingen te worden opgenomen in de winst over het jaar 1993?
De belanghebbende beantwoordt vraag I bevestigend en vragen II en III ontkennend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de onder 1 vermelde stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Zij hebben daaraan ter zitting het volgende, kort weergegeven, toegevoegd:
De eerste mondelinge behandeling
De belanghebbende
– De vraag van Uw Hof of de belanghebbende een civielrechtelijke procedure tegen D B.V. heeft aangespannen wordt ontkennend beantwoord.
– Indien D B.V. schadevergoeding ontvangt, zal deze op grond van afspraken worden doorgeschoven naar B B.V..
– Het is juist, zoals de Inspecteur stelt, dat de winst over het jaar 1993 niet is doorgestoten.
– Aan de brief van de Inspecteur van 31 oktober 1994, pagina 1, derde alinea, tussen haakjes, wordt ontleend dat de Inspecteur zou hebben toegezegd dat het niet doorstoten geen gevolgen zou hebben. Er is niet overgegaan tot uitkering van de winst over het jaar 1993, omdat vanwege de verkoop van de aandelen in de belanghebbende op 22 september 1993 er vanuit kon worden gegaan dat de winst niet behoefde te worden doorgestoten.
– De conclusie op de laatste bladzijde van de motivering van het beroepschrift moet zijn: belastbaar bedrag fl. 101.652,= naar een tarief van 0%.
– Er zal een verzoek worden ingediend om na het civielrechtelijke oordeel, dat sprake is van dwaling, alsnog te mogen voldoen aan de doorstootverplichting.
De Inspecteur
– De vraag of de overeenkomst tot verkoop van de aandelen in de belanghebbende op grond van dwaling moet worden vernietigd is ter beantwoording aan de civiele rechter.
– Indien belanghebbendes standpunt, dat de overeenkomst op grond van dwaling moet worden vernietigd, juist is heeft dat als consequentie dat de heer A niet bevoegd is op te treden namens de belanghebbende. Uit artikel 53 van Pro Boek 3 van het Burgerlijk Wetboek volgt, dat een rechterlijke vernietiging terugwerkende kracht heeft.
– Overigens wordt subsidiair het standpunt ingenomen, dat de civielrechtelijke terugwerkende kracht van een rechterlijke vernietiging van de overeenkomst fiscaal niet gevolgd moet worden.
– In aanvulling op het vertoogschrift wordt als vijfde stelling naar voren gebracht, dat uit de aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 1994 blijkt dat de winst over 1993 niet is doorgestoten en dat reeds om die reden de belanghebbende de status als beleggingsinstelling verliest. Of sprake is van dwaling en terugwerkende kracht kan in het midden blijven.
– B B.V. kan zich beroepen op de afgegeven balansgarantie; dan komt een beroep op dwaling niet meer aan de orde. Als de op de balans opgenomen vennootschapsbelastingschuld onjuist is dan kan zij zich daarop beroepen. De primaire vordering in de civielrechtelijke procedure is dan ook een schadevergoeding.
De tweede mondelinge behandeling
De belanghebbende
– Er bestaat geen bezwaar, dat de zaak verder wordt behandeld in de stand waarin zij zich bevond op 3 december 1996 door mr drs P. Fortuin, mr G.D. van Norden en dr J.C.K.W. Bartel.
– Het arrest van de Hoge Raad is sterk in het voordeel van de belanghebbende.
– De heer AA van het kantoor BB wil met de eenheid ZZ van de rijksbelastingdienst, waarnaar de zaak is overgedragen, in overleg treden om een deal te maken.
– Er is een beroep gedaan op de hardheidsclausule en dat is toegewezen.
– Er wordt kennis van genomen, dat uw Hof het doen van de schriftelijke uitspraak uitstelt tot 13 april 2005 ten einde het door de belanghebbende te initiëren overleg met de Inspecteur af te wachten.
