Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Eerste meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 09/00602
Uitspraak op het hoger beroep van
X,
gevestigd te Y (België),
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 23 september 2009, nummer AWB 07/1196 in het geding tussen
belanghebbende
en
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst Limburg van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
betreffende het hierna nader aan te duiden verzoek om teruggaaf van omzetbelasting.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Belanghebbende heeft op 24 mei 2005 door middel van het formulier 'Verzoek om teruggaaf van een niet in Nederland gevestigde belastingplichtige' verzocht om teruggaaf van omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met
31 december 2004 ten bedrage van € 355.030,58.
Bij beschikking van 17 februari 2006 heeft de Inspecteur deze teruggaaf geweigerd. Het tegen de beschikking gerichte bezwaar is bij de uitspraak op bezwaar van de Inspecteur ongegrond verklaard.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Bij de hiervoor genoemde uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 18 november 2010 te 's-Hertogenbosch. De zaken met de procedurenummers 09/00601 tot en met 09/00604 zijn daarbij gelijktijdig behandeld. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.5. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
1.6. Nadat partijen hun standpunt ter zitting verder hebben toegelicht, heeft het Hof het onderzoek gesloten.
1.7. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
2.1. Belanghebbende is een op 19 juli 1990 door het Y-se hoofdstedelijke gewest opgerichte publiekrechtelijke rechtspersoon naar Belgisch recht (Belgisch staatsblad 00000, 25.09.1999) en is onder meer belast met het ophalen en verwerken van huisvuil. Ter zake van het inzamelen van huishoudelijk afval wordt in België een afvalstoffenheffing geheven van de burger vergelijkbaar met die in Nederland van de burger wordt geheven. Belanghebbende mag volgens zijn oprichtingsakte de nodige commerciële verbintenissen aangaan om zijn doel te bereiken.
2.2. Belanghebbende heeft in het kader van de verwerking van het door hem ingezamelde afval een overeenkomst gesloten met A NV, waarvan belanghebbende 100% van de aandelen bezit, inhoudende dat A NV een fabriek bouwt en exploiteert voor de verbranding van het huisvuil. De eigendom van deze afvalverbrandingsinstallatie (hierna: de avi) is in handen van de in België gevestigde coöperatieve vennootschap B. Deze coöperatieve vennootschap is een vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal waarvan de meerderheid van de aandelen in het bezit is van belanghebbende. Voor het gebruik van de avi brengt B huur in rekening aan belanghebbende. Over deze huur wordt geen omzetbelasting in rekening gebracht.
2.3. Het beleid van de rechtsvoorganger van belanghebbende, de Y-se Agglomeratie, was er op gericht het afval zodanig te verbranden dat bij het verbrandingsproces vrijkomende stoom kon worden aangewend voor de winning van energie. De door A NV gebouwde en geëxploiteerde avi beantwoordt aan dit doel en belanghebbende verkoopt en levert via A NV de bij de verbranding van het afval opgewekte stoom aan het elektriciteitsbedrijf C. Belanghebbende betaalt voor de geleverde stoom een vergoeding aan A NV. Voor de exploitatie van de avi en het verwerken van het afval brengt A NV aan belanghebbende een bedrag in rekening. De aan belanghebbende in rekening gebrachte omzetbelasting kan belanghebbende in België volledig in aftrek brengen.
2.4. Bij het hiervoor genoemde verbrandingsproces komen bodemassen vrij, welke tijdelijk in bunkers worden opgeslagen. Het te D in Nederland gevestigde bedrijf E BV (hierna: E) verwijdert deze bodemassen en vervoert deze tegen een vergoeding naar Nederland teneinde deze onder meer te (doen) verwerken in asfalt. E heeft aan belanghebbende voor deze verwijderingsdiensten facturen met omzetbelasting uitgereikt.
2.5. Belanghebbende is in België ondernemer voor de omzetbelasting voor wat betreft het verwerken van het huisvuil alsmede voor de stoomproductie en -levering. De afvoer van de bij de verbranding vrijgekomen bodemassen ligt volgens belanghebbende ook in de ondernemingssfeer. Belanghebbende heeft in zijn hoedanigheid van ondernemer bij de Inspecteur om teruggaaf van de hem door E in rekening gebrachte omzetbelasting gevraagd. Bij dit verzoek om teruggaaf presenteerde belanghebbende zich als producent van stoom. Het verzoek om teruggave van omzetbelasting is door de Inspecteur bij beschikking van 2 april 2005 afgewezen. Niet in geschil is dat het verzoek om teruggave voldoet aan de formele bepalingen van artikel 33 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet), inclusief de daarbij behorende verklaring van hoedanigheid, afgegeven door de Belgische Belastingadministratie.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of belanghebbende recht heeft op teruggaaf van de omzetbelasting die aan hem door E ter zake van de verwijdering van de bodemassen in rekening is gebracht.
