Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Vierde meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 10/00277
Uitspraak op het hoger beroep van
de heer X,
wonende te Y,
hierna: belanghebbende,
tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 3 maart 2010, nummer AWB 09/2115, in het geding tussen
belanghebbende
en
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Limburg, van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
betreffende na te noemen naheffingsaanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is onder aanslagnummer 0000.00.000.F.01.5501 over het tijdvak 1 januari 2004 t/m 31 december 2005 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 54.125 aan belasting, alsmede bij beschikking een boete van € 4.537 en heffingsrente van € 7.252.
De naheffingsaanslag en de boete- en heffingsrentebeschikkingen zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41.
Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 224.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 2 februari 2011 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.5. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
1.6. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
2.1. Belanghebbende exploiteert als eenmanszaak een aannemersbedrijf voor nieuwbouw en verbouwingen. Hij is ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet).
2.2. Op 4 augustus 2003 heeft belanghebbende een woonhuis met opstallen en een tweetal percelen grond, gelegen aan de A-straat te Y gekocht. Belanghebbende heeft bij de gemeente Y een bouwvergunning aangevraagd voor het op vorenbedoelde gronden realiseren van een viertal woningen. De aangekochte opstallen heeft belanghebbende laten slopen.
2.3. Op 17 oktober 2003 is de hiervoor bedoelde bouwvergunning eerste fase en op 17 februari 2004 de bouwvergunning tweede fase afgegeven door de gemeente Y. Gedagtekend 17 en 18 februari 2004 heeft belanghebbende twee "Koop-/aannemingsovereenkomsten voor eengezinshuizen" (hierna: de koopovereenkomsten) gesloten betreffende twee percelen grond ter grootte van ca 300 m2 (hierna: de percelen). In de koopovereenkomsten staat vermeld:
" ...
III. De totale koop-/aanneemsom bedraagt:
A. ...
1. Grondkosten (incl omzetbelasting) € 80.000,=
2. De overige verschuldigde termijnen
(incl. omzetbelasting)
B. ...
C. ...
Totaal (A + B + C) € 212.205,=
...
De in de koop-/aanneemsom begrepen omzetbelasting is berekend naar een percentage van 19%, conform de bepalingen van de Wet op de omzetbelasting 1968.
...
Termijnen en betalingsregeling
Artikel 4.
1. ...
...
3. Per de in het hoofd van deze akte genoemde datum van overeenkomen zijn de volgende termijnen verschuldigd:
- termijn (grondkosten)
(inclusief omzetbelasting) € 80.000
...
5. Zolang de grond met de eventueel daarop reeds gebouwde opstallen niet aan de verkrijger is geleverd, heeft de verkrijger recht op uitstel van betaling van het verschuldigde deel van de koop-/aanneemsom, waar tegenover hij verplicht is aan de ondernemer rente te vergoeden ... te berekenen als volgt:
a.1. over het in lid 3 vermelde termijnbedragen (exclusief omzetbelasting) ...
...
Kosten
Artikel 8
Alle kosten en rechten aan de verkoop en levering verbonden zijn begrepen in de totale koop-/aanneemsom.
...".
2.4. Op 21 respectievelijk 23 april 2004 heeft belanghebbende de percelen bij notariële akten (hierna: de notariële akten) geleverd voor - elk - een bedrag van € 67.226,89, exclusief
€ 12.773 omzetbelasting. In de notariële akten staat vermeld:
" ...
Koopprijs en omzetbelasting, zakelijke belastingen, kwitantie
De koopprijs bedraagt ... (€ 67.226,89), te vermeerderen met negentien procent omzetbelasting ad ... (€ 12.773,11), derhalve uitmakend een totaalbedrag van ... (€ 80.000), welk totaalbedrag is voldaan door storting op een kwaliteitsrekening van, casu quo betaling aan, mij, notaris.
...
Verkoper verleent koper kwitantie voor de betaling van de koopprijs en de omzetbelasting.
..."
2.5. Blijkens de notariële akten is belanghebbende aanwezig geweest bij het passeren van die akten. Belanghebbende heeft de in de notariële akten vermelde en door de kopers aan hem betaalde omzetbelasting niet afgedragen.
2.6. Op 22 november 2007 is bij belanghebbende door de Inspecteur een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaarbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de periode 2004-2005 met betrekking tot de leveringen van het vastgoed aan de A-straat te Y. De Inspecteur heeft onder meer ter zake van de levering van de percelen met dagtekening 27 mei 2008 de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd waarvan een bedrag van 2 x € 12.773 = € 25.546, alsmede een verzuimboete van 10% (€ 2.554) en € 4.097 aan heffingsrente, betrekking heeft op de levering van de percelen.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de naheffingsaanslag en de boete, voor zover betrekking hebbend op de leveringen van de percelen, terecht zijn opgelegd.