De Inspecteur
– Er bestaat geen bezwaar, dat de zaak verder wordt behandeld in de stand waarin zij zich bevond op 3 december 1996 door mr drs P. Fortuin, mr G.D. van Norden en dr J.C.K.W. Bartel.
– Van enig initiatief van of namens de belanghebbende tot overleg is niets bekend.
– De belanghebbende kan zich niet beroepen op de brief van 28 juli 1998 van het ministerie van Financiën, omdat daarin voor de verlengde termijn voor de doorstootverplichting als voorwaarde wordt gesteld dat de belanghebbende ten tijde van de verlate uitdeling van winst overigens aan alle voorwaarden van artikel 28 van Pro de Wet VpB 1969 voldoet. In 2001 is de wetgeving gewijzigd en de belanghebbende voldoet niet aan die nieuwe wettelijke bepalingen.
– Er wordt kennis van genomen, dat uw Hof het doen van de schriftelijke uitspraak uitstelt tot 13 april 2005 ten einde het door de belanghebbende te initiëren overleg met de Inspecteur af te wachten.
3.3. De belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag tot fl. 101.652,= naar een tarief van nihil. De Inspecteur concludeert primair tot niet-ontvankelijkverklaring van het beroep en subsidiair bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Overwegingen omtrent het geschil
Vraag I
4.1. De Inspecteur heeft - samengevat - betoogd, dat indien belanghebbendes stelling dat de tussen D B.V. en O c.s. gesloten koopovereenkomst door de civiele rechter moet worden vernietigd juist is, de heer A, voornoemd, de belanghebbende niet rechtsgeldig kan vertegenwoordigen, omdat alsdan B B.V. ingevolge artikel 53, eerste lid van Boek 3 van het Burgerlijk Wetboek nimmer aandeelhouder is geweest en zij onbevoegd was om zichzelf als directeur van de belanghebbende te benoemen. Hieruit zou, aldus de Inspecteur, volgen dat de heer A, als directeur van B B.V., niet bevoegd was het beroep namens de belanghebbende in te dienen.
4.2. Het Hof is van oordeel, dat, nu omtrent een onherroepelijk oordeel van de civiele rechter inzake onder 2.7 vermelde procedure niets bekend is, het ervoor moet worden gehouden dat B B.V. op 22 september 1993 aandeelhouder is geworden en dat zij zichzelf rechtsgeldig als directeur van de belanghebbende heeft benoemd. Naar het oordeel van het Hof moet het er derhalve voor worden gehouden, dat daarmee de heer A, zijnde de directeur van B B.V., bevoegd was namens de belanghebbende het beroep in te dienen en haar rechtsgeldig te vertegenwoordigen.
4.3. Voorts overweegt het Hof, dat - indien het overwogene onder 4.2 onjuist zou zijn - de bevoegdheid van heer A alsdan voortvloeit uit artikel 198 en Pro artikel 201 van Pro Boek 6 van het Burgerlijk Wetboek, nu de heer A willens en wetens en op redelijke grond het belang van belanghebbende behartigt (zaakwaarneming).
4.4. Vraag I dient bevestigend te worden beantwoord.
Vraag II
4.5. Vaststaat, dat de belanghebbende de winst ad fl. 101.652,= over het onderhavige jaar, 1993, niet als dividend heeft uitgekeerd.
4.6. Daarmee staat vast, dat de belanghebbende niet heeft voldaan aan het bepaalde in artikel 28, tweede lid, aanhef, onderdeel b van de Wet VpB 1969, dat de winst niet later dan in de achtste maand na afloop van het jaar ter beschikking wordt gesteld van de aandeelhouders. Uit artikel 10, derde lid Besluit Beleggingsinstellingen volgt dan, dat de belanghebbende niet meer als beleggingsinstelling wordt aangemerkt met ingang van het jaar 1993 en dat de herbeleggingsreserve van fl. 1.600.000,= en de afrondingsreserve van fl. 185,89 in de winst van het jaar 1993 moeten worden opgenomen.