3.2. Meer in het bijzonder is in geschil het antwoord op vraag of belanghebbende het verwerken en verbranden van huishoudelijk afval al dan niet als overheid verricht. Belanghebbende stelt dat hij de verbrandingsactiviteit volledig als ondernemer verricht. De Inspecteur verdedigt - kort gezegd - de stelling dat de verwerking en verbranding van dit afval zozeer het complement vormt van het in het kader van de als overheidstaak verrichte inzameling van huishoudelijk afval dat de verwerking en verbranding ervan eveneens in het kader van deze overheidstaak worden verricht.
3.3. Indien het gelijk ten aanzien van de eerste in geschil zijnde vraag aan de Inspecteur is dan stelt belanghebbende subsidiair dat de Inspecteur in strijd handelt met EU-recht. De Inspecteur is de tegenover gestelde opvatting toegedaan.
3.3. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hun standpunten gehandhaafd.
3.4. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en van de Inspecteur en tot honorering van zijn verzoek.
3.5. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. In artikel 7, lid 1 van de Wet wordt als ondernemer aangemerkt ieder die een bedrijf zelfstandig uitoefent.
4.2. In het arrest van de Hoge Raad van 2 mei 1984, nr. 22 153, onder andere gepubliceerd in BNB 1984/295, is geoordeeld dat aan de in het voormelde artikel gebezigde term "ondernemer" geen andere betekenis toekomt dan aan de term "belastingplichtige" zoals gehanteerd in artikel 4, lid 1 van de Zesde Richtlijn. Bedoeld artikel 4, lid 1 van de Zesde Richtlijn luidt:
"1. Als belastingplichtige wordt beschouwd ieder die, ongeacht op welke plaats, zelfstandig een van de in lid 2 omschreven activiteiten verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit."
4.3. Gelet op de overdracht van bevoegdheden aan belanghebbende bij zijn oprichting zoals vermeld onder 2.1 is belanghebbende naar het oordeel van het Hof aan te merken als een publiekrechtelijk lichaam waarop het bepaalde in artikel 4, lid 5 van de Zesde Richtlijn ziet. In artikel 4, lid 5 van de Zesde Richtlijn wordt bepaald:
"5. De Staat, de regio's, de gewesten, de gemeenten en de andere publiekrechtelijke lichamen worden niet als belastingplichtigen aangemerkt voor de werkzaamheden of handelingen die zij als overheid verrichten, ook niet indien zij voor die werkzaamheden of handelingen rechten, heffingen, bijdragen of retributies innen. Wanneer deze lichamen evenwel zodanige werkzaamheden of handelingen verrichten, moeten zij daarvoor als belastingplichtige worden aangemerkt, indien een behandeling als niet-belastingplichtige tot concurrentievervalsing van enige betekenis zou leiden.
Genoemde lichamen worden in elk geval beschouwd als belastingplichtig met name voor de in bijlage D genoemde werkzaamheden, voor zover deze niet van onbeduidende omvang zijn. De Lid-Staten kunnen werkzaamheden van genoemde lichamen die zijn vrijgesteld uit hoofde van de artikelen 13 of 28, beschouwen als werkzaamheden van de overheid."
Bijlage D bij de Zesde Richtlijn luidt:
"Lijst van werkzaamheden, bedoeld in art. 4, lid 5, derde alinea
1 (...)
2 Levering van water, gas, elektriciteit en stoom
3 t/m 13 (...)."
4.4. In het door partijen aangehaalde arrest HvJ 17 oktober 1989, nrs. 231/87 en 129/88 (Fiorenzuola d'Arda/Carpaneto Piacentino), Jurispr. 1989, blz. 3233-3279, is de volgende verklaring voor recht gegeven:
"1. Artikel 4, lid 5, eerste alinea, van de Zesde richtlijn moet aldus worden uitgelegd, dat werkzaamheden door publiekrechtelijke lichamen "als overheid" verricht in de zin van deze bepaling, die zijn welke door hen worden verricht in het kader van het specifiek voor hen geldende juridisch regiem, met uitsluiting van de werkzaamheden die zij onder dezelfde juridische voorwaarden als particuliere economische subjecten verrichten. Het staat aan elke Lid-Staat de passende wetgevingstechniek te kiezen om de bij deze bepaling vastgestelde regel van niet-belastingplichtigheid in nationaal recht om te zetten."