Belanghebbende is van mening dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbende concludeert, naar het Hof verstaat, tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak van de Inspecteur, en de verlaging van de naheffingsaanslag met het bedrag van € 25.546, alsmede de vermindering van de boete met € 2.554. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
4.1. Niet in geschil is, dat de percelen als onbebouwde grond in de zin van artikel 11, lid 4, van de Wet moeten worden aangemerkt.
4.2. Partijen zijn het er over eens, dat de notariële akten, gelet op de inhoud daarvan, als factuur moeten worden aangemerkt, doch zij stellen dat artikel 37 van Pro de Wet toepassing mist op grond van het arrest van de Hoge Raad van 14 december 2007, nr. 37.748, BNB 2008/123. In dat arrest heeft de Hoge Raad overwogen:
"...
-3.2.4. Het Hof heeft vastgesteld dat de onderwerpelijke facturen waarop belanghebbende melding heeft gemaakt van omzetbelasting, alle zijn uitgereikt aan particulieren (als eindverbruikers). In dit verband wordt vooropgesteld dat het een ondernemer is verboden aan anderen dan ondernemers en publiekrechtelijke lichamen goederen en diensten aan te bieden tegen prijzen met zodanige aanduidingen dat de omzetbelasting niet in de prijzen zou zijn begrepen (artikel 38 van Pro de Wet). Voorts geldt dat een ondernemer niet verplicht is aan particulieren een factuur uit te reiken, en zo dit wel gebeurt daarop een bedrag aan omzetbelasting te onderscheiden (artikel 35 van Pro de Wet). Ten slotte geldt in het stelsel van heffing van belasting over de toegevoegde waarde dat voor de particulier-eindverbruiker in het heffingssysteem geen actieve rol is weggelegd die deze afnemer in staat zou stellen tot het verrichten van een handeling die voor de staat kan leiden tot verlies aan belastinginkomsten in het kader van de regeling van omzetbelasting (vgl. de punten 49 - 52 van het hiervoor aangehaalde arrest van het Hof van Justitie).
-3.2.5. Uit het vorenstaande volgt dat indien op een aan een particulier-eindverbruiker uitgereikte factuur 'omzetbelasting' of 'BTW' wordt vermeld, dit een vermelding is die plaatsvindt buiten het systeem van de omzetbelasting, waaraan met het oog op de heffing geen zelfstandige betekenis kan worden toegekend. Die vermelding kan daarom niet het gevolg oproepen dat artikel 37 van Pro de Wet verbindt aan het vermelden van omzetbelasting op een factuur.
..."
4.3. Partijen gaan er kennelijk van uit dat de kopers van de percelen particulier-eindverbruikers zijn. Het antwoord op de vraag of het door partijen ingenomen standpunt, dat artikel 37 van Pro de Wet toepassing mist, juist is, kan in het midden blijven op grond van hetgeen het Hof hierna zal overwegen.
4.4. De Rechtbank heeft overwogen:
"...
2.7. Ingevolge artikel 11, vierde lid, van de wet, wordt voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel a, onder 1º, als bouwterrein beschouwd onbebouwde grond:
a. waaraan bewerkingen plaatsvinden of hebben plaatsgevonden;
b. ten aanzien waarvan voorzieningen worden of zijn getroffen die uitsluitend dienstbaar zijn aan de grond;
c. in de omgeving waarvan voorzieningen worden of zijn getroffen; of
d. ter zake waarvan een bouwvergunning is verleend;
met het oog op bebouwing van de grond.
2.8. De rechtbank is van oordeel dat de percelen ten tijde van de leveringen waren aan te merken als bouwterreinen in de zin van de wet. Vaststaat dat er een bouwvergunning was afgegeven met het oog op bebouwing van de grond in de zin van artikel 11, vierde lid, onderdeel d, van de wet, alvorens de percelen werden geleverd. Uit de wet noch uit de wetsgeschiedenis blijkt steun voor de opvatting van belanghebbende, dat een bouwvergunning eerst onherroepelijk dient vast te staan. Een en ander kan ook worden afgeleid uit de uitspraak van het Hof Arnhem van 14 juli 2006, nr. 04/00417. Het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 13 april 2005, CPP2005/952M, waarnaar belanghebbende verwijst, ziet niet op het onherroepelijk worden van de bouwvergunning, doch hierin heeft de staatssecretaris beslist dat er sprake is van een bouwvergunning in de zin van de wet op het moment dat de bouwvergunning tweede fase is verleend.
2.10. Gelet op het vorenoverwogene zijn de naheffingsaanslag en boete terecht en naar het juiste bedrag vastgesteld en is het beroep ongegrond verklaard."