4.7. Aan het onder 4.6 vermelde oordeel doet niet af, zoals de belanghebbende tijdens de eerste mondelinge behandeling heeft betoogd, dat niet is overgegaan tot uitkering van de winst over het jaar 1993, omdat vanwege de verkoop van de aandelen in de belanghebbende op 22 september 1993 er vanuit kon worden gegaan dat de winst niet behoefde te worden doorgestoten. Immers, zelfs indien de uitkomst van de onder 2.7 bedoelde civielrechtelijke procedure zou worden, dat O c.s. in 1993 aandeelhouder is gebleven staat vast dat niet is voldaan aan het voor het regime van beleggingsinstellingen in artikel 28, tweede lid, aanhef, onderdeel b van de Wet VpB 1969 gestelde vereiste dat de winst niet later dan in de achtste maand na afloop van het jaar ter beschikking wordt gesteld van de aandeelhouders.
4.8. Ten overvloede overweegt het Hof, dat de uitwerking voor het onderhavige geval van de brief van de staatssecretaris van Financiën (het ministerie van Financiën) van 28 juli 1998 niet ter beoordeling van de belastingrechter staat, maar slechts ter beoordeling van de staatssecretaris van Financiën dan wel de burgerlijke rechter. (In dit verband wijst het Hof op: het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 7 maart 1956, nummer 12 669, onder meer gepubliceerd in BNB 1956/134, van 11 mei 1977, nummer 18 128, onder meer gepubliceerd in BNB 1977/141, van 29 maart 2002, nummer 36 513, BNB 2002/174 en van 8 oktober 2004, nr 37 631, onder meer gepubliceerd in BNB 2005/22.)
4.9. De belanghebbende heeft zich tijdens de eerste mondelinge behandeling nog erop beroepen, dat zij aan de brief van de Inspecteur van 31 oktober 1994 het vertrouwen kan ontlenen dat de Inspecteur het niet voldoen aan de doorstootverplichting haar niet tegen zou werpen. Zij heeft daarbij verwezen naar het in de derde alinea tussen haakjes geplaatste gedeelte. In de desbetreffende alinea wordt de inhoud van het derde lid van artikel 10 Besluit Pro Beleggingsinstellingen samengevat weergegeven, zonder dat tot uitdrukking wordt gebracht dat hij van die tekst ten gunste van de belanghebbende zou afwijken. In de formulering van de passage wordt slechts benadrukt dat het verlies van de status als beleggingsinstelling ten gevolge van het niet voldoen aan de doorstootverplichting als consequentie heeft dat de status als beleggingsinstelling niet wordt verloren in het jaar waarin het dividend zou moeten worden uitgekeerd, in casu het jaar 1994, maar dat deze status alsdan wordt verloren met ingang van het jaar waarop de winst betrekking heeft, in casu 1993. Naar het oordeel van het Hof kan de belanghebbende aan vorenbedoelde passage redelijkerwijs niet de indruk hebben ontleend dat de Inspecteur het niet voldoen aan de doorstootverplichting haar niet tegen zou werpen.
4.10. Vraag II moet bevestigend worden beantwoord.
Vraag III
4.12. Gelet op de bevestigende beantwoording van vraag II behoeft vraag III geen beantwoording meer.
Slot
4.13. Uit al het vorenoverwogene volgt, dat het gelijk aan zijde van de Inspecteur is. Voor dat geval is niet in geschil, dat de bestreden uitspraak moet worden bevestigd.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
6. Beslissing
Gelet op al het vorenstaande moet als volgt worden beslist:
Het Hof bevestigt de bestreden uitspraak.
Aldus gedaan op: 14 september 2006 door P. Fortuin, voorzitter, G.D. van Norden en J.C.K.W. Bartel, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 14 september 2006
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.