4.5. In de Richtlijn van 15 juli 1975 betreffende afvalstoffen (75/442/EEG) is in artikel 3 onder Pro meer bepaald dat de Lid-Staten passende maatregelen nemen ter bevordering van het gebruik van afvalstoffen als energiebron alsmede in artikel 4:
"De Lid-Staten nemen de nodige maatregelen om ervoor te zorgen dat de nuttige toepassing of de verwijdering van de afvalstoffen plaatsvindt zonder gevaar voor de gezondheid van de mens en zonder dat procédés of methoden worden aangewend die nadelige gevolgen voor het milieu kunnen hebben (...)."
4.6. In hoofdstuk 10 van de Wet Milieubeheer wordt het inzamelen van huishoudelijk afval aangemerkt als een taak van de gemeente. Meer in het bijzonder wordt aan de gemeente opgedragen:
"ervoor zorg (Hof: te dragen) dat ten minste eenmaal per week de huishoudelijke afvalstoffen met uitzondering van grove huishoudelijke afvalstoffen worden ingezameld bij elk binnen haar grondgebied gelegen perceel waar zodanige afvalstoffen geregeld kunnen ontstaan. Groente-, fruit- en tuinafval wordt daarbij in ieder geval afzonderlijk ingezameld."
4.7. Partijen hebben eenparig gesteld dat de inzameling van huishoudelijk afval door belanghebbende als een werkzaamheid kan worden aangemerkt die wordt verricht vanuit een publiek belang binnen een speciaal daartoe opgezet juridisch regime. Deze werkzaamheid geldt als een aan belanghebbende toekomend prerogatief welke werkzaamheid belanghebbende als overheid verricht. Gelet op het feit dat belanghebbende ter zake van deze werkzaamheid in België geen omzetbelasting in rekening brengt, gaat het Hof uit van een juiste juridische kwalificatie in dezen.
4.8. In het door belanghebbende overgelegde rapport van SenterNovem "De afvalmarkt 2006: overheidsondernemingen en huishoudelijk restafval" wordt een overzicht gegeven van de ontwikkelingen van de afvalmarkt in Nederland in de jaren tot en met 2006. Het Hof verstaat het over leggen van het rapport door belanghebbende aldus dat de in het rapport geschetste ontwikkelingen en conclusies mutatis mutandis eveneens gelden voor de Belgische markt van afvalstoffen.
4.9. In het rapport wordt opgemerkt dat op de afvalmarkt zowel overheidsgedomineerde als private bedrijven actief zijn. De omzet wordt geschat op 5,8 miljard euro per jaar. De vijf grootste afvalbedrijven in Nederland nemen samen eenderde van de totale omzet voor hun rekening. Vier van deze bedrijven zijn privaat. Door de wettelijke zorgplicht van gemeenten betreffende de inzameling van huishoudelijk afval overtreft het gezamenlijke marktaandeel van overheidsgedomineerde bedrijven (70%) dat van de private bedrijven (30%). Bij het verwerken van afval zijn overheidsgedomineerde bedrijven vooral sterk vertegenwoordigd in de sector composteren, verbranden en storten. Circa tweederde van het huishoudelijk restafval wordt verwerkt door een overheidsgedomineerd afvalbedrijf. Er is geen indicatie dat overheidsgedomineerde afvalbedrijven duurder of goedkoper zijn dan private bedrijven. Er is geen samenhang tussen het soort inzamel- of verwerkingsbedrijf en de hoogte van de kosten van afvalbeheer. Gemeenten rekenen kosten die zij maken voor afvalbeheer door aan huishoudens via de afvalstoffenheffing. Geconcludeerd wordt dat door het stortverbod van onbehandeld afval in Duitsland de uitvoer naar Duitsland sterk is afgenomen. Dit heeft geleid tot een nieuwe dynamiek op de Nederlandse markt.