4.5. Het Hof is van oordeel dat de Rechtbank op goede gronden de juiste beslissing heeft genomen. Hetgeen belanghebbende in het hoger beroep heeft gesteld maakt het oordeel van het Hof niet anders. De percelen dienen te worden aangemerkt als onbebouwde grond, ter zake waarvan een bouwvergunning is verleend met het oog op de bebouwing van de grond, en derhalve als bouwterrein in de zin van artikel 11, lid 4, van de Wet. Dat ten tijde van de levering van de percelen de bouwvergunning nog niet onherroepelijk was, maakt dit niet anders. Een bouwvergunning, zijnde een beschikking zoals bedoeld in artikel 1:3, lid 2, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb), moet worden geacht te zijn verleend op, althans niet later dan, het tijdstip waarop zij is bekendgemaakt overeenkomstig artikel 3:41, lid 1, van de Awb (vgl. HR 4 december 1985, nr. 23 368, NJ 1986, 668). De enkele omstandigheid dat een bouwvergunning ten tijde van de bekendmaking in de hiervóór bedoelde zin nog geen formele rechtskracht heeft, doet hieraan geen afbreuk. Het aanwenden van een rechtsmiddel tegen een bouwvergunning laat haar inwerkingtreding immers onverlet en tast ook overigens, gezien artikel 6:16 van Pro de Awb, haar werking niet aan. De naheffingsaanslag is derhalve terecht opgelegd.
4.6. De Rechtbank heeft met betrekking tot de boete overwogen:
" 2.9. De inspecteur heeft op grond van artikel 67c AWR een verzuimboete van 10% opgelegd wegens het niet voldoen van verschuldigde belasting. De rechtbank is van oordeel dat deze boete passend en geboden is, nu belanghebbende verzuimd heeft de verschuldigde omzetbelasting af te dragen. De stelling van belanghebbende dat er sprake is van een pleitbaar standpunt, dient naar het oordeel van de rechtbank te worden verworpen. De rechtbank acht hierbij van belang dat belanghebbende in zijn koop/aannemingsovereenkomst en akte van levering de verschuldigde omzetbelasting heeft vermeld en derhalve gehouden was deze op aangifte te voldoen."
4.7. Belanghebbende heeft in hoger beroep zijn stelling, geponeerd bij de Rechtbank, herhaald, dat hij een pleitbaar standpunt heeft ingenomen met betrekking tot de verschuldigdheid van de omzetbelasting, zodat de boete dient te vervallen. Belanghebbende stelde tijdens de zitting van het Hof, dat de notariële akten foutief zijn opgesteld, dat die akten ten onrechte in plaats van de overdrachtsbelasting de omzetbelasting vermelden en dat belanghebbende die fout niet was opgevallen. Naar zijn mening had de notaris de overdrachtsbelasting in plaats van omzetbelasting dienen te vermelden en af te dragen. Aangezien de afdracht van de overdrachtsbelasting via de notaris loopt, had belanghebbende geen weet van de omissie.
4.8. Het Hof acht niet aannemelijk dat belanghebbende geen weet had van de vermelding van de omzetbelasting in de notariële akten, nu hij zelf in persoon aanwezig was bij het passeren van die akten. Evenmin is het Hof van mening dat belanghebbende ten tijde van de levering het pleitbare standpunt in kon nemen dat, nu de bouwvergunning nog niet onherroepelijk was, geen sprake was van de levering van een bouwterrein. De omzetbelasting is immers niet alleen in de notariële akten vermeld, doch ook in de koopovereenkomsten is uitgegaan van de koopsom van de percelen inclusief de omzetbelasting.
Zo wordt in artikel 4, lid 5, van de koopovereenkomsten rente inzake uitstel van betaling berekend exclusief de omzetbelasting, zolang de grond niet is geleverd. Met andere woorden: belanghebbende is er van uitgegaan, dat over de levering van de percelen omzetbelasting verschuldigd is. De overdrachtsbelasting wordt in de koopovereenkomsten in het geheel niet genoemd. Artikel 8 van Pro de koopovereenkomst zegt dat :
"Alle kosten en rechten aan de verkoop en levering verbonden zijn begrepen in de totale koop-/aanneemsom."
Indien belanghebbende uitgegaan zou zijn van de verschuldigdheid van overdrachtsbelasting over de percelen, zoals hij ter zitting van het Hof stelde, had het belanghebbende moeten opvallen dat hij voor de levering van de grond € 80.000 per kavel in plaats van € 75.472 heeft ontvangen (€ 80.000 verminderd met € 4.528 [6/106 van 80.000] aan overdrachtsbelasting).
Belanghebbende is naar het oordeel van het Hof ten tijde van de levering van de percelen uitgegaan van de verschuldigdheid van de omzetbelasting over de levering van de percelen, maar heeft die verschuldigde omzetbelasting niet op aangifte voldaan. Van het innemen van een pleitbaar standpunt ten tijde van de levering kan derhalve niet worden gesproken. De boete is naar het oordeel van het Hof terecht opgelegd en is ook passend.
4.9. Het vorenoverwogene betekent dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond moet worden verklaard.
Ten aanzien van het griffierecht
4.9. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.10. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb.
5. Beslissing
Het Hof
- verklaart het hoger beroep ongegrond;
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 18 maart 2011 door J. Swinkels, voorzitter, P.C. van der Vegt en B.G. van Zadelhoff, in tegenwoordigheid van A.W.J. Strik, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.