4.10. Het Hof leidt uit het voormelde rapport van SenterNovem af dat de markt van huishoudelijke afval gekenmerkt wordt door onderlinge concurrentie waarbij de verwerking van het huishoudelijk afval onder meer door middel van verbrandingsinstallaties, voor zowel overheidsgedomineerde als private bedrijven, onder gelijke juridische en economische omstandigheden tot stand komt. Tevens zijn de invloeden van de open Europese markt duidelijk merkbaar. De in 4.5 vermelde Europese Richtlijn, per 17 juni 2008 vervangen door een herziene kaderrichtlijn afvalstoffen, bevordert eveneens een gelijk juridisch en economisch speelveld van de op de afvalmarkt opererende private en publieke partijen op zowel nationaal en internationaal vlak. Door de Inspecteur is niet aannemelijk gemaakt dat de verwerking van huishoudelijk afval door overheidsbedrijven dan wel door private bedrijven onder verschillende juridische voorwaarden plaatsvindt. Door de Inspecteur is evenmin aannemelijk gemaakt dat de afvalmarkt van huishoudelijk afval alsmede de ontwikkelingen in België verschillen van die zoals beschreven in het in 4.8 vermelde rapport. Het Hof zal derhalve bij de beantwoording van de eerste in geschil zijnde vraag betreffende de kwalificatie van de verwerking en verbranding van huishoudelijk afval uitgaan van deze achtergrond.
4.11. In zijn arrest van 2 november 2001, nr. 36 519, LJN: AD5038, heeft de Hoge Raad overwogen:
"Bij de beantwoording van de vraag of een publiekrechtelijk lichaam bepaalde werkzaamheden al dan niet als overheid verricht komt het er op aan of dat lichaam die werkzaamheden verricht in het kader van het specifiek voor dat lichaam geldende juridische regime dan wel onder dezelfde juridische voorwaarden als particuliere marktdeelnemers. De omstandigheid dat het publiekrechtelijke lichaam de desbetreffende werkzaamheden verricht in samenhang met werkzaamheden die het in het publiek belang en in het kader van het voor dat lichaam specifiek geldende overheidsregime verricht brengt, anders dan het Hof blijkbaar als uitgangspunt heeft genomen, niet mee dat het lichaam al die werkzaamheden als overheid verricht."
4.12. De in 2.1 omschreven taakomschrijving van belanghebbende vermeldt dat belanghebbende (onder andere) belast is met de inzameling en verwerking van huishoudelijk afval. Belanghebbende vervult deze taak voor wat betreft de verwerking van het huishoudelijk afval door middel van de avi. Bij het verbrandingsproces komt stoom vrij die wordt aangewend voor het opwekken van energie. Als restproduct bij het verbrandingsproces blijven de bodemassen over. Het verwijderen van de bodemassen wordt tegen vergoeding verricht door E.
4.13. In het onderhavige geval leiden de vaststaande feiten, naar het oordeel van het Hof, tot de conclusie dat belanghebbende het huishoudelijk afval verwerkt onder dezelfde juridische voorwaarden als particuliere marktdeelnemers op de markt van afvalstoffen. Belanghebbende handelt in zoverre dus niet als overheid, doch als ondernemer in de zin van artikel 7, lid 1 van de Wet. De bodemassen zijn een bij de verwerking van het huishoudelijk afval vrijkomend residu. Het doen afvoeren door E van de bodemassen vormt een integraal onderdeel van het verwerken van het huishoudelijk afval. Belanghebbende heeft derhalve recht op teruggave van de onderhavige door E aan belanghebbende in rekening gebracht
omzetbelasting.
4.14. Het gelijk ten aanzien van de eerste in geschil zijnde vraag is aan belanghebbende. De tweede in geschil zijnde vraag behoeft in dit licht bezien geen beantwoording meer. Het hoger beroep is gegrond.
5. Griffierecht
5.1. Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door haar ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 285 respectievelijk € 447 te vergoeden.
6. Proceskosten
6.1. Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6.2. Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, voor het beroep bij de rechtbank op 2 (punten) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) is € 1932, en voor het hoger beroep eveneens op 2 (punten) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) is € 1932, in totaal derhalve € 3.864.
6.3. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
7. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het hoger beroep gegrond,
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
- vernietigt de uitspraak op bezwaar,
- vernietigt de beschikking geen teruggave te verlenen,
- verstaat dat de Inspecteur een beschikking teruggave omzetbelasting neemt met teruggave van omzetbelasting tot een bedrag van € 374.550,71,
- gelast dat de Staat aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van, in totaal, € 732, vergoedt,
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 3.864, en
- wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de proceskosten moet vergoeden.
Aldus gedaan op 20 januari 2011 door J.W.J. Huige, voorzitter, P.A.G.M. Cools en J.W. Verstraate, in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.